Commissione Tributaria Regionale per le Marche, sezione n. 3, sentenza n. 520 depositata il 5 maggio 2022 – In tema di imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse è soggetto passivo anche il titolare della ricevitoria operante per conto di bookmakers esteri privi di concessione

Con atto depositato in segreteria l’11 novembre 2016, S A, residente a M., ha proposto appello avverso la sentenza n. 914/16 del 21 marzo 2016 della Commissione tributaria provinciale di Ancona, con cui veniva respinto il ricorso avverso avviso di accertamento spiccato dall’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli per il pagamento di euro 314,18 a titolo di Imposta Unica sulle scommesse (art. 1 del d. lgs. n. 504/1998), oltre sanzioni e interessi, per l’anno 2011. L’appellante ha richiamato per relationem i motivi di impugnazione già svolti in primo grado e ha indicato inoltre:

– la regolarizzazione fiscale per emersione di cui all’art. 1, comma 643, l. n. 190/2013, avendo già provveduto al pagamento la società P s.r.l.s.;

– l’ordinanza della CTP di Rieti che ha sollevato questione di legittimità costituzionale sull’art. 3 del d. lgs. n. 504/1998 in tema di assoggettamento all’imposta sulle scommesse;

ha formulato quindi i seguenti motivi di appello:

1. omessa, carente e/o insufficiente motivazione della sentenza in ordine alla violazione e falsa applicazione dell’art. 401 della direttiva n. 2006/112/CE (già art. 33 della VI direttiva del consiglio n. 77/388/CE);

2. carente e/o insufficiente motivazione della sentenza in ordine all’illegittimità ovvero nullità dell’avviso di accertamento, alla violazione e falsa applicazione dell’art. 1, comma 66, della l. n. 220/2010 relativamente alla irragionevolezza e irrazionalità della norma d’interpretazione autentica dell’art. 3 del d. lgs. n. 504/1998 concernente la qualifica di soggetto passivo a coloro che gestiscono le scommesse ed al luogo di accettazione della scommessa;

concludendo:

– accogliere, in riforma della sentenza impugnata, l’opposizione originariamente proposta con il ricorso di primo grado, per i motivi, in tutto o in parte, esposti negli stessi, richiamati e/o riprodotti e in particolare:

– in via preliminare: – sospendere il giudizio in attesa della pronuncia della Corte costituzionale con riferimento alle ordinanze emesse dalla Commissione tributaria provinciale di Rieti in data 12 novembre 20214;

– in via ulteriormente preliminare: – disapplicare la legge perché in contrasto con i principi generale del diritto dell’Unione europea in materia di affidamento e concorrenza come meglio specificato in atti e/o perché in contrasto con la normativa comunitaria, in particolare con i principi di certezza del diritto, proporzionalità, ragionevolezza nonché con le disposizioni contenute nell’art. 401 della direttiva 2006/112/CE “che vieta l’introduzione di imposte che abbiano natura di imposte sul giro d’affari”;

– laddove la Commissione ritenesse di non disapplicare direttamente la norma de qua:

– in via pregiudiziale rinviare alla Corte di Giustizia Europea la seguente questione: se, per i motivi, tutti o in parte, esposti in atti, l’imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse, istituto con il d. lgs. 23 dicembre 1998, n. 504, sia compatibile: a) con i principi di certezza del diritto, proporzionalità e ragionevolezza di cui al Trattato dell’Unione europea; b) con il disposto dell’art. 401 della direttiva 28 novembre 2006 n. 2006/112/CE già art. 33 della VI direttiva del Consiglio 17 maggio 1977 n. 77/388/CE; – inoltre, sempre in via pregiudiziale: – rilevata la fondatezza e rilevanza della questione di legittimità costituzionale della norma contenuta nell’art. 1, comma 66, della l. n. 220/2010 per violazione degli artt. 3, 41 e 117 Cost., o per quei diversi articoli ritenuti rilevanti, per i motivi, tutto o in parte, esposti in atti, trasmettere gli atti alla Corte costituzionale;

– in entrambi i casi pregiudiziali con conseguente provvedimento di sospensione del giudizio;

– con vittoria di spese. L’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli si è costituita in giudizio con memoria depositata il 22 dicembre 2016, deducendo che i motivi di impugnazione sarebbero infondati.

