La Corte di Cassazione, sezione tributaria, con l’ordinanza n. 3878 depositata il 15 febbraio 2025, intervenendo in tema di deducibilità per l’escussione di una fideiussione, ha statuito che in tema di deduzione delle perdite dal reddito d’impresa, se il pagamento del debito della società partecipata sia stato eseguito, in base ad un contratto di fideiussione, nello stesso anno d’imposta in cui si sarebbe verificata la perdita del credito da regresso, sorto con il pagamento del debito della partecipata al creditore concordatario non soddisfatto integralmente, detto credito da regresso, non essendo sorto e non essendo stato tassato come componente positivo del reddito in precedenti esercizi, non può essere dedotto dalla base imponibile, andando a costituire, di fatto, un versamento a fondo perduto, come tale non deducibile, in favore della società partecipata.
La vicenda ha riguardato una società per azioni a cui veniva notificato dall’Agenzia delle entrate un avviso di accertamento, a seguito dell’esame della documentazione relativa alle sopravvenienze passive, agli oneri straordinari e alle perdite su crediti che aveva richiesto a mezzo questionario. In particolare veniva recuperato a tassazione l’importo che la società aveva pagato in seguito all’escussione di una fideiussione rilasciata a favore della società controllata S. s.r.l., sottoposta a procedura concorsuale. Per l’Amministrazione finanziari i suddetti importi versati dovessero sommarsi al costo fiscale della partecipazione e che la successiva minusvalenza relativa alla svalutazione della partecipazione non fosse fiscalmente deducibile, ai sensi dell’art. 101 Tuir. La contribuente impugnava l’atto impositivo eccependo, in particolare, la non applicabilità dell’art. 94 Tuir, non avendo essa finanziato la società partecipata, bensì avendo pagato il terzo creditore in base al contratto di fideiussione e non essendo riuscita a recuperare il credito in via di regresso in quanto, medio tempore, la debitrice principale era stata sottoposta a procedura concorsuale e non era più attiva.. I giudici tributari di primo grado accolsero il ricorso della società. L’Agenzia impugnava la decisione. I giudici di appello riformarono la sentenza di primo grado e rigettarono il ricorso contro l’avviso di accertamento. La società contribuente, avverso la decisione di secondo grado, proponeva ricorso per cassazione fondato su un unico motivo.
I giudici di legittimità rigettarono il ricorso.
Per gli Ermellini ” Le sopravvenienze passive, di cui all’art. 101, quarto comma, Tuir, trovano una necessaria corrispondenza attiva in un precedente esercizio e conseguono al mutamento di una voce contabile che, nel trapasso da un esercizio a un altro, da attiva si trasforma in passiva (cfr. Cass., n. 27482/2014), con la conseguenza che tanto l’assunzione dell’obbligazione di garanzia (peraltro non è stato nemmeno dedotto che essa sia avvenuta a fronte del pagamento di un corrispettivo da parte della società garantita o nell’esercizio dell’attività d’impresa della società garante), quanto il pagamento della società garante al terzo creditore ed il conseguente sorgere del credito di regresso, non avevano rilevanza reddituale, ma solo patrimoniale.
Nel caso che ci occupa, non si verifica una simmetria, presupposta dall’art. 101 Tuir, tra un elemento attivo del reddito, sorto in un determinato periodo d’imposta, e la perdita di tale elemento in un successivo periodo d’imposta. “
Per il Supremo consesso “Anche la differenza tra sopravvenienza passiva e perdita su crediti, sulla quale si incentrano tratti della difesa della contribuente, è irrilevante in questa sede (cfr. Cass. n. 37174/2021): la stessa disposizione di cui all’art. 101 Tuir, infatti, non distingue fiscalmente la sopravvenienza passiva dalla perdita su crediti, che è deducibile solo a determinate condizioni.
In altre parole, anche se, su un piano astratto, esiste una distinzione generale tra perdite di natura realizzativa e perdite di natura valutativa, tale distinzione influisce sulle ipotesi di deducibilità della perdita, ma sul piano fiscale è irrilevante, perché fiscalmente la sopravvenienza passiva è un contenitore che racchiude diverse situazioni, e una di queste è la perdita su crediti, la cui deducibilità è possibile solo a determinate condizioni (cfr., ancora, Cass., n. 37174/2021).
La giurisprudenza di questa Corte si è già pronunciata nel senso che in tema di imposte sui redditi, ai fini della deducibilità della perdita su crediti quale componente negativo del reddito d’impresa, il contribuente deve fornire la prova dell’inerenza dei crediti all’attività imprenditoriale, cioè deve provare che la deduzione si riferisca ad una pregressa tassazione del ricavo, poi divenuto inesigibile.
Infatti, in tanto il legislatore ha previsto la deducibilità della perdita, in quanto il contribuente abbia previamente subito la tassazione del ricavo, divenuta indebita in seguito alla mancata riscossione del credito (Cass., sez. 6-5, n. 9784/2019).
Tale approdo interpretativo risulta confermato proprio dal disposto dell’art. 109, comma 5, Tuir, in cui si precisa che i componenti negativi sono deducibili “se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito”. “
Per cui concludono i giudici di piazza Cavour che “nel caso che ci occupa, come risulta dai fatti di causa ripercorsi dalla ricorrente, il pagamento del debito della società partecipata è stato eseguito, in base ad un contratto di fideiussione, nello stesso anno d’imposta, il 2007, in cui si sarebbe verificata la perdita del credito da regresso, sorto con il pagamento del debito della partecipata al creditore concordatario non soddisfatto integralmente, con la conseguenza che quel credito da regresso, non essendo sorto e non essendo stato tassato come componente positivo del reddito in precedenti esercizi, non può essere dedotto dalla base imponibile, andando a costituire, di fatto, un versamento a fondo perduto, come tale non deducibile, in favore della S. s.r.l.”