L’art. 6 della Legge n. 405 del 9 dicembre 1990 prevede il versamento dell’acconto I.V.A. entro il 27 dicembre di ogni anno da parte di tutti i soggetti passivi ai fini Iva obbligati alla liquidazione periodica ed al pagamento del relativo versamento dell’Iva a debito. Pertanto i predetti soggetti sono tenuti ad effettuare il versamento di un acconto pari all’88% dell’imposta dovuta in relazione all’ultimo mese o trimestre dell’anno precedente, secondo il regime di liquidazione periodica proprio del contribuente (metodo storico).

 La normativa prevede oltre al metodo storico anche altri metodi come quello previsionale.

Non tutti i soggetti sono obbligati al versamento sono previsti anche soggetti esonerati, di seguito si riporta un elenco:

Per il versamento dell’acconto Iva devono necessariamente coesistere:

a) i requisiti soggettivi, e cioè il soggetto passivo Iva o contribuente:

  • doveva esistere nell’anno precedente la scadenza di pagamento;
  • deve risultare attivo nell’anno in corso;

b) i requisiti oggettivi, e cioè, con riferimento al mese di dicembre (contribuenti mensili) o al quarto trimestre (contribuenti trimestrali):

  • doveva sussistere una posizione debitoria di tributo per il periodo di imposta precedente;
  • deve risultare attiva una posizione debitoria d’imposta per il periodo di imposta in corso;

Pertanto qualora manchi anche uno dei soprascritti requisiti non si è obbligati al versamento.

Soggetti esclusi

Alla luce delle sopra considerazioni sono esonerati dal versamento dell’acconto Iva i soggetti che presentano:

  • una base di riferimento a credito (storico 2016 o presunto 2017);
  • un importo dovuto inferiore ad euro 103,29 in quanto i contribuenti che nell’ultima liquidazione periodica dell’anno precedente hanno annotato un debito d’imposta non superiore a euro 117,36 su cui va applicato l’88% di detto ammontare risulta pari a euro 103,28 e, quindi, di entità inferiore al minimo stabilito per l’effettuazione dell’acconto (euro 103,29);
  • la cessazione dell’attività entro il 30 novembre se mensili, o 30 settembre se trimestrali;
  • l’inizio dell’attività nel corso del 2017;
  • soggetti che adottano il regime dei minimi;
  • soggetti che adottano il regime forfetario;
  • soggetti usciti dal regime dei minimi o dal regime forfetario con decorrenza 2016 con applicazione del regime ordinario;
  • soggetti che applicano il regime forfetario ex 398/1991 (società e le associazioni sportive dilettantistiche e le associazioni in genere).
  • i contribuenti in regime agricolo di esonero ex art. 74 comma 6 del DPR 633/72;
  • i contribuenti che aderiscono al regime di vantaggio per l’imprenditoria giovanile;
  • i contribuenti che hanno effettuato esclusivamente operazioni esenti o non imponibili ai fini IVA;
  • coloro che esercitano attività di spettacoli e giochi in regime speciale;
  • raccoglitori e i rivenditori di rottami, cascami, carta da macero, vetri e simili, esonerati dagli obblighi di liquidazione e versamento del tributo;
  • imprenditori individuali che hanno dato in affitto l’unica azienda, entro il 30 settembre, se contribuenti trimestrali o entro il 30 novembre, se contribuenti mensili, a condizione che non esercitino altre attività soggette all’Iva;
  • i contribuenti che abbiano iniziato l’attività nell’anno in corso oppure i contribuenti che esistevano nel periodo di imposta precedente, ma che abbiano cessato l’attività nell’anno in corso  (hanno cessato l’attività prima del periodo per il quale è dovuto l’acconto e cioè prima di dicembre per i soggetti mensili o prima del 1° ottobre per i soggetti trimestrali);
  •  i contribuenti che risultavano in credito nel mese di dicembre 2016 (contribuenti mensili) o nel quarto trimestre 2016 (contribuenti trimestrali) oppure i contribuenti che risultavano debitori di tributo per i periodi predetti, ma che risultano in credito nel mese di dicembre 2017 (Contribuenti mensili) o nel quarto trimestre 2017 (contribuenti trimestrali).