L’Agenzia ha concluso chiedendo: superare tutte le richieste avanzate da controparte n via preliminare ed in via pregiudiziale; rigettare l’atto di appello per manifesta infondatezza delle motivazioni, confermando quanto statuito dalla Commissione Tributaria Provinciale, riconoscendo la legittimità dell’avviso di accertamento, ivi incluso il riconoscimento alla riscossione dell’imposta univa evasa e delle sanzioni nella misura risultante dall’atto impugnato, in ogni caso, decidendo delle spese di lite secondo giustizia, ponendole a integrale carico del ricorrente medesimo, ovvero, quanto meno, integralmente compensandole. Con memoria del 7 aprile 2022, l’Agenzia delle Accise, Dogane e Monopoli (subentrata ex lege all’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli) ha insistito per il rigetto dell’appello.

In ordine a quanto eccepito dalla parte appellante sulla sanatoria compiuta dalla società P, questa Sezione osserva che la definizione di che trattasi non riguarda la posizione di Sorrentino Assunta e comunque essa si riferisce al periodo 2013-2014, come riportato documentalmente nelle deduzioni dall’Agenzia appellata, per periodi quindi successivi ai fatti in contestazione in questa sede.

L’eccezione va quindi respinta.

Nel primo motivo di impugnazione, la parte si duole di omessa, carente e/o insufficiente motivazione della sentenza in ordine alla violazione e falsa applicazione dell’art. 401 della direttiva n. 2006/112/CE (già art. 33 della VI direttiva del consiglio n. 77/388/CE).

In materia, l’indirizzo espresso dal Giudice di legittimità (ex plurimis Cass. 3868/2022 e 8757/2021) è esplicito nell’indicare che:

a) in tema di imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse, è soggetto passivo anche il titolare della ricevitoria operante per conto di bookmakers esteri privi di concessione poiché, pur non partecipando direttamente al rischio connaturato al contratto di scommessa, svolge comunque attività gestoria che costituisce il presupposto impositivo, assicurando la disponibilità di locali idonei e la ricezione della proposta, e occupandosi della trasmissione all’allibratore dell’accettazione della scommessa, dell’incasso e del trasferimento delle somme giocate nonché, secondo le procedure e istruzioni fornite dallo stesso, del pagamento delle vincite;

b) l’imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse è applicabile a tutti gli operatori che gestiscono scommesse raccolte nel territorio italiano, a prescindere dal luogo in cui sono stabiliti sicché, dovendosi escludere qualsivoglia restrizione discriminatoria tra bookmakers nazionali e bookmakers esteri, nonché un pregiudizio alla libertà di prestazione di servizi, il centro di trasmissione che invii i dati di gioco per conto di allibratore privo di concessione avente sede in altro Stato membro, operando quale suo intermediario allo stesso titolo degli operatori di scommesse nazionali “concessionati”, è soggetto passivo d’imposta a norma dell’art. 1, comma 66, lett. b), l. n. 220 del 2010, godendo altrimenti di un’irragionevole esenzione – contrastante col principio di lealtà fiscale – per il solo fatto di porsi al di fuori del sistema concessorio, funzionale a prevenire infiltrazioni criminali nel settore del gioco (CGUE 26 febbraio 2020, causa 788-18, punti 18 e 21);

c) in mancanza di regolazione degli effetti transitori e in considerazione della natura interpretativa dell’art. 1, comma 66, lettera b), della l. n. 220 del 2010, la disposizione va applicata anche ai rapporti negoziali perfezionatisi prima della sua entrata in vigore (cfr. il 5.10 della motivazione);

