CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 29 dicembre 2017, n. 31120 – Accertamento per veicoli da cessione intracomunitarie – Fatturazione operazioni imponibili

Imposte indirette – IVA – Accertamento – Veicoli – Cessioni intracomunitarie – Regime speciale – Fatturazione operazioni imponibili

Fatti di causa

L’I. I. s.p.a. impugnò un avviso d’accertamento che recuperò a tassazione iva, per il 2004, sia per l’insussistenza dei presupposti del regime speciale di cessioni intracomunitarie di veicoli risultati non consegnati, essendo stata verificata la falsità dei documenti di trasporto, sia per l’omessa fatturazione di operazioni imponibili in ordine a bonus qualitativi corrisposti da altra società; si costituì l’ufficio.

La Ctp accolse parzialmente il ricorso, annullando il secondo rilievo e confermando il primo, concernente il regime del margine iva.

Proponevano l’appello sia la società che l’Agenzia delle entrate; successivamente, l’Agenzia rinunciò all’impugnazione.

La Ctr, dichiarata l’estinzione del giudizio sul secondo rilievo dell’accertamento per l’intervenuta rinuncia dell’ufficio, respinse l’appello della società che ha proposto ricorso per cassazione, affidato a sei motivi.

L’Agenzia resiste con controricorso, eccependo l’infondatezza del ricorso.

Ragioni della decisione

Con il primo motivo, è stata denunziata la violazione degli artt. 12, 7°c., I. n.212/2000, 52 ,6°c., del d.p.r. n. 633/72, e 24 I. n. 4/29, avendo la Ctr ritenuto che l’avviso impugnato era il frutto dell’esame di una pluralità di atti prodromici portati a conoscenza del contribuente, lamentando che tale avviso era stato emesso senza la preventiva redazione e notifica di p.v.c., almeno in relazione al primo rilievo contenuto nello stesso avviso.

Con il secondo motivo, è stata denunziata l’insufficiente motivazione circa il medesimo fatto oggetto del primo motivo; in particolare, in subordine all’esame del primo, è stato denunziato che la Ctr non aveva riportato adeguatamente le fonti di prova e il contenuto degli accertamenti espletati, comprensivi anche delle dichiarazioni di terzi soggetti.

Con il terzo motivo, è stata dedotta la violazione del combinato disposto degli artt. 7, l°c., I. n. 212/2000, art. 3, 3°c., della I. n. 241/90 e 56,5°c., del d.p.r. n.633/72, avendo la Ctr pronunciato in ordine ad un avviso d’accertamento cui non erano allegati gli atti cui la stessa sentenza impugnata ha rinviato.

Con il quarto motivo, è stata denunziata la violazione degli artt. 41 e 50 del d.l. n.331/93, avendo la Ctr erroneamente ritenuto che il soggetto che effettui una cessione intracomunitaria abbia l’obbligo di verificare e provare l’avvenuta consegna dei beni nello Stato membro dell’acquirente. Inoltre, la ricorrente ha dedotto che l’obbligo di trasporto dei veicoli ceduti gravi sull’acquirente in forza della clausola contrattuale stipulata del “franco magazzino venditore”, soggiungendo: di aver rispettato tutte le norme sulle cessioni intracomunitarie (richiesta del codice identificativo; presentazione agli uffici doganali degli elenchi riepilogativi degli scambi comunitari); di aver agito in buona fede, non avendo avuto conoscenza- né avrebbe potuto averne- della frode commessa dall’acquirente.

Con il quinto motivo, è stata denunziata l’insufficiente o omessa motivazione, avendo la Ctr omesso ogni riferimento allo specifico motivo di gravame subordinato circa la disapplicazione delle sanzioni pecuniarie irrogate.

Con il sesto motivo, è stata denunziata violazione degli artt. 5 e 6, 2°c., del d.lgs. n.472/97, nonché degli artt. 8 del d.lgs. n.546/92 e 10,3°c., I. n. 212/2000, avendo la Ctr, in ordine all’applicazione delle sanzioni, ritenuto di escludere la buona fede della stessa ricorrente, pur non essendo dimostrato un suo coinvolgimento doloso o colposo nella condotta fraudolenta del cessionario. Il ricorso è infondato.

Il primo motivo non può essere accolto in quanto la redazione di un processo verbale di constatazione non è necessaria per rendere legittimo un successivo avviso di accertamento, perché è in esso che si esterna ciò che si è constatato. Inoltre, la doglianza riguarda la questione della cessione dei veicoli, con il regime del margine, che è riportata nell’avviso, come anche riprodotto nel controricorso, trattandosi dunque di fatti indicati nell’avviso impugnato.