Nei casi di operazioni straordinarie o altre trasformazioni sostanziali soggettive (conferimento d’azienda in società, donazione d’azienda, successione ereditaria, scioglimento società di persone e proseguimento dell’attività sotto forma di ditta individuale, ecc.) si verifica, in linea generale,una situazione di continuità tra i soggetti partecipanti all’operazione. Tenendo presente tale principio si ritiene che il soggetto che “nasce” dalle predette operazioni straordinarie (società conferente, erede/i che continuano l’attività del de cuius, donatario dell’azienda, socio di società di persone sciolta per il venir meno della pluralità dei soci che prosegue l’attività in forma individuale, ecc.) debba versare l’acconto IVA 2012 sulla base della situazione esistente in capo al soggetto “dante causa” per il 2011 (con la possibilità comunque di utilizzare uno dei metodi di calcolo successivamente esaminati).  Norme particolari sono state dettate per i casi di fusione e incorporazione (C.M. n. 52 del 3/12/1991 e Risoluzione n. 185 del 13/07/1995).

METODI DI DETERMINAZIONE DELL’ACCONTO

Il contribuente tenuto al versamento dell’acconto ha a disposizione, come detto, tre metodi diversi per la determinazione dello stesso, ovvero il metodo storico, il metodo previsionale e il metodo delle operazioni effettuate.

Occorre in questo senso tener presente che al contribuente è sempre concessa la libertà di determinare l’acconto adottando il metodo più convenente o di più semplice adozione, ovvero di non versare nessun importo qualora in base al metodo adottato non risulti alcuna somma dovuta.

1.    Metodo storico

Il metodo storico è spesso preferibile data l’estrema semplicità di calcolo, che non richiede alcun tipo di valutazione da parte del contribuente. Utilizzando tale metodo l’acconto è pari all’88% della base di riferimento (saldo a debito dovuto), individuata tenendo conto della periodicità di liquidazione dell’imposta adottata dal contribuente, così come di seguito evidenziato.

In tutti i casi la base di calcolo deve far riferimento all’Iva dovuta al lordo dell’eventuale acconto versato a suo tempo nel mese di dicembre. E’ possibile che si verifichi il caso in cui un contribuente riporti un saldo a credito per effetto di un maggiore acconto versato il periodo precedente. In questo caso, l’acconto per il 2012 deve essere commisurato a quanto effettivamente dovuto per il periodo di imposta precedente;

L’Agenzia delle Entrate, inoltre,  nella Risoluzione 23.12.2004, n. 157/E ha confermato che per i soggetti trimestrali, al fine dell’individuazione della base di riferimento, non va considerato l’ammontare degli interessi dell’1% applicati in sede di dichiarazione annuale.

In linea generale se la dichiarazione IVA presenta un saldo a credito per il contribuente non sussiste l’obbligo di versamento dell’acconto. Tuttavia nel caso particolare in cui la dichiarazione IVA relativa al 2011 di un contribuente trimestrale riporti un saldo a credito per effetto di un maggior acconto 2011 è necessario individuare quanto sarebbe stato il saldo in assenza dell’acconto. In altre parole l’acconto da versare per il periodo di imposta in corso va commisurato a quanto effettivamente dovuto per il periodo di imposta precedente, pari alla differenza tra l’acconto versato e il saldo a credito della dichiarazione IVA relativa al periodo di imposta precedente (VH13 – VL33).

Pertanto l’acconto IVA verrà determinato:

  • per i contribuenti mensili e mensili posticipati, la base di riferimento sarà individuata nell’ammontare della liquidazione a debito relativa al mese di dicembre 2016,
  • per i contribuenti trimestrali speciali di cui all’articolo 74, comma 4, del D.P.R. 633/1972, la base di riferimento sarà individuata sull’ammontare della liquidazione a debito relativa al quarto trimestre 2016,
  • per i contribuenti trimestrali per opzione, la base di riferimento sarà individuata nell’ammontare dell’importo a debito risultante dalla dichiarazione Iva relativa all’anno 2016,

secondo i riferimenti indicati nella seguente tabella:

LiquidazioneBase di riferimentoModello Iva 2016
Mensiledebito liquidazione dicembre 2016VH12
Mensile posticipatodebito liquidazione dicembre 2016 effettuata sulla base delle operazioni di novembre 2016VH12
Trimestrale specialedebito liquidazione quarto trimestre 2016VH12
Trimestraledebito della dichiarazione relativa al 2016(saldo + acconto)VL38 – VL36+ VH13

2.     Metodo Previsionale

L’acconto è pari all’88% dell’importo che si presume costituirà il debito d’imposta dell’ultima liquidazione periodica del periodo di imposta in corso (o il saldo debitorio risultante dalla dichiarazione annuale, per i contribuenti trimestrali).

