Corte di Cassazione, sezione tributaria, ordinanza n. 27035 depositata il 21 settembre 2023
ICI/IMU – esenzioni
RILEVATO CHE
l’associazione Ricreativa Dipendenti Difesa propone ricorso, affidato a tre motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione tributaria regionale del Lazio aveva respinto l’appello avverso la sentenza n. 1111/2015 della Commissione Tributaria Provinciale di Latina in rigetto del ricorso proposto dall’associazione avverso avviso di accertamento ICI 2008, emesso dal Comune di Gaeta;
il Comune è rimasto intimato
CONSIDERATO CHE
1.1 con il primo motivo la ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, 3, cod. proc. civ., violazione di norme di diritto (art. 2, 3° comma D.M. 11. 521/1998, art. 466, 3° comma, D.lgs n. 90/2010, artt. 1362 e 1369 c.c.., artt. 34, 36 e 39 cod. nav. e art. 3, 2° comma, D.lgs. n. 504/1992, artt. 1362 e 1369 cod. civ.) per avere la Commissione tributaria regionale erroneamente respinto l’appello dell’associazione sul presupposto che in forza della convenzione dell’8/05/2005, stipulata tra la ricorrente ed il Ministero della Difesa, l’Associazione sarebbe concessionaria non delle attività di protezione sociale, bensì dello stabilimento balneare, affermando quanto segue:«… la Convenzione stipulata in data 8.6.2005 tra il Ministero della Difesa e la appellante Associazione esplicitamente definisce quest’ultima quale concessionaria dei locali demaniali denominati “Stabilimento Balneare di Serapo”»;
1.2 con il secondo motivo la ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione di norme di diritto (art. 7, comma 1, lett. a), D.lgs. 504/1992, art. 24 DPR n. 616/1977, art. 1 D.M. 31/12/1998, n. 521, art. 464, D.lgs. n. 90/2010 nonché art. 24 DPR n. 616/1977) e lamenta che la Commissione tributaria regionale abbia altresì erroneamente ritenuto non operante l’esenzione prevista dall’art. 7 affermando che, nella specie, «l’attività esercitata in uno stabilimento balneare risponde visibilmente ad esigenze di carattere privato ed a finalità ricreative»;
1.3 con il terzo motivo la ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione di norme di diritto (art. 7, comma 1, lett. i), D.lgs. 504/1992, art. 73 D.P.R. n. 917/1986, 464, D.lgs. n. 90/2010, art. 1 D.M. 31/12/1998, n. 521) e lamenta che la Commissione tributaria regionale abbia altresì erroneamente escluso la sussistenza dell’esenzione di cui all’art. 7, comma 1, lett. i, cit. affermando che l’associazione non presentava «una natura del tutto priva di finalità di lucro», percependo «utili di gestione derivanti dalle attività balneari, da destinarsi nella misura del 5% alle attività ricreative»;
2.1 il primo motivo è infondato;
2.2 va premesso che, in materia di interpretazione del contratto, il vaglio della corte di legittimità è limitato alla verifica del rispetto dei canoni legali di ermeneutica, e della coerenza e logicità della motivazione addotta dal giudice di merito, senza poter estendersi al risultato interpretativo prescelto, in sé considerato, in quanto rientrante nell’ambito dei tipici giudizi di fatto riservati alla valutazione discrezionale del giudice di merito, e dal principio che quella demandata alla corte di legittimità costituisce una verifica limitata ad escludere la sussistenza di un «vizio di attività» del giudice di merito (sotto il suddetto duplice profilo della violazione dei parametri legali di ermeneutica contrattuale e di motivazione illogica ed inadeguata), consegue che sia inammissibile ogni censura alla ricostruzione della volontà negoziale delle parti operata dal giudice di merito che si risolva, non già nella enucleazione di un vizio di applicazione normativa o di ragionamento, ma semplicemente in una diversa delibazione degli stessi elementi di fatto da questi esaminati, e già ritenuti sintomatici di una determinata volontà negoziale (Cass. n. 2465 del 10/02/2015 ed altre);