Al riguardo, occorre richiamare la giurisprudenza della Corte secondo cui, in tema di violazione di norme finanziarie (nella specie, in materia di IVA), il processo verbale di constatazione, redatto dagli organi accertatori in occasione di verifiche presso il contribuente e previsto dall’art. 24 della legge 7 gennaio 1929, n. 4, non deve necessariamente contenere le contestazioni, potendo avere una molteplicità di contenuti, valutativi o meramente ricognitivi di fatti o di dichiarazioni, che, per la libera valutazione dell’amministrazione finanziaria prima e dell’autorità giudiziaria poi, possono comunque dare luogo alla emissione di avvisi di accertamento (Cass., n. 27711/13).

Inoltre, va rilevato che parte ricorrente non lamenta che non sia stato redatto il processo verbale di accesso, ma che, pur essendosi alluso ad un successivo processo verbale di constatazione, questo non sia stato redatto.

Priva di fondamento è, poi, la doglianza circa l’inosservanza del termine di sessanta giorni, che è garanzia operante se sia stato redatto il p.v.c. (art. 12, comma 7°, della I. n. 212/2000).

Il secondo motivo è inammissibile, in quanto non denuncia un vizio ai sensi del n. 5 dell’art. 360, 1°c., c.p.c., ma un vizio in iure di cui non fornisce le coordinate normative, dato che non è stata indicata quale norma imponeva di notificare o mettere a disposizione le dichiarazioni dei terzi.

Tale motivo è comunque infondato.

Al riguardo, occorre richiamare l’orientamento consolidato della Corte secondo cui l’art. 7, comma 1, della I. n. 212 del 2000, che si riferisce solo agli atti di cui il contribuente non abbia già integrale e legale conoscenza, consente di assolvere all’obbligo di motivazione degli atti tributari anche “per relationem”, ovvero mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, che siano collegati all’atto notificato, quando lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, cioè l’insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell’atto o del documento necessari e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato, la cui indicazione permette al contribuente ed al giudice, in sede di eventuale sindacato giurisdizionale, di individuare i luoghi specifici dell’atto richiamato nei quali risiedono le parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento (Cass., ord. n.9323/17).

Invero, la Ctr ha adeguatamente motivato in ordine agli atti richiamati nell’avviso impugnato (processo verbale redatto dall’Agenzia delle entrate di Genova e di Modena, nonché un p.v.c. della g.d.f.).

Il terzo motivo è infondato, alla luce del richiamato orientamento della Corte, in quanto l’avviso riporta dettagliatamente le dichiarazioni dei soggetti informati dei fatti.

Il quarto motivo è infondato, in quanto il contribuente avrebbe dovuto dimostrare la sussistenza dei presupposti per l’applicabilità del regime fiscale speciale in questione (in particolare, l’effettiva consegna dei veicoli al cessionario); ciò non è avvenuto, essendo peraltro irrilevante il richiamo della clausola contrattuale “franco magazzino venditore”, anche perché non è stato riprodotto il testo contrattuale dal cui esame sarebbe stato possibile verificare l’effettiva valenza della suddetta clausola. In ogni caso, è applicabile il consolidato orientamento della Corte secondo cui, in tema d’iva, il regime del margine di utile di cui all’art. 36 del d.l. n. 41 del 1995, convertito con modificazioni nella legge n. 85 del 1995, rappresentando un regime speciale, derogatorio dell’ordinaria disciplina fiscale degli acquisti intracomunitari, impone, oltre alla regolarità formale della documentazione contabile, che il contribuente provi la sussistenza dei relativi presupposti di fatto, risultando altrimenti inapplicabile indipendentemente dalla consapevolezza che il cessionario ne abbia (Cass., n. 15630/15; SSUU, n. 21105/17).

Il quinto e sesto motivo- da esaminare congiuntamente poiché tra loro connessi- sono parimenti infondati, poiché la motivazione della Ctr è relativa anche alle sanzioni applicate quale ordinaria conseguenza della ritenuta illegittimità della detrazione iva per insussistenza dei presupposti del regime speciale fiscale.

Le spese seguono la soccombenza.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso, condannando la parte ricorrente al pagamento, in favore dell’Agenzia controricorrente, delle spese del giudizio che liquida nella somma di euro 7800,00 per compensi, oltre le spese prenotate a debito.