d) la Corte costituzionale ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 3 del d.lgs. n. 504 del 1998 e dell’art. 1, comma 66, lettera b), della l. n. 220 del 2010, nella sola parte in cui prevedono che, nelle annualità d’imposta precedenti al 2011, siano assoggettate all’imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse le ricevitorie [dunque, non il bookmaker estero] operanti per conto di soggetti privi di concessione. In quel periodo non si può difatti procedere alla traslazione dell’imposta, perché l’entità delle commissioni già pattuite fra ricevitorie e bookmaker si era già cristallizzata sulla base del quadro precedente alla l. n. 220 cit. (cfr. il g 9.1 della motivazione);

e) l’imposta di cui si discute non ha natura armonizzata, sicché i giochi d’azzardo rilevano, ai fini del diritto unionale, in relazione alle norme concernenti [non già i consumi quanto, al contrario] la libera prestazione di servizi presidiata dall’art. 56 del TFUE (Corte giust. 26 febbraio 2020, in causa C-788/18, punto 17) (cfr. il 5.11 della motivazione).

Ne consegue che non appare necessario un ulteriore rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia, quanto alla dedotta sovrapposizione tra il tributo in questione e I’I.V.A.; come chiarito dalla giurisprudenza (Cass. 25450/2021 e 20013/2021), il tributo che qui rileva è, infatti, differente da una imposta sulla cifra di affari per plurime ragioni: riguarda unicamente operazioni relative all’esercizio delle scommesse, irrilevanti a fini IVA; non tiene conto del valore aggiunto di ciascuna, difettando nel sistema il meccanismo della detrazione IVA e applicandosi il tributo all’importo scommesso; è calcolata senza alcun riconoscimento di deduzione degli acquisti di beni e servizi inerenti effettuati nel periodo in cui sono poste in essere le operazioni di scommessa. Nella pronuncia della Corte di Giustizia del 24 ottobre 2013 in causa n. C-440/2012 (Metropol Spielstätten Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt) / Finanzamt Hamburg-Bergedorf) è stato affermato che “in forza dell’articolo 401 della direttiva IVA «le disposizioni di [tale] direttiva non vietano ad uno Stato membro di mantenere o introdurre imposte (… ) sui giochi e sulle scommesse, (… ) e qualsiasi imposta, diritto o tassa che non abbia i/ carattere di imposta su/ volume d’affari La formulazione di tale articolo non osta, pertanto, a che gli Stati membri assoggettino un’operazione all’IVA, nonché, in modo cumulativo, a un tributo speciale non avente il carattere d’imposta sul volume d’affari (v., in tal senso, la sentenza dell’8 luglio 1986, Kerrutt, 73/85, Racc. pag. 2219, punto 22)”. Secondo siffatta pronuncia, quindi, l’art. 401 della direttiva 2006/112/ CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, in combinato disposto con l’art. 135, paragrafo 1, lettera i) della stessa, deve essere interpretato nel senso che l’imposta sul valore aggiunto e un tributo speciale nazionale sui giochi d’azzardo possono essere riscossi in modo cumulativo, a condizione che siffatto ultimo tributo non abbia il carattere di un’imposta sul volume di affari; inoltre, sempre secondo tale sentenza, l’art. 1, paragrafo 2, prima frase, e l’art. 73 della direttiva 2006/112 devono essere interpretati nel senso che non ostano a una disposizione o a una prassi nazionale secondo cui, per la gestione di apparecchi per giochi d’azzardo con possibilità di vincita, l’importo dei proventi di cassa di tali apparecchi dopo che è trascorso un determinato periodo di tempo viene considerato come base imponibile. Il primo punto di impugnazione è quindi da respingere. Di conseguenza, stante il chiaro orientamento già espresso dalla Corte di Giustizia, e secondo i criteri desumibili dalla giurisprudenza in materia (sentenza 6 ottobre 1982, Cilfit / Ministero della sanità, causa 283/81), è anche da respingere la richiesta formulata dall’appellante di procedere ad un ulteriore rinvio pregiudiziale dinanzi alla Corte stessa. Nel secondo punto di impugnazione, la parte ha lamentato carente e/o insufficiente motivazione della sentenza in ordine all’illegittimità ovvero nullità dell’avviso di accertamento, alla violazione e falsa applicazione dell’art. 1, comma 66, della l. n. 220/2010 relativamente alla irragionevolezza e irrazionalità della norma d’interpretazione autentica dell’art. 3 del d. lgs. n. 504/1998 concernente la qualifica di soggetto passivo a coloro che gestiscono le scommesse ed al luogo di accettazione della scommessa. La questione attiene alla soggettività passiva del tributo contestato ed è connessa, nella prospettazione difensiva, alla richiesta di sollevare questione di legittimità costituzionale dell’art. 3 d. lgs. n. 504/1998 nell’interpretazione autentica fornita dall’art. 1, comma 66, l. n. 220/2010. In materia il Giudice di legittimità ha chiarito che dopo l’entrata in vigore della norma di interpretazione autentica di cui all’art. 1, comma 66, l. n. 220 del 2010, la quale ha interpretato l’art. 3, d.lgs. n. 504 del 1998 prevedendo che soggetto passivo dell’imposta unica sulle scommesse è anche chi svolge l’attività di gestione delle stesse pur se privo di concessione, va affermata la soggettività passiva del bookmaker estero operante in Italia, mediante propri intermediari, anche senza concessione (Cass. 9531/2021). La Sezione rileva che la questione di legittimità sollevata con ordinanze della CTP di Rieti sull’art. 3 del d. lgs. n. 504/1998, sull’assoggettamento all’imposta sulle scommesse, è stata definita dalla Corte costituzionale con sentenza n. 27/2018, con la quale le questioni di legittimità dell’art. 3 del d.lgs. n. 504 del 1998, e dell’art. 1, comma 66, lettera “b”, della legge n. 220 del 2010 sono state ritenute fondate, limitatamente alla parte in cui essi si applicano alle annualità d’imposta precedenti al 2011. Con la disposizione interpretativa dell’art. 1, comma 66, lettera b), della legge n. 220 del 2010, il legislatore ha infatti esplicitato una possibile variante di senso della disposizione interpretata, ribadendo, da un lato, che l’imposta è dovuta anche nel caso di scommesse raccolte al di fuori del sistema concessorio e stabilendo, altresì, che il generale concetto di “gestione” include anche l’attività svolta “per conto di terzi”, compresi i bookmakers con sede all’estero e privi di concessione (punto 4.1.1. della sentenza 27/2018 citata), come nel caso di specie.

