La Corte di Cassazione sez. tributaria con la sentenza n. 17960 del 24 luglio 2013 interviene in tema di determinazione del momento impositivo affermando che in caso di cessione di aree edificabili, la plusvalenza non può definirsi imponibile, ai fini Irpef (ai sensi degli articoli 67 e 68 del Tuir), sino a quando non è stato stipulato l’atto che determina il trasferimento del bene. Solo da questo momento trova applicazione il principio di cassa, che guida l’assoggettamento a imposizione dei redditi diversi.
La fattispecie riguarda una problematica piuttosto comune a tutte le plusvalenze che costituiscono redditi diversi, sia che derivino da cessioni immobiliari, sia che provengano da disinvestimenti di natura finanziaria.
Le norma che regolano a materia, articoli 67 e 68 Tuir, hanno una struttura che prevede l’assoggettamento a tassazione del reddito nel momento in cui è percepito (principio di cassa), differenziando così i comportamenti rispetto al regime naturale per le imprese, per le quali l’articolo 109 del Testo unico detta il principio di competenza.
Per cui ai fini Irpef la tassazione segue l’incasso, al punto che la lettera f) del comma 7 dell’articolo 68 del Tuir prevede che «nei casi di dilazione o rateazione del pagamento del corrispettivo la plusvalenza è determinata con riferimento alla parte del costo o valore di acquisto proporzionalmente corrispondente alle somme percepite nel periodo d’imposta». Ciò significa che se l’incasso avviene in forma frazionata in diversi periodi d’imposta (successivi al rogito), anche la plusvalenza va dichiarata in diversi modelli Unico, proporzionando i costi alla frazione di corrispettivo di volta in volta incassata.
Affermato quanto sopra, si pone spesso nella realtà il caso di chi incassa (tutto o) parte del corrispettivo in anticipo rispetto alla stipula dell’atto di trasferimento, in uno o più periodi d’imposta precedenti. Il dubbio riguarda l’indicazione della plusvalenza (integrale o in quota) nella dichiarazione di tali periodi d’imposta precedenti.
Gli Ermellini hanno evidenziato che non vi può essere, tecnicamente, nessuna plusvalenza sino a quando non è intervenuta la cessione che perfeziona il passaggio di proprietà (effetto traslativo reale). L’imposizione, pertanto, non può aversi in un periodo d’imposta anteriore al rogito, anche se il corrispettivo è stato corrisposto per intero anticipatamente.
Diversamente, infatti, non solo si correrebbe il rischio di tassare redditi che in realtà non diverranno mai tali (perché, ad esempio, la cessione non si perfeziona), ma si offrirebbe anche al contribuente un “comodo” percorso per manovre spiccatamente elusive. Sarebbe, infatti, sufficiente procrastinare il rogito notarile di compravendita a una data prossima allo spirare dei termini dell’accertamento del periodo d’imposta in cui è avvenuto l’incasso integrale – immettendo sin da subito il promissario acquirente nel pieno possesso della cosa – per sfuggire alla tassazione.
Il principio è stato affermato dall’Amministrazione finanziaria con riferimento alle plusvalenze da cessione di partecipazioni (circolari 14/1991 e 165/E/1998), ma in campo immobiliare vi sono posizioni contrastanti. Solo pochi mesi fa, infatti (Ctr Sardegna, sentenza 39 del 7 novembre 2012) si era data preminenza al principio di cassa, anche per i periodi d’imposta antecedenti al rogito notarile di trasferimento.
Il fatto che ora la Cassazione abbia fatto chiarezza avvalorando una sentenza un po’ datata (14673/1999), mette in condizione i contribuenti e i loro consulenti di verificare i comportamenti dichiarativi che sono stati assunti in questi anni, magari ricorrendo a dichiarazioni integrative e ravvedimenti operosi, se la tempistica ancora lo permette. Senza, peraltro, dimenticare che se un reddito è stato dichiarato in un periodo d’imposta differente da quello di pertinenza, gli uffici devono tener conto del diritto del contribuente al rimborso delle maggiori imposte versate nel periodo “sbagliato”. I calcoli di “dare/avere”, in questo caso, risentono della progressività Irpef, ma, spesso, gli unici effetti concreti sono di natura sanzionatoria.