CORTE di CASSAZIONE, sezione tributaria, Ordinanza n. 2798 depositata il 5 febbraio 2025, n. 2798 – In tema di contenzioso tributario, la trattazione del ricorso in camera di consiglio invece che alla pubblica udienza, in presenza di un’istanza di una delle parti ai sensi dell’art. 33 del D.Lgs. n. 546 del 1992, integra una nullità processuale che travolge la successiva sentenza per violazione del diritto di difesa

Tributi – Avvisi di accertamento – Fatture soggettivamente inesistenti – Società cartiere – IVA – Detrazione indebita – Frode carosello comunitaria – Commercio di materiale plastico – Merce sottocosto – Covid-19 – Udienza da remoto – Accoglimento

Fatti di causa

1. L’Agenzia delle entrate, sulla scorta di un processo verbale di constatazione redatto dalla G.d.F. di Cremona nei confronti della F. Srl, da cui emergeva il coinvolgimento della stessa, unitamente a diverse società ritenute cartiere (G. Srl, M.P. Srl, C.P di Fa.Wa. e T. Srl), tutte facenti capo, a vario titolo, a tale Co.Ma., in una frode carosello comunitaria in materia di commercio di materiale plastico, emetteva nei confronti della società contribuente due avvisi di accertamento, integrativi di altri precedentemente emessi sempre nei confronti della F. Srl; con il primo (n. (…)) contestava l’utilizzo, per l’anno d’imposta 2011, di fatture soggettivamente inesistenti emesse dalla sopra indicate società cartiere, recuperando a tassazione l’IVA indebitamente detratta, con conseguente applicazione delle corrispondenti sanzioni; con il secondo (n. (…)) recuperava a tassazione, per le medesime ragioni, l’IVA indebitamente detratta dalle fatture di acquisto emesse dalle medesime società cartiere con riferimento, però, all’anno d’imposta 2012 e, ai fini IVA, IRES ed IRAP, disconosceva i costi di cui alle fatture emesse dalla F. Srl per consulenze commerciali per difetto di inerenza.

2. Il ricorso avverso il predetto avviso di accertamento proposto dalla società contribuente veniva rigettato dalla CTP di Cremona sentenza 170/02/2019.

3. L’impugnazione in appello della predetta sentenza veniva rigettata dalla CTR della Lombardia con la sentenza in epigrafe indicata, pronunciata in camera di consiglio nonostante la richiesta di trattazione pubblica con collegamento da remoto ex art. 27, comma 2, del D.L. n. 137/2020, conv., con modif., dalla legge n. 176/2020.

3.1. I giudici di appello preliminarmente ritenevano di dover procedere alla trattazione della causa in camera di consiglio sul presupposto che il deposito di una memoria scritta da parte della ricorrente andava intesa quale implicita rinuncia all’originaria istanza.

Quindi, ricostruito il meccanismo frodatorio messo in atto dalle società in esso coinvolte, affermava che “Nel caso in esame, la F. si colloca a valle del sistema frodatorio al quale hanno partecipato società diverse.

Le società che hanno emesso le fatture in esame sono evasori totali, hanno realizzato imponenti volumi di fatturato in brevissimo tempo, senza che tali volumi avessero corrispondenza e coerenza con reali capacità operative (erano prive di strutture, con sedi formali ma in realtà meri recapiti, prive di mezzi e dipendenti, riferibili formalmente a soggetti nullatenenti e prestanomi; addirittura la C.P ditta individuale ha iniziato ad operare il 22.03.2012, ha cessato di operare il 31.12.2012 e senza alcuna capacità finanziaria ha realizzato un fatturato di quasi un milione di euro)”; che “Gli elementi rappresentati sono plurimi, gravi, coerenti e decisivi per dimostrare la regia comune e, certamente, le sole verifiche formali e documentali di esistenza sulla carta delle società non è di per sé sufficiente a provare la diligente verifica da parte della F.”; che “La G. è società che gravita nella galassia di società riferibili a Co.Ma., così come le altre fornitrici di F. in questa sede attenzionate e la Co.Ra.P. Srl, a sua volta oggetto di verifica fiscale in quanto coinvolta in analoghi meccanismi fraudolenti.

Presso la sede della Co.Ra.P. Srl in R. (BS) sono state rinvenute due agende in cui erano stati trascritti gli schemi di cessione di vendita delle merci tra tutti i soggetti coinvolti nel giro delle fatture fittizie, fra i quali era compresa l’indicazione esplicita della F. (leggasi F.).