In altri termini, con l’utilizzo di tale metodo, l’acconto da effettuare risulterà pari all’88% dell’Iva che si prevede di versare per il mese di dicembre 2017, per i contribuenti mensili o a saldo della dichiarazione annuale Iva dell’anno 2017, se si tratta di contribuenti trimestrali ordinari. Di conseguenza, l’acconto Iva corrisponde all’88% dell’ammontare che si presume costituirà il debito d’imposta dell’ultima liquidazione periodica dell’anno in corso o il debito d’imposta risultante dalla liquidazione del quarto trimestre, che trova operatività anche in relazione alla dichiarazione annuale Iva (per i contribuenti trimestrali).

In sostanza, con il metodo in argomento il contribuente ha la possibilità di determinare l’acconto in relazione alla stima delle operazioni (attive e passive) che prevede di porre in essere sino al 31 dicembre 2017.

Il rischio dell’applicazione di questo metodo sta nella possibilità di sbagliare la previsione; se a consuntivo non risulterà versato in acconto almeno l’88% del debito accertato per dicembre o quarto trimestre 2012, sulla differenza saranno applicate le sanzioni del caso (30% dell’importo non versato o versato in meno).

3.     Metodo analitico (o delle operazioni effettuate)

Si tratta di un metodo più oneroso in termini di complessità, tuttavia consente di non esporre il contribuente al rischio di sanzioni nel caso di versamento insufficiente a seguito della liquidazione definitiva dell’imposta. In questo caso, il contribuente calcola l’importo dovuto prendendo come riferimento una liquidazione “parziale” e straordinaria, in base alla quale vengono considerate:

  • le operazioni attive effettuate fino alla data del 20 dicembre 2017 (ancorché non siano state emesse le relative fatture di vendita);
  • le operazioni passive registrate fino alla stessa data.

Di conseguenza:

a)     il contribuente mensile dovrà fare riferimento alle fatture di vendita emesse ed alle fatture di acquisto registrate nel periodo 1° dicembre – 20 dicembre 2017

b)    il contribuente trimestrale dovrà fare riferimento alle fatture di vendita emesse ed alle fatture di acquisto registrate nel periodo 1° ottobre – 20 dicembre 2017

All’importo così ottenuto va aggiunta l’IVA a debito relativa alle operazioni effettuate fino al 20.12 se non ancora annotate, non essendo decorsi i termini di fatturazione o registrazione.

Ad esempio, dovranno essere considerate:

  •  le cessioni effettuate con DDT fino al 20.12.2017 per le quali non è stata emessa la relativa fattura differita;
  •  le fatture emesse per il ricevimento di acconti fino al 20.12.2017, non ancora annotate;
  •  le fatture comunque emesse fino al 20.12.2017 (anche se non incassate), non ancora annotate.

Va considerato, infine, anche il riporto del saldo a credito (o del debito non superiore a € 25,82) relativo alla liquidazione periodica precedente (novembre o terzo trimestre).

Tenendo presente quanto sopra, il contribuente dovrà effettuare una liquidazione IVA “atipica” dei predetti periodi (1.12 – 20.12.2017 o 1.10 – 20.12.2017), il cui risultato a debito dovrà essere versato interamente (e non nella misura dell’88%).

VARIAZIONE PERIODICITÀ DELLA LIQUIDAZIONE

Si può verificare che un contribuente abbia adottato nel periodo di imposta in corso un diverso regime di liquidazione periodica rispetto al periodo di imposta precedente. In tale ipotesi sono previste particolari modalità di determinazione della base di riferimento.

