Trattamento delle indennità di fine rapporto in caso di rapporto di agenzia – Convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Grecia – Risposta n. 12 del 28 gennaio 2025 dell’Agenzia delle entrate

Trattamento delle indennità di fine rapporto in caso di rapporto di agenzia – Convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Grecia

Con l’istanza di interpello specificata in oggetto, è stato esposto il seguente

Quesito

Il Contribuente (di seguito, anche ”Istante”) dichiara di essersi iscritto all’AIRE il 1° gennaio dell’anno n, a seguito del trasferimento in Grecia per motivi personali, e di aver ivi avviato un’attività di consulenza il 18 gennaio dell’anno n.

L’Istante rappresenta di aver cessato, nell’anno n1, un rapporto di agenzia con la Banca Alfa (a seguire, ”Banca”) e che il medesimo ente gli verserà le indennità di fine rapporto dall’anno n sino, presumibilmente, all’anno n+2.

Inoltre, il Contribuente avrebbe presentato istanza al Ministero dell’Economia in Grecia per ottenere, ai sensi della normativa ellenica, il riconoscimento del trattamento fiscale privilegiato riservato ai pensionati esteri che trasferiscono la propria residenza in Grecia.

Secondo la ricostruzione dell’Istante, i compensi percepiti dalla Banca sono esito di accordi conclusi in sede di cessazione del rapporto di agenzia, concernenti il passaggio del portafoglio clienti ad altri soggetti.

L’effettiva quantificazione degli emolumenti corrisponderebbe alla materializzazione per cassa, evento che avverrà a rate durante il predetto biennio.

Sotto il profilo fiscale, il soggetto erogante la somma, in qualità di sostituto d’imposta, è orientato ad applicare l’articolo 25, comma 2 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, assoggettando così le somme alla ritenuta alla fonte del 30 per cento.

Tanto considerato, il Contribuente chiede alla scrivente se sia corretta l’interpretazione del proprio sostituto d’imposta, trovando così applicazione il menzionato articolo 25 del D.P.R. n. 600/1973, o se quest’ultimo sia derogato dalle disposizioni di cui agli articoli 14 e 22 della Convenzione contro le doppie imposizioni, stipulata il 3 settembre 1987 tra Italia e Grecia (a seguire, ”Convenzione” o ”Trattato”).

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

A parere dell’Istante, gli emolumenti in commento sono realizzati dall’anno n e, di conseguenza, devono seguire, ai fini impositivi, il principio di cassa.

Inoltre, il Contribuente ravvisa delle analogie tra le indennità in commento e le elargizioni pensionistiche, soggette a tassazione nel Paese di attuale residenza, la Grecia, dove l’Istante è tenuto, a partire dal 18 gennaio dell’anno n, all’adempimento delle relative obbligazioni tributarie.

Pertanto, l’Istante reputa che l’articolo 25, comma 2 del D.P.R. n. 600/1973 non trovi applicazione nel caso di specie e che operi, invece, la disciplina prevista dal Trattato.

Nello specifico sarebbe applicabile l’articolo 14 della Convenzione, che, in assenza di una base fissa, attribuisce potestà impositiva allo Stato di residenza, prevedendo un criterio di ripartizione del potere di tassazione, rileva il Contribuente, analogo a quello del successivo articolo 22 del medesimo Trattato.

Il sostituto d’imposta dovrebbe, quindi, essere esonerato dall’applicazione della ritenuta al 30 per cento ed erogare le indennità al lordo.

L’Istante afferma, infine, che tali redditi saranno oggetto di fatturazione e di dichiarazione per l’anno n secondo la normativa greca.

Parere dell’Agenzia delle Entrate

In via preliminare, si osserva che il presente parere prescinde da ogni valutazione in merito alla residenza fiscale dell’Istante, il cui riscontro non può essere operato in questa sede, richiedendo la verifica di elementi fattuali che esulano dall’istituto dell’interpello ordinario (cfr. circolare 1° aprile 2016, n. 9/E).

La risposta viene, pertanto, resa assumendo acriticamente la residenza del Contribuente in Grecia a partire dal 1° gennaio dell’anno n, così come affermato in sede di istanza.

Si precisa altresì che il presente parere è reso sulla base delle circostanze descritte e della documentazione prodotta nell’istanza e in risposta alla richiesta di integrazione documentale, nel presupposto della loro veridicità e correttezza.

Il dubbio interpretativo oggetto di interpello concerne il trattamento fiscale riservato alle indennità di fine rapporto in ipotesi di contratto di agenzia, laddove l’agente abbia trasferito la residenza fiscale dall’Italia alla Grecia tra la cessazione del rapporto e la liquidazione delle somme.

Come già specificato nella Risposta ad interpello n. 35 del 2019, l’attività svolta dall’agente, ricompresa nella definizione di impresa commerciale di cui all’articolo 2195 del codice civile, è qualificata come reddito d’impresa ai sensi dell’articolo 55 del Testo Unico imposte sui redditi, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (a seguire, ”TUIR”). In particolare, mentre il reddito che deriva dall’attività svolta dall’agente è qualificato come reddito di impresa, le indennità per la cessazione del rapporto di agenzia, compresi gli acconti e le anticipazioni, ai sensi dell’articolo 56, comma 3, lettera a), del TUIR non concorrono alla formazione del reddito di impresa, bensì sono qualificate come redditi di lavoro autonomo, ai sensi dell’articolo 53, comma 2, lettera e) del TUIR.

È prevista, poi, ai sensi dell’articolo 17, comma 1, lettera d) del TUIR, la tassazione separata di tali redditi, fatta salva la facoltà per il percettore di optare per la tassazione ordinaria in sede di dichiarazione dei redditi, ai sensi del comma 3 del citato articolo 17.