Il dominus della Co.Ra.P., Co.Ma., risulta essere stato percettore di reddito da parte della F. nel 2011 e 2012. In base a criteri di logica e ragionevolezza, che sempre devono guidare il ragionamento valutativo, è peraltro evidente che F. fosse perfettamente consapevole del meccanismo fraudolento a monte dei propri acquisti sia perché conosceva e aveva rapporti diretti con il regista della frode (Co.Ma.) sia perché beneficiava direttamente della frode in termini economici, sia perché otteneva la disponibilità della merce sottocosto (G. ha ceduto materiale plastico comprato a Euro 1,58 senza IVA, a Euro 1,38+IVA), secondo lo schema sopra descritto)”; che “Quanto alla ripresa di costi dedotti e ritenuti non inerenti si tratta di fatture per consulenze emesse da F. Srl della quale è legale rappresentante Fr.Ma., figlio di Fr.Gi., legale rappresentante della F.

Si tratta di consulenze del tutto generiche e imprecisate, il cui oggetto non è descritto in fattura, che fanno riferimento a contratti altrettanto generici e sottoscritti peraltro da parti “correlate” in quanto le persone fisiche di riferimento delle due società sono legate da uno strettissimo vincolo parentale e, peraltro, la F. è proprietaria della F.

Il riferimento a supposte collaborazioni per affidamenti bancari garantiti dall’amministratore di F. non convince ed è del tutto inverosimile, nella misura in cui non si spiega perché la F. dovrebbe essere remunerata per affidamenti bancari concessi da soggetti terzi, né è credibile che presti garanzia per un proprio cliente verso un terzo creditore.

Per di più se si considera che il fidejussore Fr.Ma. è amministratore e socio unico della F., a sua volta socia unica della F. amministrata dal padre, anche lui fidejussore, risulta evidente come la fidejussone sia stata rilasciata dal proprietario della contribuente; e non ha alcun senso che quest’ultimo sia per questo remunerato”.

4. Avverso tale statuizione la società propone ricorso per cassazione affidato a quattro motivi, cui replica l’intimata con controricorso.

5. La ricorrente deposita memoria in cui dà atto dell’intervenuta assoluzione in sede penale, con sentenza irrevocabile (che allega), di Fr.Gi., legale rappresentante della F. Srl, imputato del reato di cui all’art. 2 del D.Lgs. 74/2000 contestatogli anche con riferimento ai fatti oggetto del presente giudizio.

Ragioni della decisione

1. Con il primo motivo di ricorso la ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza impugnata per violazione degli artt. 27, comma 2, del D.L. n. 137/2020, 10 della legge n. 212 del 2000 e 24 e 111 Cost.

1.1. Sostiene che la sentenza era stata emessa nel periodo di emergenza da Covid-19, “in manifesta violazione del diritto di difesa del contribuente e del principio del contraddittorio processuale, non essendo stata disposta la pubblica udienza nonostante l’espressa richiesta formulata ai sensi dell’art. 27, comma 2, D.L. 137/2020”, sull’erroneo presupposto che “pur avendo presentato la parte privata istanza di rinvio a nuovo ruolo in attesa della fine del periodo emergenziale o in subordine la trattazione telematica con discussione pubblica, ha successivamente depositato memoria conclusiva scritta, con ciò, di fatto accettando il contraddittorio scritto e implicitamente rinunciando alla discussione pubblica”.

1.2. L’art. 27 del D.L. n. 137/2020, conv., con modif., dalla legge n. 176/2020, prevede che fino al 31 luglio 2001 le udienze pubbliche (ma anche quelle camerali e le camere di consiglio) potevano essere svolte con collegamento da remoto previa autorizzazione con decreto motivato del presidente della Commissione tributaria provinciale o regionale “ove le dotazioni informatiche della giustizia tributaria lo consentano e nei limiti delle risorse tecniche e finanziarie disponibili”

(primo comma); che, in alternativa, le controversie passavano in decisione sulla base degli atti e che, nel caso in cui la parte avesse insistito per la discussione da remoto con apposita istanza da notificarsi anche alle altre parti e da depositarsi almeno due giorni prima della data fissata per la trattazione della causa, si sarebbe proceduto comunque a trattazione scritta, con fissazione a favore di tutte le parti processuali di termini per memorie e repliche (termine non inferiore a dieci giorni prima dell’udienza per deposito di memorie conclusionali e di cinque giorni prima dell’udienza per memorie di replica), ove non fosse stato possibile procedere al collegamento da remoto (secondo comma).

1.3. Nel caso di specie, è pacifico che la data di trattazione del processo, fissata al 12 luglio 2021, ricadeva nell’ambito del periodo emergenziale da Covid-19, sicché, stante l’istanza avanzata dalla società contribuente, quest’ultima, salvo impossibilità di carattere tecnico-organizzativo, aveva diritto a che l’udienza si volgesse con collegamento da remoto.

