COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE per l’Umbria sez. 1 sentenza n. 80 depositata il 27 febbraio 2017 – il D.Lgs. n. 128/15 non è stato modificato né abrogato dalla legge n. 208/15, art.1 comma 232, con la conseguenza che resta operante la salvezza degli accertamenti già notificati entro il 31/12/16

Svolgimento del processo

Xxxxx xxxxx S.r.l. ha impugnato cinque avvisi di accertamento emessi dall’Agenzia delle Entrate di Perugia con riferimento agli anni 2006-2010; xxxxx xxxxx ha impugnato gli avvisi di accertamento a lui notificati per imputare il reddito da partecipazione.

Gli avvisi traggono origine da una complessa attività di polizia giudiziaria svolta dalla Guardia di Finanza di Frosinone nell’ambito di un procedimento penale; tale indagine ha condotto a contestare la realizzazione di una complessa frode fiscale mediante emissione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti nell’ambito del commercio di rottami ferrosi. Si contesta in particolare l’esistenza di quattro società cartiere (xxxxx S.r.l.; xxxxxr S.r.l.; xxxxx S.r.l.; xxxxx S.a.s.) che emettevano fatture di vendita di rottami ferrosi da destinare alla fusione nei confronti di acciaierie, mentre gli effettivi cedenti dei rottami sarebbero state altre aziende, fra cui la xxxxx S.r.l., che pertanto occultavano i ricavi.

L’Agenzia accertava per l’anno 2006 un maggior reddito di impresa di € 186.931,00=; per l’anno 2007 di € 537.838,00=; per l’anno 2008 di € 463.348,00=; per l’anno 2009 di € 71.669,00=; per l’anno 2010 di € 368.405,00=.

I ricorrenti hanno dedotto:

– che tutte le indagini della Guardia di Finanza e dell’Agenzia delle Entrate hanno riguardato esclusivamente le società romane, mentre tutti i controlli presso xxxxx S.r.l. hanno avuto esito regolare – violazione art. 7 e 12 statuto del contribuente; violazione dell’obbligo di motivazione per mancata allegazione dei documenti sui quali si fonda la pretesa tributaria – violazione dell’art. 41-bis in tema di accertamento parziale – violazione dell’art. 2697 c.c. in tema di onere della prova e degli artt. 2727 e 2729 c.c. in tema di presunzione semplice – infondatezza nel merito – in via subordinata chiedeva che venisse valutata l’incidenza dei costi sui presunti ricavi. In seguito a quanto dedotto dall’Agenzia delle Entrate all’atto della costituzione in giudizio, la Commissione Tributaria Provinciale ordinava di produrre le intercettazioni telefoniche che avrebbero permesso di individuare la xxxxx S.r.l. fra i reali fornitori del material ferroso e l’Agenzia ha depositato le trascrizioni delle intercettazioni telefoniche intercorse fra maggio e giugno 2010 fra xxxxx xxxxx e xxxxx xxxxx; nell’occasione veniva depositata, benché non richiesta dalla Commissione Tributaria Provinciale, altra documentazione relativa alle indagini penali (informative di polizia giudiziaria; documenti di trasporto).

La Commissione Tributaria Provinciale ha respinto il ricorso con condanna alle spese del giudizio.

Appellano i contribuenti e deducono:

– nullità degli avvisi 2006 e 2007 per intervenuta decadenza dal potere di accertamento, in considerazione dell’evoluzione legislativa ed in particolare dell’emanazione del d. lgs. 05/08/2015 n. 128 e dell’art. 1 comma 132 l. 208/2015, in tema di raddoppio dei termini per l’accertamento

– vengono riproposti tutti i motivi preliminari di impugnazione dell’avviso di accertamento (difetto di motivazione; illegittimo utilizzo dell’accertamento parziale)

– inutilizzabilità della documentazione prodotta dall’agenzia in seguito a invito della Commissione Tributaria Provinciale, in quanto i documenti vanno prodotti venti giorni prima dell’udienza; comunque irrilevanza e inutilizzabilità delle intercettazioni telefoniche, in quanto relative all’anno 2010, mentre sono accertati periodi precedenti

– erroneità della sentenza di primo grado nella parte in cui addossa alla xxxxx l’onere della prova della propria buona fede

– vengono riproposte tutte deduzioni sulle fatture di acquisto dalle società romane; sui costi inerenti ai presunti ricavi;

sull’imputazione del reddito al socio. L’Agenzia delle Entrate si è costituita in giudizio, controdeduce in ordine a tutti i motivi di impugnazione ed alle deduzioni dell’appellante e chiede la conferma della sentenza impugnata.

