CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 19 luglio 2017, n. 17789 – Aumento di capitale sociale – Conferimento non proporzionale di immobile, con esclusione del diritto di opzione, mediante emissione senza sovrapprezzo di nuove quote sociali – Operazione elusiva – Esclusione

Tributi – Imposta di registro – Aumento di capitale sociale – Conferimento non proporzionale di immobile, con esclusione del diritto di opzione, mediante emissione senza sovrapprezzo di nuove quote sociali – Operazione elusiva – Esclusione

Ritenuto che

L’Agenzia delle Entrate notificava distinti avvisi di liquidazione dell’imposta di registro, ipotecaria e catastale alla società C. S.p.a. ed a S.M., S.C. e S.C. conseguenti agli effetti giuridici di un trasferimento di quota di proprietà immobiliare, che si assumeva essere conseguenti alla delibera dell’assemblea straordinaria della società C. s.r.l., portante un aumento del capitale sociale della società. In particolare, S.C., S.M. e S.C. erano proprietari di un complesso immobiliare, per la ristrutturazione del quale avevano acceso un mutuo. In data 27.7.2004, in assemblea straordinaria, la società C. S.p.a. di cui erano soci: M.V., C.S. e M.S. deliberava, contestualmente, il conferimento dell’immobile e l’aumento di capitale sociale. L’aumento di capitale veniva realizzato con il conferimento non proporzionale del complesso immobiliare (il cui valore veniva ridotto con l’imputazione del mutuo ipotecario), con esclusione del diritto di opzione, mediante emissione senza sovrapprezzo di nuove quote sociali.

Tenuto conto della scansione temporale delle operazioni e della loro natura negoziale, l’Ufficio riteneva che le stesse fossero state poste in essere con il fine unitario di ridurre il carico fiscale derivante dalla effettiva cessione di quote immobiliari da parte di C.S. a M.S. e C.S. e che i contribuenti, mascherando il trasferimento di quote immobiliari da trasferimento di quote sociali, avevano eluso la disciplina di riferimento, pagando una minore imposta (fissa) di registro (e ipotecaria e catastale), rispetto a quella proporzionale dovuta in caso di trasferimento di quote immobiliari.

I soci conferenti e la società conferitaria, C. s.r.l., proponevano ricorso, rilevando che nessun effetto traslativo di quota immobiliare si era prodotto. La CTP di Firenze rigettava il ricorso dei contribuenti. La sentenza veniva impugnata innanzi alla Commissione Tributaria Regionale della Toscana che, in accoglimento dell’appello, dichiarava insussistente la pretesa tributaria. L’Agenzia delle entrate propone ricorso per la cassazione della sentenza svolgendo un unico motivo. Hanno resistito con controricorso i contribuenti.

Considerato che

1. Con l’unico motivo di ricorso, si censura la sentenza impugnata, denunciando in rubrica: <<Violazione e falsa applicazione dell’art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.>>, lamentando che la sentenza della CTR non risulta agevolmente intellegibile nel suo percorso motivazionale. Secondo l’Ufficio ricorrente, il nucleo della decisione è rappresentato dall’evidente violazione della norma indicata in rubrica, sulla scorta della quale l’Ufficio ha provveduto a riqualificare, ai fini fiscali, i negozi posti in essere dai contribuenti, con la conseguente riliquidazione dell’imposta di registro, nonché di quelle ipotecarie e catastali.

2. Il ricorso è infondato.

L’art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (T.U. Imposta Registro) recita: “1. L’imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente”.

Ai fini dell’applicazione dell’imposta di registro, il criterio, fissato dalla norma, dell’intrinseca natura e degli effetti giuridici degli atti comporta che, nell’imposizione di un negozio, deve attribuirsi rilievo preminente alla causa reale e alla regolamentazione degli interessi effettivamente perseguita dai contraenti, anche se mediante una pluralità di pattuizioni non contestuali.

Né, ove l’operazione economica sia unitaria, al di là delle forme giuridiche in cui la sia rivestita, può darsi valore preminente alla diversità di oggetto e di causa relativi, ad esempio, a due contratti, per negare il loro collegamento.

2.2. Ne consegue che, ai fini dell’imposta di registro, l’art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986 considera preminente la causa reale dell’operazione.

Il giudice di appello ha dichiarato espressamente di volersi discostare dall’orientamento della Suprema Corte con cui è stata riconosciuta la funzione antielusiva dell’art. 20 del d.P.R. 131 del 1986, ma non hanno pertinenza tali argomenti, tenuto conto che la genuinità dell’operazione commerciale è irrilevante, poiché l’intento elusivo non rientra nella fattispecie normativa (Cass. 14 febbraio 2014, n. 3481, Cass. n. 24594 del 2015).

Il principio è stato recentemente ribadito da questa Corte con sentenza, Sez. 5, n. 6758 del 2017, che ha precisato la natura chiaramente interpretativa della norma, la quale si riferisce agli atti nella loro oggettività ermeneutica, prescindendo da qualunque riferimento all’eventuale disegno o intento elusivo delle parti.