1.4. La Commissione regionale, violando detta disposizione, ha proceduto alla trattazione in camera di consiglio senza emettere alcun provvedimento a riguardo (in cui si desse atto dell’impossibilità di procedere al collegamento da remoto), con conseguente impossibilità per la ricorrente di esperire il reclamo ex art. 28 del D.Lgs. n. 546 del 1992, come si sostiene nel controricorso, e senza neppure concedere alle parti processuali i termini per la trattazione scritta, eventualmente rinviando l’udienza a nuovo ruolo, ha deciso direttamente la causa sulla base degli atti depositati dalle parti, ritenendo, in modo assolutamente erroneo, che il deposito di memorie effettuate ai sensi del combinato disposto dagli artt. 61 e 32 del D.Lgs. n. 546 del 1992, dovesse intendersi come rinuncia implicita all’istanza di trattazione del giudizio con collegamento da remoto.

Al riguardo deve anche considerarsi che, come condivisibilmente sostenuto dalla ricorrente, sia la trattazione orale (con collegamento da remoto) che quella scritta (con concessione di termini per memorie e repliche), non elide il diritto della parte di depositare comunque memorie illustrative ex artt. 61  e 32 D.Lgs. n. 546 del 1992 nei termini previsti da tale disposizione.

1.5. Come già affermato da questa Corte (Cass. n. 20420 del 23/07/2024, Rv. 672020-01) “attesa l’equivalenza posta dalla norma emergenziale tra udienza di discussione e trattazione scritta, viene in evidenza la prevalente giurisprudenza di questa Corte secondo cui, in tema di contenzioso tributario, la trattazione del ricorso in camera di consiglio invece che alla pubblica udienza, in presenza di un’istanza di una delle parti ai sensi dell’art. 33 del D.Lgs. n. 546 del 1992, integra una nullità processuale che travolge la successiva sentenza per violazione del diritto di difesa (Cass. n. 19579 del 2018; Cass. n. 3559 del 2010; Cass. n. 10678 del 2009; Cass. n. 14380 del 2007; Cass. n. 20852 del 2005; Cass. n. 10099 del 2001; Cass. n. 5643 del 2001; Cass. n. 5986 del 2001).

In questo caso la lesione delle prerogative difensive risulta ancor più grave, perché negandosi alla parte non solo l’udienza di discussione, in presenza o da remoto, ma anche la trattazione scritta si è impedito ogni contraddittorio nella fase decisionale.

Si osservi che a più riprese questa Corte ha rilevato, in relazione al giudizio camerale davanti a sé ma con affermazioni di principio di portata generale, che la garanzia del contraddittorio, costituente il nucleo indefettibile del diritto di difesa costituzionalmente tutelato, è assicurata anche dalla trattazione scritta della causa, con facoltà delle parti di presentare memorie per illustrare ulteriormente le rispettive ragioni (v. Cass. n. 395 del 2017; Cass. n. 5371 2017; Cass. n. 7701 del 2017; Cass. n. 5665 del 2018; Cass. sez. un. n. 14437 del 2018; Cass. n. 26480 del 2020)”.

2. Conclusivamente, quindi, va accolto il primo motivo di ricorso con assorbimento degli altri con i quali la parte ricorrente ha dedotto:

– con il secondo motivo, la “nullità della sentenza per carenza di motivazione o motivazione apparente – Violazione e falsa applicazione degli art. 132 c.p.c. e 118 disp. attuative e dell’art. 36, comma 2, n. 4 del D.Lgs. n. 546/1992 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c.” in merito alla questione della consapevolezza della società contribuente di partecipare ad un meccanismo fraudolento;

– con il terzo, la “violazione dell’art. 42, comma 2, D.P.R. 600/1973 e dell’art. 7 L. 212/2000 con riferimento all’obbligo di motivazione dell’avviso di accertamento in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c.”, per avere la CTR “ritenuto provata la consapevolezza di F. Srl in ordine alla natura di cartiera della società G. Srl sulla base di un elemento mai indicato nell’avviso di accertamento ed introdotto solo nel corso del presente giudizio, ossia il già citato ritrovamento delle agende, presso la società Co.Ra. P., sulle quali sarebbero stati riportati gli schemi di cessione delle merci tra i fornitori fittizi e nelle quali sarebbe stata anche indicata la ricorrente”;

– con il quarto, la “violazione dell’art. 109 comma 5 del Tuir per erronea interpretazione del concetto di inerenza in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c.” con riferimento ai costi relativi a prestazioni di consulenza (di cui alle fatture emesse dalla società F. Srl)”.

3. La sentenza d’appello, in accoglimento del primo motivo di ricorso, deve essere dichiarata nulla e la causa deve essere rinviata al giudice del merito per nuovo esame a seguito di trattazione della causa in pubblica udienza e per la regolamentazione delle spese processuali del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti gli altri; dichiara nulla la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del presente giudizio di legittimità.