CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 11 ottobre 2013, n. 23123
Tributi – Sanzioni fiscali – All’impresa per mancata presentazione della dichiarazione – Cumulo giuridico – Non sussiste
Fatto
La Commissione tributaria regionale della Toscana, con sentenza n. 52/13/06, depositata il 16.10.2006, in riforma della sentenza della Commissione tributaria provinciale di Firenze n. 85/08/2005, dichiarava la legittimità della sanzione amministrativa, ex art. 7 bis D.lgs 241/1997, in riferimento alla violazione di cui all’art. 3 d.p.r. 322/98, per l’omessa presentazione nei termini di n, 70 dichiarazioni di sostituti d’imposta, ritenendo applicarsi, nella fattispecie, il cumulo formale con l’applicazione di una sanzione per ognuna delle violazioni commesse e non il cumulo giuridico.
Proponeva ricorso per cassazione la società deducendo i seguenti motivi:
a) violazione dell’art. 360, numero tre. C.p.c. in relazione all’art. otto L. 689/1981 rilevando come erroneamente la sentenza impugnata abbia ritenuto l’inapplicabilità del cumulo giuridico, ritenendo applicarsi ai giudizi in corso la disciplina contenuta nell’art. 3 D.lgs 472/97 cosi come previsto dal comma 33 della legge finanziaria 2007;
b) violazione dell’art. 360, numero tre, c.p.c. in relazione all’art. 10 L. 689/1981, rilevando, in via subordinata che le sanzioni non possono comunque superare il tetto massimo di €. 10.329. con l’ulteriore limite del minimo edittale, parametri entrambi superati in sede di applicazione della sanzione;
L’Agenzia delle Entrate si è costituita con controricorso nel giudizio di legittimità.
La società depositava memoria.
Il ricorso è stato discusso alla pubblica udienza del 17.7.2013, in cui il PG ha concluso come in epigrafe.
Motivi della decisione
I motivi di ricorso, stante la loro connessione logica, vanno trattati congiuntamente.
Con la legge finanziaria del 2007 (L. 27/12/2006, n. 296) è stato ridisegnato il sistema sanzionatorio applicabile ai soggetti abilitati a prestare assistenza fiscale nonché degli intermediari incaricati della trasmissione delle dichiarazioni, inserite nell’alveo delle sanzioni amministrative-tributarie. Nella fattispecie in esame trovano applicazione di principi dettati dal D.lgs 472/97 in tema di irrogazione di sanzioni.
Le violazioni formali previste dall’art. sei D.lgs 472/1997 sono quelle che, pur non incidendo sulla base imponibile, sono idonee ad ostacolare l’attività di controllo e, con riguardo a tali violazioni, l’applicazione del concorso materiale è esclusa quando le violazioni abbiano natura sostanziale. L’art. 12, comma uno, D.lgs 472/1997disciplina l’ipotesi del concorso e della continuazione, istituti che consentono, in presenza di più violazione commessa dallo stesso soggetto, di applicare un trattamento sanzionatone più mite (cumulo giuridico) rispetto a quello ordinario che prevede una sanzione per ogni violazione commessa (cumulo materiale).
Si è in presenza di un concorso formale quando con una sola azione od omissione si commettono diverse violazioni della medesima disposizione normativa (concorso formale omogeneo), oppure quando con una sola azione o omissione vengono violate disposizioni diverse anche relative a tributi diversi (concorso formale eterogeneo)
Ricorre, invece il concorso materiale quando con più azioni o omissioni si commettono diverse violazioni della stessa disposizione di legge.
Non trova, quindi, applicazione nel caso di specie, il cumulo giuridico previsto dall’art. 12 D.lgs 472/1997. bensì il concorso materiale tra violazioni commesse con più azioni od omissioni – senza che possa, ancora, ritenersi applicabile a tale ultima ipotesi, in via analogica, la normativa dettata dall’art. 81 cpv. cod. pen. in tema di continuazione tra reati, in quanto la differenza morfologica tra reato e illecito amministrativo non consente che, attraverso un procedimento di integrazione analogica, le norme previste in materia penale vengano “tout court” estese alla materia degli illeciti amministrativi. (Cass. Sez. 1, Sentenza n. 6519 del 25/03/2005)
Peraltro va anche rilevato che. in forza di un orientamento di questa Corte, l’istituto della continuazione, in materia di sanzioni amministrative, è applicabile solo nel caso in cui, con più azioni od omissioni, risultino violate le norme sanzionatorie in materia di assistenza e previdenza obbligatoria; deve, quindi, comunque escludersi l’applicabilità dell’istituto della continuazione in caso di l’omessa presentazione nei termini di diverse e autonome dichiarazioni di sostituti d’imposta) (Sez. 2. Sentenza n. 5204 del 07/03/2007)
Pertanto, correttamente l’Agenzia ha applicato tante sanzioni quanti erano i files, mentre ciascuna sanzione, invece, è stata calcolata lenendo conto del cumulo giuridico delle sanzioni, riferibile alla dichiarazione, in quanto la violazione prevista dall’art. 7/bis va riferita alla tardiva ed omessa dichiarazione e non al files con il quale sono trasmessi i dati relativi alle dichiarazioni. Non trattandosi di un’unica sanzione, ma di pluralità di sanzioni, non può trovare applicazione l’art. 10 L. 689/1981, in quanto il limite massimo previsto da tale norma, ove applicabile, si riferisce alla sanzione relativa al singolo illecito (cfr Cass.. sez. 1. 29.11.1989. n. 5212) e tale limite risulta, quindi, rispettato.
Va, conseguentemente, rigettato il ricorso.
La particolarità della questione costituisce giusto motivo per la compensazione delle spese del giudizio.
P.Q.M.
Rigetta il ricorso.
Dichiara compensate le spese del giudizio di legittimità.