SOGGETTI EX MINIMI

I soggetti che nel periodo di imposta precedente hanno adottato il regime dei minimi e che nel periodo di imposta in corso hanno applicato il regime ordinario (per obbligo o per opzione), non avendo una base di riferimento per il per l’anno precedente, non sono tenuti al versamento dell’acconto IVA per l’anno in corso.

MODALITÀ DI VERSAMENTO

Il versamento dell’acconto IVA va effettuato con il mod. F24 utilizzando il codice tributo “6013” (contribuente mensile) o “6035” (contribuente trimestrale) e periodo di riferimento “2017”.

I soggetti trimestrali non devono maggiorare l’ammontare dell’acconto dovuto degli interessi dell’1%. L’ammontare dell’acconto IVA può essere compensato con i crediti tributari e/o contributivi ancora disponibili.

SANZIONI E RAVVEDIMENTO OPEROSO

All’omesso, tardivo o insufficiente versamento dell’acconto IVA è applicabile la sanzione del 30%.

Il decreto legislativo n. 158/2015 ha modificato la normativa sulle sanzioni per ritardati od omessi versamenti, prevedendo la riduzione alla metà della sanzione ordinaria per i versamenti effettuati con un ritardo non superiore a 90 giorni dalla scadenza. In tali casi, quindi, la sanzione passa dal 30% al 15%.

Tali violazioni possono essere comunque regolarizzate utilizzando il ravvedimento operoso previsto dall’articolo 13 del D. Lgs. 472/1997

  • Gli interessi dell’1% calcolati a giorni (codice tributo 1991);
  • Infine, la sanzione ex articolo 13, comma 1, del D.Lgs. n. 472/97 (30%) ridotta (codice tributo 8904) nelle seguenti misure:
    • Dallo 0,1% al 1,4% qualora il pagamento è effettuato entro 14 giorni dalla scadenza applicando lo 0,1% per ogni giorno di ritardo (c.d. “ravvedimento sprint“);
    • 1,5% (1/10 del 15%) qualora il pagamento è eseguito tra 15 e 30 giorni dalla scadenza;
    • 1,67% (1/9 del 15%) qualora la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene entro il novantesimo giorno successivo al termine per la presentazione della dichiarazione, oppure, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro novanta giorni dall’omissione o dall’errore;
    • 3,75% (1/8 del 30%) qualora il pagamento è eseguito oltre il 90° giorni ed entro il termine di presentazione del modello Iva relativo all’anno in corso;
    • 4,29% (1/7 del 30%) qualora il contribuente paga quanto dovuto con un ritardo superiore ad 1 anno ma entro 2 anni dalla scadenza;
    • 5% (1/6 del 30%) qualora il contribuente regolarizza la propria posizione con un ritardo superiore a 2 anni.

Ravvedimento operoso Sprint

Se si effettua il pagamento entro 14 giorni dalla data di scadenza, la sanzione sarà dello 0,2% il primo giorno. Di giorno in giorno, aumenterà sempre dello 0,2% (dimezzata allo 0,1% da un provvedimento della Legge di Stabilità 2016).

Ravvedimento operoso Breve

Se si effettua il pagamento tra il 15° giorno successivo alla scadenza del termine ed il 30° (entro il 26 gennaio 2017), la sanzione sale al tasso fisso del 1,5% (dimezzato da un provvedimento della Legge di Stabilità 2016).

Ravvedimento operoso Medio

Se si effettua il pagamento dal 30° giorno fino al 90° successivo alla data di scadenza del termine, invece, la sanzione ammonterà all’1,67% (anch’essa dimezzata da un provvedimento della Legge di Stabilità 2016).

Si rammenta che, come specificato dall’Agenzia delle Entrate nella Risoluzione 22.5.2007, n. 109/E, l’ammontare degli interessi da ravvedimento devono essere versati distintamente, utilizzando l’apposito codice tributo “1991”.

Il pagamento della sanzione amministrativa verrà versata mediante il modello F24 con il codice tributo 8904

L’istituto del ravvedimento operoso è applicabile a condizione che:

  • la violazione non sia già stata constatata dall’amministrazione competente;
  • non siano iniziati accessi, ispezioni e verifiche relativi al tributo oggetto di regolarizzazione;
  • non siano iniziate altre attività amministrative d’accertamento di cui l’interessato sia a conoscenza.