In particolare, si è precisato che: “non è possibile qualificare la disposizione di legge di registro come disposizione antielusiva senza forzarne la struttura normativa, introducendovi un elemento estraneo – appunto, l’elusività fiscale – che viceversa corrisponde solo a un’eventualità della fattispecie”.

Questa Corte ha intenzione di ribadire che, come norma interpretativa, l’art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986 è una norma di “qualificazione” degli atti, che non si sovrappone all’autonomia privata dei contribuenti, ma si limita a definirne l’esercizio insieme agli altri canoni legali di ermeneutica negoziale. Correttamente il giudice di appello, ai fini della sua indagine, pone attenzione al “reale intento” perseguito dai contraenti, indipendentemente dal “nomen iuris” adottato, ciò in quanto la prevalenza interpretativa che l’art. 20 cit. attribuisce alla causa effettiva dell’atto rispetto alla causa cartolare e non viola la riserva di legge sancita dall’art. 23 Cost., né elude la garanzia fornita all’autonomia privata dall’art. 41 Cost., poiché l’interpretazione opera soltanto in chiave qualificativa dell’agire negoziale (Cass. 19 giugno 2013, n. 15319).

Va precisato che l’imposta di registro, in questa chiave interpretativa, non può non essere una “imposta di negozio”, correlata alla causa concreta dell’operazione (Cass. n. 2713 del 2002, Cass. n. 14150 del 2013, Cass. n. 3481 del 2014).

Ne consegue che nel caso in esame, il giudice di appello ha correttamente interpretato la norma attribuendo alla stessa natura interpretativa e non antielusiva, e dando effettivo rilievo alla reale volontà delle parti posta in essere con l’operazione negoziale oggetto di accertamento.

Infatti, ai fini della valenza fiscale delle operazioni compiute, ciò che importa non è cosa le parti hanno scritto, mediante i contratti conclusi, ma cosa esse hanno effettivamente realizzato col complessivo regolamento negoziale adottato, anche indipendentemente dalle dichiarazioni rese.

2.3. Nel caso in esame, l’Ufficio individua un collegamento funzionale tra il contratto di mutuo stipulato dai sig.ri S. in data 7 luglio 2004, ai fini della ristrutturazione dell’immobile e la delibera della società C. S.p.a., di cui erano soci i sig.ri S.C. e M., e il conferimento dell’immobile stesso e contestuale aumento di capitale sociale avvenuto in data 27 luglio 2004, operazioni dietro le quali, secondo l’Agenzia delle entrate, si nasconde in realtà la cessione delle quote dell’immobile dal sig. S.C. ai sig.ri S.M. e C..

Nel controricorso i contribuenti chiariscono che la causa del negozio di aumento di capitale, mediante il suindicato conferimento, è solo quella tipica dello stesso e cioè il trasferimento della proprietà di un immobile per l’utilizzazione dello stesso da parte della società conferitaria nello svolgimento della sua attività di impresa, nonché quella, collegata, di aumento di capitale della società per rafforzarne la struttura patrimoniale al fine di un più produttivo svolgimento della stessa attività di impresa.

Il giudice di appello, mediante l’articolata motivazione, ha concluso che, benché la “scansione temporale dei tempi della vicenda è indubbiamente ravvicinata, tuttavia l’atto in data 27.7.2004 non ha prodotto l’effetto traslativo della quota di comproprietà immobiliare da S.C. a S.M. ed a S.C”. La valutazione di merito in base alla quale la CTR ha escluso la sussistenza di una cessione delle quote dell’immobile non è più soggetta al sindacato di legittimità di questa Corte.

Questa valutazione investe propriamente l’interpretazione del contratto compiuta dal giudice di merito. Con riferimento a detta interpretazione va ricordato (Cass. n. 4178 del 2007, Cass. n. 2007 del 4031, Cass. n. 2007 del 2560) che la stessa costituisce un’attività riservata, censurabile in sede di legittimità soltanto per violazione dei criteri legali di ermeneutica contrattuale ovvero per vizi di motivazione, qualora la stessa risulti contraria a logica o incongrua, cioè tale da non consentire il controllo del procedimento logico seguito per giungere alla decisione.

Premesso che parte ricorrente non ha ritenuto di censurare la sentenza impugnata per vizi di motivazione, ai fini della censura di violazione dei canoni ermeneutici è necessaria la specificazione dei canoni in concreto violati, con la precisazione del modo e delle considerazioni attraverso i quali il giudice se ne è discostato, nonché, in ossequio al principio di specificità ed autosufficienza del ricorso (art. 366 c.p.c.) con la trascrizione del testo integrale della regolamentazione pattizia del rapporto o della parte in contestazione, perché a questo giudice di legittimità è precluso l’esame di atti per verificare la rilevanza e la fondatezza della censura (Cass., Se. 5, n. 24913 del 2008).

Rilievi che, nella specie, parte ricorrente non ha comunque proposto.

3. Consegue da quanto sopra, il rigetto del ricorso. La soccombente va condannata alla rifusione delle spese del giudizio di legittimità in favore della controparte, liquidate come da dispositivo.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna la parte soccombente alla rifusione delle spese del giudizio di legittimità, liquidate in euro 4.000,00 per compensi, oltre spese forfetarie ed accessori di legge.