2.3 si è inoltre osservato che, per sottrarsi al sindacato di legittimità, quella data dal giudice di merito non deve essere l’unica interpretazione possibile del contratto, ovvero la migliore in astratto, ma una delle possibili e plausibili interpretazioni, sicché quando di una clausola contrattuale sono possibili due o più interpretazioni (plausibili), non è consentito alla parte che aveva proposto l’interpretazione poi disattesa dal giudice, dolersi in sede di legittimità del fatto che sia stata privilegiata l’altra (tra le altre, Cass. n. 11193 del 17/07/2003; in termini: Cass. n. 8360 del 21 aprile 2005; Cass. n. 15197 del 6 agosto 2004; Cass. n. 12123 del 23 maggio 2006; Cass. n. 8101 del 21 aprile 2015);
2.4 nel caso in esame la conclusione interpretativa alla quale è giunta la Commissione tributaria regionale (che ha ravvisato nella Convenzione stipulata tra la ricorrente ed il Ministero della Difesa una concessione «dei locali demaniali denominati “Stabilimento Balneare di Serapo”» richiamando il contenuto della Convenzione, anche in merito agli «utili di gestione della spiaggia, da destinarsi nella misura del 5% alle attività ricreative») si pone in linea, non in contrasto, con i criteri legali di interpretazione negoziale, laddove essa ha adeguatamente valorizzato la lettera della Convenzione, da ritenersi del tutto coerente con lo scopo pratico e gli effetti (giuridici) da esso perseguiti, limitandosi, al contrario, la ricorrente – peraltro senza neppure trascrivere integralmente nel ricorso le clausole contrattuali, in violazione del principio di specificità ex 366 cod. proc. civ. – ad opporre, all’interpretazione del contratto data dai giudici del merito, la propria soggettiva lettura di quello stesso contratto (anche sulla scorta della pretesa carenza di legittimazione del Ministero della Difesa al rilascio, in favore dell’Associazione ricorrente, della concessione di beni demaniali) ed è evidente, quindi, che il motivo non può trovare accoglimento;
3.1 il secondo e terzo motivo, da esaminare congiuntamente in quanto strettamente connessi, vanno parimenti disattesi;
3.2 parte ricorrente censura la sentenza della Commissione Tributaria Regionale per avere affermato la debenza Ici sull’immobile in oggetto, nonostante fosse utilizzato per lo svolgimento di «attività di protezione sociale», che sono «attività istituzionali del Ministero della Difesa»;
3.3 va richiamato quanto già recentemente affermato da questa Corte (cfr. n. 4572 del 14/2/2023 in motiv.) sulla scorta di principi di diritto che il Collegio condivide appieno;
3.4 secondo quanto evidenziato da questa Corte in controversie relative all’imposizione Ici di immobili del Ministero della Difesa (cfr. Cass. nn. 3268/2019, 3974/2021), la disciplina Ici è riconducibile al d.lgs. n. 504/1992 e, per quanto segnatamente concerne le esenzioni di natura soggettiva ed oggettiva qui rilevanti, all’art.7, 1° co., lett. a) d.lgs. cit., si tratta di disposizioni tributarie speciali idonee a prevalere sulla disciplina classificatoria degli immobili di servizio, così come anche oggi richiamata dalla ricorrente Ministero (del resto, principalmente affidata a normativa secondaria o interna);