Motivi della decisione

1. Con il primo motivo di appello si eccepisce la nullità degli avvisi di accertamento per gli 2006 e 2007 per intervenuta decadenza dal potere di accertamento. Si osserva in proposito che, in considerazione dell’evoluzione legislativa, in relazione a tali annualità non era operante il c.d. raddoppio dei termini in conseguenza di indagini penali e che pertanto gli avvisi di accertamento avrebbero dovuto essere notificati rispettivamente entro il 31/12/2011 e 31/12/2012.

La non operatività del raddoppio dei termini si ricava, secondo l’appellante, dal succedersi di due disposizione di legge.

L’art. 2 d. lgs. n. 128 del 5 agosto 2015 nel prevedere che “Il raddoppio non opera qualora la denuncia da parte dell’Amministrazione finanziaria, in cui e’ ricompresa la Guardia di finanza, sia presentata o trasmessa oltre la scadenza ordinaria dei termini di cui ai commi precedenti” ha poi specificato al comma 3 che “Sono comunque fatti salvi gli effetti degli avvisi di accertamento, dei provvedimenti che irrogano sanzioni amministrative tributarie e degli altri atti impugnabili con i quali l’Agenzia delle entrate fa valere una pretesa impositiva o sanzionatoria, notificati alla data di entrata in vigore del presente decreto”.

L’art. 1, commi 130-132, della successiva l. 208 del 28 dicembre 2015 (legge di stabilità) ha rimodulato complessivamente i termini per l’accertamento, senza più prevedere la possibilità di raddoppio dei termini per il caso di indagini penali, ed ha previsto che: “Per i periodi d’imposta precedenti, gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui e’ stata presentata la dichiarazione ovvero, nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di dichiarazione nulla, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata.

Tuttavia, in caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell’articolo 331 del codice di procedura penale per alcuno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui al periodo precedente sono raddoppiati relativamente al periodo d’imposta in cui e’ stata commessa la violazione; il raddoppio non opera qualora la denuncia da parte dell’Amministrazione finanziaria, in cui e’ ricompresa la Guardia di finanza, sia presentata o trasmessa oltre la scadenza ordinaria dei termini di cui al primo periodo. Resta fermo quanto disposto dall’ultimo periodo del comma 5 dell’articolo 5-quater del decreto-legge 28 giugno 1990, n. 167, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 1990, n. 227, e successive modificazioni”.

L’appellante ritiene che tale seconda norma, che a differenza del d. lgs. 128/2015 non fa salvi gli effetti degli avvisi già notificati, esclude ogni possibilità di considerare legittimo il raddoppio dei termini qualora la denuncia della notizia di reato sia stata presentata a termine per l’accertamento già scaduto.

La Commissione ritiene di doversi adeguare sul punto al recente orientamento della corte di Cassazione che con sentenza 16728/2016 ha espressamente affrontato l’argomento, giungendo alla conclusione che il d. lgs. 128/2015 non è stato modificato né abrogato dalla successiva l. 208/2015 e che pertanto resta operante la salvezza degli accertamenti già notificati alla data del 31/12/2016.

2. Ciò premesso la Commissione ritiene di passare direttamente all’esame del merito dell’accertamento, che – per le considerazioni che seguono – risulta assorbente rispetto alle altre eccezioni e questioni preliminari di rito e procedura.

Lo schema fraudolento ipotizzato e contestato dall’Agenzia delle Entrate sarebbe stato realizzato interponendo società “cartiere” come apparenti cedenti il materiale ferroso, società che formalmente acquistavano i rottami ferrosi da privati e documentavano fiscalmente e contabilmente il costo con autofatture; in realtà gli effettivi cedenti delle merci erano svariate altre aziende, che parimenti acquistavano i rottami ferrosi da privati, ma senza emettere autofattura ed in tal modo riuscivano ad occultare consistenti ricavi.

