CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 05 dicembre 2012, n. 21785
Tributi – Accertamento induttivo – Mancanza degli allegati dell’inventario alla contabilità emessa dalla cooperativa – Inattendibilità dei bilanci – Sussistenza
Svolgimento del processo
Con sentenza n. 203/07/08 depositata in data 8.7.2008 la Commissione Tributaria Regionale della Campania respingendo l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate di Aversa – confermava la decisione della Commissione Tributaria Provinciale di Caserta n. 278/14/06 che aveva accolto il ricorso proposto dalla contribuente E. S.p.A. avverso gli avvisi di accertamento n. 88303T100597 IVA IRPEG IRAP 1998 e n. 88303T100598 IVA IRPEG IRAP 1999. Avvisi originati, entrambi, dal medesimo accertamento induttivo ex art. 39, comma 1, lett. d) d.p.r. 600/73. La sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Campania, era fondata sulle ragioni qui appresso:
1. venivano innanzitutto giudicati illegittimi gli impugnati avvisi perché la “mancata allegazione dell’inventario e del dettaglio delle rimanenze” non integrava, di per sé sola, il presupposto ex lege richiesto per procedere all’accertamento induttivo di cui all’art. 39, comma 1, lett. d), d.p.r. 600/73; presupposto, come noto, costituito dalla inattendibilità delle scritture contabili; e senza poi contare, continuava la CTR, che l’Ufficio mai aveva “smentito” di non aver domandate le scritture di cui ora lamentava la mancata allegazione;
2. ancora con riferimento alla inattendibilità delle scritture contabili e diversamente dall’Agenzia delle Entrate secondo cui dalla contribuente non erano stati Indicati i costi di esercizio dell’ impresa, la CTR riteneva che la contribuente E. S.p.A. avesse “contabilizzato al conto economico costi pari a £ 222.785-936 ripartiti tra costi per servizi, per godimento di beni di terzi, ammortamenti ed oneri diversi di gestione anno 1998 e £ 12.593.225 ripartiti tra costi per servizi, per godimento beni di terzi, ammortamenti ed oneri diversi di gestione per anno 1999”;
3. infine, la CTR riteneva errata “la percentuale di ricarico” applicata in sede di accertamento induttivo e questo per la natura mutualistica della contribuente Cooperativa e per cui “tutti i ricavi detratti i costi, vengono ripartiti tra gli associati”.
Contro la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Campania, l’Agenzia delle Entrate ed il Ministero dell’Economia e delle Finanze proponevano ricorso per cassazione affidato a numero tre motivi. La contribuente E. S.p.A. resisteva con controricorso.
Motivi della decisione
I. Ai sensi dell’art. 57, comma 1, d.Igs. 300/99 – legge istitutiva delle Agenzie delle Entrate – il Ministero dell’ Economia e delle Finanze ha perduto la legittimazione a stare in giudizio con decorrenza dal 1.1.2001 (Cass. 22992/10; Cass. 9004/07; Cass. 12075/04). Consegue, pertanto, la declaratoria di inammissibilità del ricorso siccome proposto dal ridetto Ministero dell’Economia e delle Finanze.
II. Col primo motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate censurava la sentenza ex art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. per violazione degli artt. 39 e 15 d.p.r. 600/73 ed a riguardo deduceva che la mancata allegazione delle “distinte inventariali” aveva implicato la inattendibilità della contabilità e che ciò aveva consentito di poter legittimamente procedere all’accertamento induttivo e cosicché sottoponeva i plurimi quesiti: a) “se violi gli artt. 15 e 39 d.p.r. 600/73 la sentenza della CTR che affermi che per le scritture contabili, contenenti il conto dei profitti e delle perdite sovrapponibili gli uni agli altri, non vi sia l’obbligo di tenere a disposizione le distinte inventariali ad una eventuale verifica da parte degli Uffici”; b) “se secondo la testuale previsione della seconda parte dell’art. 15 d.p.r. 600/73, ove dall’inventario non si rilevino gli elementi che costituiscono ciascun gruppo e la loro ubicazione, debbano essere tenute a disposizione dell’Ufficio delle Imposte le distinte che sono servite per la compilazione dell’inventario”; c) “se in ragione di ciò, in assenza di redazione dell’ inventario e delle distinte inventariali, sia legittimo il ricorso all’ accertamento induttivo come nella fattispecie in essere, ritenuto invece illegittimo dalla CTR con la sentenza impugnata”.
