CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 12 gennaio 2018, n. 642

Condono fiscale – Art. 12, L. n. 289/2002 – Presupposto – Attività diligente del contribuente – Integrale pagamento di quanto dovuto – Difetto – Inefficacia della sanatoria

Fatti di causa

Rilevato che il contribuente, G. A., aderiva al condono fiscale previsto dall’art. 12 della legge 27 dicembre 2002, n. 289, in relazione a due carichi di ruolo relativi per la maggior parte ad imposte IVA afferenti alle annualità d’imposta del 2003 per un importo totale di euro 23245,14, versando, rispetto al quantum richiesto del 25% di tale importo complessivamente a ruolo, un acconto dell’80% di quanto dovuto pari ad euro 4649.06 in data 16 maggio 2003 ma omettendo di versare a saldo il restante 20%, pari a circa euro 1167.27;

che l’Agenzia delle Entrate, in data 13 gennaio 2010, notificava al contribuente il provvedimento di diniego della definizione dei carichi di ruolo per la mancanza dei relativi presupposti e in particolare per l’omesso versamento del saldo;

che avverso tale provvedimento il contribuente ricorreva alla Commissione Tributaria Provinciale di Potenza, la quale, con sentenza n. 345/03/2010, depositata il 22 dicembre 2010, accoglieva il ricorso annullando il provvedimento di diniego in quanto il versamento della prima rata, che ha efficacia novativa della preesistente obbligazione, tributaria, non consentirebbe di negare al contribuente di accedere al condono;

che avverso tale sentenza proponeva appello l’Agenzia delle Entrate;

che la Commissione Tributaria Regionale della Basilicata, con sentenza n. 155/1/13, depositata il 26 aprile 2013, accoglieva l’appello dell’Agenzia delle Entrate nei confronti del contribuente, ritenendo che il condono in argomento è condizionato all’integrale pagamento di quanto dovuto, conseguendone in difetto, quand’anche si tratti di mero ritardo nel versamento dell’ammontare residuo dovuto – ipotesi invero non ricorrente nella specie – la definitiva inefficacia della sanatoria;

che il contribuente proponeva ricorso affidato a due motivi e l’Agenzia delle Entrate si costituiva con controricorso;

che con memoria depositata il 27 novembre 2017 il contribuente insisteva per l’accoglimento del ricorso;

Ragioni della decisione

Considerato che con il primo motivo d’impugnazione, in relazione all’art. 360 cod. proc. civ., comma 1, n. 3, il ricorrente G. A. deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 12 della legge n. 289 del 2002 (che prevede la possibilità di condono, mediante il pagamento del 25% della somma dovuta, dei carichi di ruolo pregressi) perché, una volta pagata la prima rata del condono pari all’80% di quanto dovuto, anche in ipotesi di omesso o ritardato pagamento dell’ammontare residuo sarebbe ugualmente possibile ritenere valido il condono;

che l’omesso pagamento del 20% residuo (che allo stato però non risulta ancora pagato) non sarebbe stato versato per un errore del contribuente scusabile in ragione del susseguirsi di continue modifiche della norma in questione, di circolari e di risoluzioni dell’Agenzia delle Entrate, in contrasto con il principio di certezza del diritto su cui il contribuente in buona fede avrebbe fondato il proprio comportamento;

che al caso di specie andrebbe pertanto applicata quella giurisprudenza della Cassazione, relativa al condono di cui all’art. 9- bis della legge n. 289 del 2002, che prevede sia sufficiente, per la definizione della lite pendente, l’accettazione della relativa domanda presentata dal contribuente seguita dal versamento della prima rata, con conseguente novazione della preesistente obbligazione tributaria, di modo ché le somme rateizzate eventualmente non pagate sarebbero ¡scrivibili a ruolo per la riscossione coattiva, ma senza pregiudizio per l’efficacia della sanatoria richiesta;

che, con il secondo motivo d’impugnazione, in relazione all’art. 360 cod. proc. civ., comma 1, n. 5, il ricorrente G. A. deduce omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione circa un punto decisivo della controversia, trascurando il contrasto giurisprudenziale relativo alle conseguenze dell’omesso o ritardato pagamento dell’ammontare residuo dovuto previsto dal condono ex art. 12 della legge n. 289 del 2002;

che, in particolare, premesso che l’art. 12 in questione nulla dice circa le conseguenze di eventuali ritardi od omissioni di pagamenti delle rate successive alla prima, la decisione della Commissione Tributaria Regionale si fonderebbe su una giurisprudenza che porrebbe problemi di disparità di trattamento in quanto, a notevole distanza dalla norma che prevede il condono, verrebbe data una interpretazione diversa di una norma già oggetto di numerose modifiche normative, con le già paventate conseguenze anche quanto al principio di certezza del diritto;

che con la memoria depositata in prossimità dell’udienza il contribuente insiste per l’accoglimento del ricorso, sottolineando che vi sarebbe sì stato un cambio di giurisprudenza in un senso meno favorevole al contribuente, che però tale cambio sarebbe successivo alla pronuncia di primo grado, e che pertanto non sarebbe applicabile al caso di specie, pena violazione del principio della certezza del diritto;

che si è ritualmente costituita l’Agenzia delle Entrate, difendendosi con un controricorso con il quale si osserva che il contribuente non ha versato la seconda rata dovuta, il cui pagamento sarebbe stato invece necessario per il perfezionamento del condono, osservandosi altresì l’assenza di incertezze circa il quantum dovuto dal contribuente, con conseguente impossibilità di invocare la scusabilità dell’errore;