3.5 l’art. 7, 1° , lett. a) cit. prevede in effetti l’esenzione da Ici degli immobili posseduti (tra gli altri) dallo Stato, ma solo se essi siano «destinati esclusivamente ai compiti istituzionali», e quest’ultima destinazione presuppone non qualsivoglia impiego dell’immobile per finalità latamente ed anche indirettamente riconducibili all’oggetto istituzionale ed alla funzione o servizio pubblico dell’ente possessore, bensì la sua utilizzazione «diretta» ed «immediata» per l’assolvimento della finalità d’istituto, tale non potendosi considerare l’affidamento o la concessione del bene al godimento personale e privato di terzi a fronte del pagamento di un canone (cfr. Cass. 15025/2015; 30731/2011; 20850/2010, 14094/2010, 20577/2005 ed altre); questa interpretazione restrittiva si impone anche in ragione del carattere derogatorio ed eccezionale delle norme di esenzione tributaria, ed è su tali presupposti che si è appunto affermato, nelle suddette controversie introdotte dal Ministero della Difesa (cfr. Cass. 20041/2011; così anche Cass. 26453/2017), che l’esenzione Ici prevista dall’art. 7, comma 1° lett. a), d.lgs. 504/1992, per gli immobili posseduti dagli enti ivi indicati «destinati esclusivamente ai compiti istituzionali» «spetta soltanto se l’immobile è direttamente ed immediatamente destinato allo svolgimento dei compiti istituzionali dell’ente e, evidentemente, tale ipotesi non ricorre in caso di utilizzazione semplicemente indiretta a fini istituzionali, che si verifica quando il godimento del bene stesso sia ceduto per il preminente soddisfacimento di esigenze di carattere privato (quali quelle abitative proprie del cessionario e della relativa famiglia) e della quale è certo sintomo il pagamento di un canone»;
3.6 si rammenta che la locuzione «compiti istituzionali» si riferisce a quelle funzioni che costituiscono la ragion d’essere dell’ente e, pertanto, possono essere svolte solo da quest’ultimo e non va confusa con il concetto di servizio pubblico che può, invece, essere svolto anche da un privato;
3.7 in sostanza, l’esenzione dall’imposta prevista dall’articolo 7, comma primo, lett. a), del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 è subordinata alla compresenza di due requisiti, e cioè che l’immobile sia di un ente pubblico e che l’immobile venga impiegato direttamente dall’ente possessore per lo svolgimento di compiti istituzionali;
3.8 con riferimento a tale disposizione, non può quindi, in primo luogo, condividersi la tesi, sostenuta dalla ricorrente, in base alla quale —stante la finalità dei cd. «organismi di protezione sociale» di consentire prioritariamente al personale in servizio presso Enti e Reparti di maggiore impegno operativo di trascorrere periodi di recupero psico-fisico in località aventi particolari caratteristiche climatiche — detti immobili dovrebbero essere considerati, a loro volta, come destinati a scopi istituzionali, beneficiando in tal modo dell’esenzione dall’ICI/IMU prevista dall’art. 7 più volte citato;
3.9 al contrario, può ritenersi che l’utilizzo della struttura immobiliare a fini ricettivi presenti connotati di economicità, sia pure assistita da una finalità di pubblico interesse, il cui effettivo perseguimento non rileva – di per sè e in assenza di un’espressa disposizione normativa, essendo in facoltà del legislatore esentare da una determinata imposizione fiscale soggetti forniti di capacità contributiva, purché la scelta non presenti profili di irrazionalità – ai fini dell’esenzione degli immobili in tal modo utilizzati dal pagamento dell’ICI, il cui presupposto impositivo è il mero possesso dell’immobile e non l’utilizzazione di questo a fini di lucro;
3.10 l’esenzione dall’Ici prevista dalla norma richiamata opera, dunque, solo se l’immobile è direttamente e immediatamente destinato allo svolgimento dei compiti istituzionali dell’ente pubblico, e ricorre tale condizione qualora nell’immobile, per il quale si chiede l’esenzione dall’imposta, si svolga direttamente l’attività istituzionale dell’ente (ad esempio, quando nell’immobile siano ubicati la sede o gli uffici dell’ente), ma non nel caso in cui il bene sia utilizzato per attività di carattere privato, poste in essere da soggetti estranei all’ente, e costituenti un mero effetto o una mera conseguenza dell’attività svolta dall’ente medesimo;