In ragione dell’impossibilità per le ricevitorie di traslare l’imposta per gli esercizi anteriori al 2011, l’applicazione di essa nei loro confronti viola l’art. 53 Cost., la dichiarazione di illegittimità costituzionale ha quindi colpito l’art. 3 del d.lgs. n. 504 del 1998 e l’art. 1, comma 66, lettera b), della legge n. 220 del 2010, nella parte in cui prevedono che – anche nelle annualità d’imposta precedenti al 2011 – soggetti passivi dell’imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse siano le ricevitorie operanti per conto di bookmakers privi di concessione. Per i predetti motivi, che si riferiscono all’applicabilità del sistema sanzionatorio per le violazioni commesse dal 2011 compreso in poi, come stabilita dalla Corte costituzionale, la questione proposta dall’appellante, in ordine al rilievo da attribuire alle ordinanze pronunciate dalla Commissione Tributaria Provinciale di Rieti, è da respingere, in quanto già decisa dalla Corte costituzionale in senso sfavorevole alla parte. Parimenti diviene ritenuta irrilevante la richiesta di sollevare in questa sede analoga questione di legittimità costituzionale. Il motivo di impugnazione è quindi infondato. Restando assorbita ogni altra questione, l’appello va dunque respinto. Le spese seguono la soccombenza e vengono determinate come in dispositivo.

la Commissione Tributaria Regionale delle Marche respinge l’appello e liquida le spese in euro 300,00 (trecento/00) a favore dell’amministrazione finanziaria ed a carico della contribuente.