ritenuto che i motivi di impugnazione, per la loro stretta connessione, vanno esaminati congiuntamente e che il ricorso del contribuente va respinto in quanto la decisione della Commissione Tributaria Regionale si fonda sulla più recente giurisprudenza di questa Corte, alla quale si intende dare continuità, secondo la quale, in tema di condono fiscale e con riferimento alla speciale procedura prevista dalla legge n. 289 del 2002, per la definizione dei carichi (inclusi in ruoli emessi da uffici statali e affidati ai concessionari del servizio nazionale della riscossione entro una certa data) mediante il pagamento del 25% dell’importo iscritto a ruolo (oltre alle eventuali spese sostenute dal concessionario) non è prescritta a carico dell’Agenzia delle Entrate alcuna attestazione della regolarità del condono e del pagamento integrale di quanto dovuto, sicché occorre accertare la corrispondenza tra quanto versato ed il ruolo oggetto della controversia, gravando sul contribuente l’onere di provare che il versamento effettuato concerna la controversia in corso e che le somme pagate corrispondano al 25% dell’importo iscritto a ruolo (capitale, interessi e sanzioni) (Cass. nn. 17283 del 2017; 12251 del 2017; 12252 del 2017; 8772 del 2012), restando, peraltro, irrilevante l’eventuale buona fede del contribuente, che non è idonea ad impedire la decadenza (Cass. nn. 8772 del 2017 e 21416 del 2016);

che, contrariamente a quanto sostenuto dal contribuente ricorrente, tale principio non si pone in contrasto con quanto affermato dalla da lui citata sentenza n. 6370 del 2006 secondo cui dal sistema della legge 27 dicembre 2002, n. 289 – come emerge dalle disposizioni di cui agli artt. 7, comma 5, ultimo periodo; 8, comma terzo, quinto periodo; 9, comma 12, secondo periodo, e comma 19, quarto periodo, 15, comma 5, terzo periodo; e 15, comma secondo – si ricava che, nelle ipotesi di rateizzazione dell’importo dovuto, per la definizione della lite pendente è sufficiente l’accettazione da parte dell’ufficio competente della relativa domanda presentata dal contribuente, seguita dal versamento della prima delle rate nelle quali sia eventualmente ripartito il pagamento degli importi richiesti dalla norma, con la conseguenza della definitiva sostituzione dell’obbligazione assunta dal contribuente con la presentazione della domanda di condono all’obbligazione tributaria oggetto della lite pendente;

che infatti secondo quest’ultima sentenza presupposto necessario per la validità del condono è l’accettazione dell’Ufficio della relativa domanda, mentre il condono ex art. 12 della legge n. 289 del 2002 ha un presupposto diverso, in quanto non vi è necessità di un’attestazione della regolarità del condono, cosicché il pagamento integrale della somma dovuta si palesa come elemento indispensabile della procedura di condono, tanto che infatti, al contrario delle ipotesi disciplinate dalla sentenza da ultimo citata, la legge non prevede, nel caso del condono di cui all’art. 12 legge n. 289 del 2002, la sufficienza del pagamento della prima rata per accedere al condono;

che pertanto il legislatore ha ragionevolmente scelto di trattare in maniera adeguatamente diseguale situazioni diseguali, in conformità a tale corollario del principio di uguaglianza di cui all’art. 3 Cost. e pertanto non sussiste la denunciata disparità di trattamento, né tantomeno violazione del principio di certezza del diritto, che pure costituisce fondamentale corollario del principio di uguaglianza;

che infatti nel caso di specie non risulta esservi stata alcuna accettazione di una domanda di condono e oltretutto non risulta nemmeno essere stato esperito un tentativo di pagare, seppure in ritardo, la somma residua a saldo, tantomeno nel periodo intercorrente tra il pagamento della prima rata (anno 2003) e la comunicazione del diniego del condono (anno 2010), il che palesa che non un errore scusabile vi è stato circa i tempi di pagamento della somma residua ma semmai una vera e propria definitiva negligente

dimenticanza, che testimonia l’assenza di una diligente volontà collaborativa nei confronti dell’amministrazione;

che il condono fiscale di cui all’art. 12 della legge n. 289 del 2002, come spiegato dall’ordinanza della Corte costituzionale n. 433 del 2004 e da Cass. S.U. n. 16692 del 2017, ha come scopo il recupero di risorse finanziarie e la riduzione del contenzioso e non già l’accertamento dell’imponibile e richiede pertanto un’attività diligente del contribuente che costituisce, insieme al versamento di somme in maniera ridotta, la necessaria contropartita chiesta al contribuente stesso per ottenere la forte riduzione della pretesa fiscale offerta dal suddetto condono;

che, in base all’art. 10 dello Statuto del contribuente (legge n. 212 del 2000), i rapporti tra contribuente e Amministrazione finanziaria devono essere improntati al principio della collaborazione e della buona fede e che pertanto non si può pretendere un comportamento collaborativo e tollerante se per primi non si è posto in essere questo atteggiamento, considerando che le norme in tema di condono sono di stretta interpretazione e che accogliendo la tesi del ricorrente si accederebbe al condono in assenza dei presupposti di legge relativi al quantum necessario per accedere al beneficio, non potendosi ritenere che il credito per il residuo da parte dell’Amministrazione possa essere ritenuto equivalente all’incasso effettivo di tale somma, interpretazione che tradirebbe la ratio del condono consistente nel recupero effettivo di somme dovute in cambio di una forte riduzione della pretesa fiscale;

ritenuto che pertanto il ricorso del contribuente va rigettato e che la disciplina delle spese segue la soccombenza;

P.Q.M.

Rigetta il ricorso del contribuente e lo condanna al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in complessivi Euro 2500, oltre alle spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1.