3.11 è questa seconda ipotesi che ricorre nel caso dedotto in giudizio, poiché risulta pacificamente in atti che gli immobili oggetto della concessione da parte del Ministero della Difesa sono stati utilizzati per attività ricettiva (stabilimento balneare) a pagamento, quindi a carattere economico (con riguardo agli «utili di gestione derivanti dalle attività balneari»), in favore dei dipendenti del medesimo e dai loro familiari quale sede di un «organismo di particolare protezione sociale» ai sensi dell’art. 2 DM n. 521/1998 e dell’art. 465 DPR n. 90/2010 (« 2. In relazione alle specifiche funzioni ed alla natura delle attività da svolgere, gli organismi operanti nell’ambito delle Forze armate sono classificati in: … d) organismi di particolare protezione sociale: soggiorni marini e montani. Hanno la finalità di consentire prioritariamente al personale in servizio presso enti o reparti di maggiore impegno operativo, di trascorrere periodi di riposo e di recupero psico-fisico in località aventi peculiari caratteristiche climatiche ed ambientali, anche in strutture appartenenti ad enti pubblici operanti nell’ambito dell’Amministrazione della difesa»);
3.12 non ricorre pertanto nel caso di specie, proprio sulla base dell’accertamento di fatto compiuto dai giudici di merito, quella situazione di diretta e immediata destinazione del bene ai compiti istituzionali dell’ente, richiesta dall’art. 7, comma 1, lett. a) del d. lgs. 1992/504 per l’esenzione degli immobili dell’Ici, considerato che il Ministero della Difesa svolge, per legge (art. 15 D.Lgs. n. 66/2010), le funzioni preposte alla difesa e alla sicurezza militare dello Stato, amministrando la politica militare italiana in qualità di massima istituzione disciplinare militare, disponendone la partecipazione a missioni di pace, ad azioni di intervento con organismi internazionali del settore, attività di pianificazione generale e operativa delle forze armate e interforze, nonché la gestione dell’area industriale di interesse della difesa;
3.13 a seguire, va altresì evidenziato che in tema di ICI l’esenzione di cui all’art. 7, comma 1, lett. a), del d.lgs. n. 504 del 1992 spetta soltanto se l’immobile viene impiegato direttamente dall’ente possessore per lo svolgimento di compiti istituzionali, sicché l’utilizzazione, come nel caso in esame, in virtù di accordi contrattuali, da parte di un soggetto diverso (nella specie, un’associazione ricreativa) da quello a cui spetta l’esenzione, anche se senza scopo di lucro e con destinazione di pubblico interesse, esclude l’agevolazione, essendo necessario che il bene, oltre ad essere utilizzato, sia anche posseduto dall’ente che ne fruisce, in ragione di un diritto di proprietà o di altro diritto reale (cfr. Cass. n. 19773 del 23/07/2019; Cass. n. 14912 del 20/07/2016);
3.14 anche con riferimento all’esenzione di cui all’art. 7, comma 1, i), del d.lgs. n. 504 del 1992, peraltro, questa Corte (cfr. Cass. n. 34772 del 25/11/2022) ha ribadito che essa spetta soltanto se l’immobile sia utilizzato per lo svolgimento, con modalità non commerciali, delle attività previste dalla norma (nel caso in esame da escludere stante la prevista destinazione di «una quota degli utili di gestione della spiaggia, nella percentuale del 5% e comunque non inferiore ad euro 2.500, ad attività ricreative»);
4. in conclusione, il ricorso va integralmente respinto;
5. nulla sulle spese stante la mancata costituzione del Comune, rimasto intimato
P.Q.M.
La Corte rigetta il ricorso.
Ai sensi dell’art.13, comma 1-quater del d.p.r. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso per cassazione, a norma del comma 1-bis dello stesso art. 13, ove dovuto.