Il successivo articolo 54 del TUIR, ai fini della determinazione della base imponibile del reddito di lavoro autonomo, fa riferimento all’ammontare dei compensi percepiti nel periodo d’imposta.

Inoltre, in virtù dell’articolo 23, comma 2, lettera a), del TUIR si considerano prodotti in Italia i redditi derivanti dalle indennità di fine rapporto, di cui all’articolo 17, comma 1, lettera d), del TUIR, se sono corrisposti, a un non residente, dallo Stato, da soggetti residenti nel territorio dello Stato o da stabili organizzazioni nel territorio stesso di soggetti non residenti.

Circa le modalità di tassazione, l’articolo 25 del D.P.R. n. 600/1973, rubricato ”Ritenute sui redditi di lavoro autonomo e su altri redditi”, stabilisce che i soggetti di cui al precedente articolo 23 operano una ritenuta all’atto del pagamento.

Il comma 2 dello stesso articolo 25 del D.P.R. n. 600/1973 dispone che la ritenuta è operata a titolo d’imposta, nella misura del 30 per cento, in caso di corresponsione dei compensi a soggetti non residenti.

In applicazione del principio di cassa, quindi, occorre avere riguardo al momento della corresponsione del compenso per stabilire la misura della ritenuta applicabile.

Tanto premesso in merito alla disciplina nazionale, occorre avere riguardo all’applicazione di norme sovranazionali, la cui prevalenza sul diritto interno è, difatti, pacificamente riconosciuta nell’ordinamento italiano e, in ambito tributario, è sancita dall’articolo 169 del TUIR e dall’articolo 75 del D.P.R. n. 600/1973, oltre ad essere stato affermato dalla giurisprudenza costituzionale.

Nel caso in esame, si fa specifico riferimento alle disposizioni contenute nella citata Convenzione internazionale.

Al riguardo, rilevato che l’articolo 3, paragrafo 2, del Trattato, prevede che ”per l’applicazione della Convenzione da parte di uno Stato contraente, le espressioni non ivi definite hanno il significato che ad esse è attribuito dalla legislazione di detto Stato contraente relativa alle imposte alle quali la Convenzione si applica, a meno che il contesto non richieda una diversa interpretazione”, le indennità in commento devono essere inquadrate tra i redditi di lavoro autonomo.

Viene, pertanto, in rilievo l’articolo 14, paragrafo 1, della Convenzione, il quale sancisce la tassazione esclusiva di tali proventi da parte dello Stato di residenza, salvo il caso in cui il residente disponga abitualmente nello Stato della fonte di una base fissa ed il reddito sia attribuibile a detta base.

Occorre, di conseguenza, stabilire la residenza del beneficiario dei redditi nel corso del rapporto lavorativo, durante il quale le suddette indennità risultano essere maturate.

Per quanto concerne la residenza ai fini fiscali del Contribuente, questi afferma, da una parte, di essere stato residente in Italia fino alla cessazione del rapporto di lavoro, dall’altra, di essere residente in Grecia al momento della liquidazione delle somme.

Con riferimento ai proventi in esame, l’Istante rappresenta che le indennità sono state pattuite con la Banca in ragione del passaggio del proprio portafoglio clienti e, in sede di documentazione integrativa, produce documentazione attestante la natura degli emolumenti concordati.

Sul punto, si ritiene che le menzionate indennità debbano essere ricondotte all’attività lavorativa svolta nel territorio italiano, in quanto maturate nel corso del rapporto di agenzia tra l’Istante e la Banca, come risultante dalla documentazione esibita dal Contribuente in sede di documentazione integrativa.

La riconducibilità della maturazione dell’indennità alla costanza del rapporto di agenzia si evince, in particolare, dal documento avente ad oggetto la ”Risoluzione del rapporto di agenzia adesione iniziativa ”XXX”. In tale documento, in premessa, è precisato che, in ragione della cessazione del rapporto di agenzia, la Banca ”quale segno di apprezzamento per l’attività svolta dal Private Banker nel corso del rapporto” (enfasi aggiunta) gli riconosce alcuni interventi economici.

Inoltre, la valorizzazione della pregressa attività è ulteriormente confermata:i) dalla modalità di determinazione del valore dell’indennità, calcolata anche sulla base del valore del portafoglio clienti (Cfr. contratto, parte D, paragrafo 3 ”Calcolo dell’indennità”, lettera a) ”Base di calcolo”); ii) dalle voci di calcolo dell’indennità applicate alla posizione del Contribuente, tra cui figura il ”valore tecnico di portafoglio” (Cfr. lettera dell’11 maggio dell’anno n1).

Tanto considerato, in applicazione dell’articolo 14, paragrafo 1, della Convenzione, non ricorrendo le eccezioni di cui al paragrafo 2 del medesimo articolo, nel caso in esame, le indennità corrisposte all’Istante devono essere soggette a tassazione esclusiva nello Stato di residenza al momento dello svolgimento del rapporto di lavoro e di maturazione delle medesime, ossia in Italia.

Ai fini della determinazione della misura della ritenuta applicabile, è necessario avere riguardo allo Stato di attuale residenza del Contribuente, posto che l’articolo 25 del D.P.R. n. 600/1973 soggiace al principio di tassazione per cassa. L’applicazione del principio di tassazione per cassa, infatti, non incide sulla riconducibilità delle indennità in commento all’attività lavorativa svolta in Italia.

Si ritiene, pertanto, corretta l’applicazione della ritenuta prevista per i soggetti non residenti in Italia di cui all’articolo 25, comma 3 del D.P.R. n. 600/1973 nell’erogazione all’Istante delle indennità di cessazione del rapporto di agenzia.