Le conclusioni dell’Agenzia delle Entrate sono state raggiunte sulla base di una serie di elementi presuntivi, di cui la maggior parte riguardano la natura di “cartiera” della quattro società interposte: indisponibilità di sedi, principali o secondarie, idonee alla accolta di materiale ferroso; società amministrate da persone riconducibili ad un unico nucleo familiare e aventi sede legale allo stesso indirizzo; mancanza da dipendenti; mancanza di consumi di energia elettrica; emissione di migliaia di autofatture per documentare acquisto dei rottami da parte di privati, a volte deceduti o che hanno smentito la cessione; movimentazioni dei conti correnti in cui confluivano ingenti somme di denaro subite riprelevate.

Per quanto riguarda il coinvolgimento della xxxxx S.r.l. come una delle effettive cedenti delle merci, gli avvisi di accertamento fanno riferimento a sigle annotate nei documenti di trasporto, con le quali sarebbe stato identificato l’effettivo cessionario; nella fattispecie tali sigle sarebbero state “xxxxx” e “xxxxx”.

Oltre a ciò nell’avviso di accertamento si menzionano appunti manoscritti sequestrati presso l’abitazione di tale xxxxx xxxxx, individuato come organizzatore del traffico; in detti appunti sarebbero indicati “i dati relativi ai depositi di partenza, collegandoli con i documenti di trasporto emessi dalle società cartiere ed i relativi pagamenti effettuati agli effettivi aventi diritto”.

La Commissione osserva che il sistema fraudolento ipotizzato dall’Agenzia delle Entrate, e probabilmente effettivamente realizzato, presuppone necessariamente la complicità e consapevole partecipazione alla frode delle due cedenti, quella fittizia e quella effettiva; solo il cessionario (le acciaierie acquirenti i rottami ferrosi) potrebbe invece opporre e provare la propria buona fede.

La Commissione Tributaria Provinciale ha respinto il ricorso addossando erroneamente alla xxxxx l’onere della prova della propria buona fede, applicando però principi elaborati dalla giurisprudenza con riferimento al cessionario di beni o servizi per operazioni soggettivamente inesistenti; nella fattispecie invece si contesta alla xxxxx la consapevole partecipazione alla frode fiscale e l’onere della prova fa carico all’ufficio. Ciò premesso, le prove in atti a carico di xxxxx S.r.l. sono effettivamente inconsistenti: l’annotazione della sigla “xxxxx” o “xxxxx” nei documenti di trasporto dei rottami è indizio debolissimo e non consente la certa riferibilità della provenienza delle merci all’azienda xxxxx xxxxx S.r.l.; uno stralcio dei brogliacci che sono stati sequestrati in caso di uno degli indagati è stato prodotto, peraltro tardivamente, in maniera incompleta e comunque dai pochi fogli confusamente allegati alla memoria dell’agenzia delle entrate del 15/12/2014 in nessuna parte si fa riferimento a “xxxxx S.r.l.”, ma solo a tale “xxxxx”, oltre ad altri nominativi e ad annotazioni di scarsa decifrabilità ma comunque non riferibili all’attuale appellante.

Le intercettazioni depositate (in numero di sette telefonate intercorse fra il 10 maggio ed il 4 giugno 2010) provano solo che xxxxx xxxxx e xxxxx xxxxx si conoscevano, ma non forniscono nessun elemento nemmeno indiziario circa una loro complicità in un progetto criminoso.

Da ultimo che si ignora l’esito del procedimento penale. Il quadro complessivo non permette dunque di ritenere provato che la xxxxx xxxxx Sr.l. sia stata l’effettiva fornitrice di rottami ferrosi e che quindi abbia occultato i relativi ricavi.

In accoglimento dell’appello, gli avvisi di accertamento impugnati vanno pertanto annullati.

P.Q.M.

Accoglie l’appello. Spese compensate.

Perugia, 12 dicembre 2016