Il motivo, che nella sua letterale formulazione contesta entrambe le rationes decidendi laddove viene in particolare affermato che giustifica il ricorso al procedimento di accertamento induttivo la semplice mancata “allegazione” delle scritture inventariali, è fondato.
In effetti la contribuente E. S.p.A. aveva l’obbligo ex lege prescritto di consegnare tutta la contabilità e comprese ovviamente le scritture inventariali di che trattasi. E colla conseguenza che, non avendo messo a disposizione l’inventario e le distinte inventariali, l’Agenzia delle Entrate era sol perciò autorizzata a ritenere inattendibile la contabilità e quindi a legittimamente procedere all’accertamento induttivo ai sensi dell’ art. 39, comma 1, lett. d) d.p.r. 600/73 (Cass. 6937/11; Cass. 4911/07; Cass. 8273/03; Cass. 15863/01). Ex art. 384, comma 1, c.p.c. il principio di diritto da enunciarsi è quello che segue: “La mancata consegna o messa a disposizione di scritture contabili, nella specie di scritture inventariali, giustifica il ricorso al procedimento di accertamento induttivo di cui all’art. 39, comma 1, lett. d), d.p.r. 600/73.
II. Col secondo motivo l’Agenzia delle Entrate censurava la sentenza “per difetto di motivazione” ai sensi dell’ art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. e a riguardo deduceva come la Commissione Tributaria della Campania non avesse spiegato perché aveva dato “ragione” alla contribuente circa l’illegittimità del ricorso all’ accertamento induttivo nonostante “l’assenza nelle scritture contabili dei costi indispensabili per l’esercizio dell’impresa”.
Il motivo è inammissibile.
Ed invero la Commissione Tributaria Regionale della Campania ha chiarito di aver ritenuto i costi in parola effettivamente contabilizzati “al conto economico” e seppur in esso eccessivamente “raggruppati”. E l’apprezzamento fattuale della curia di merito, circa la effettiva esistenza della indicazione dei costi nelle scritture contabili, non può esser in questa sede di legittimità sostituito da uno diverso (Cass. 6288/11; Cass.7921/11; Cass. 7394/10).
III. Col terzo motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate censurava la sentenza ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. per violazione dell’ art. 39 d.p.r. 600/73 ed a riguardo deduceva che la Commissione Tributaria Regionale della Campania aveva errato nel ritenere che la determinazione induttiva del reddito non potesse valere per le imprese aventi natura mutualistica come la contribuente E. S.p.A. e cosicché sottoponeva il quesito: “se violi l’art. 39 d.p.r. 600/73 quella sentenza della CTR, come nella fattispecie in esame, che pur in assenza di un esplicito dato normativo, pur tuttavia abbia parlato di diversi criteri di quantificazione del reddito per le società cooperative”. Il motivo è fondato.
Ed, in effetti, l’art. 39 d.p.r. 600/73 non stabilisce speciali limitazioni presuntive in ipotesi di accertamento induttivo eseguito nei confronti impresa cooperativa. E, del resto, il carattere mutualistico dell’ impresa nemmeno “di fatto” autorizza a ritenere che i ricarichi sul venduto siano minori rispetto quelli normali di mercato.
Ex art. 384, comma 1, c.p.c. il principio da enunciarsi è quindi: “L’accertamento induttivo ex art. 39, comma 1, lett. d) d.p.r. 600/73 nei confronti di impresa cooperativa non soffre di speciali limitazioni legislative o “di fatto” nella applicazione presuntiva delle percentuali di ricarico”.
IV. Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la controversia può decidersi nel merito ex art. 384, comma 2, c.p.c. per tramite il rigetto del ricorso proposto dalla contribuente E. S.p.A. avverso gli opposti avvisi di accertamento.
V. Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate come in dispositivo.
P.Q.M.
– Accoglie il primo ed il terzo motivo di ricorso e dichiara inammissibile il secondo.
Cassa l’impugnata sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Campania e decidendo nel merito rigetta il ricorso proposto dalla contribuente E. S.p.A. avverso gli avvisi di accertamento n. 88303T100597 IVA IRPEG IRAP 1998 e n. B8303T100598 IVA IRPEG IRAP 1999.
– Condanna la controricorrente E. S.p.A. a rimborsare alla ricorrente Agenzia delle Entrate le spese processuali, liquidate in € 4.000,00 quanto al primo grado e in e 5.000,00 quanto al secondo grado ed € 15.000,CO quanto al presente ed oltre a spese prenotate e accessori dì legge.
