AGENZIA delle ENTRATE – Principio di diritto n. 4 del 14 aprile 2025
Rilevanza di un risarcimento del danno ai fini dell’applicazione della disciplina CFC
La normativa in materia di Controlled Foreign Companies (CFC) è dettata dall’articolo 167 del TUIR, come modificato dall’articolo 4 del d.lgs. 29 novembre 2018, n. 142, di recepimento della Direttiva (UE) 2016/1164 (c.d. ATAD) e, da ultimo, dall’articolo 3 del d.lgs. 27 dicembre 2023, n. 209 (c.d. Decreto fiscalità internazionale).
Come chiarito nella Relazione Illustrativa al citato d.lgs. n. 142 del 2018, ”La finalità della norma è quella di evitare che i soggetti con società controllate in Paesi a fiscalità privilegiata possano attuare pratiche di pianificazione fiscale in virtù delle quali trasferiscano ingenti quantità di utili dalla società controllante soggetta ad elevata fiscalità verso le società controllate soggette, invece, a tassazione ridotta. A tal fine, la disciplina CFC prevede l’imputazione per trasparenza al soggetto residente nel territorio dello Stato italiano dei redditi conseguiti dal soggetto controllato non residente, anche in assenza di effettiva distribuzione di utili, qualora lo stesso sia assoggettato a tassazione privilegiata”.
Nella Circolare n. 18/E del 27 dicembre 2021 (al par. 1.1.) è stato altresì evidenziato come ”i regimi CFC, inizialmente caratterizzati da una finalità anti differimento dell’imposizione (”antideferral”), abbiano assunto oggi una più marcata connotazione antiabuso, rientrante nel generale interesse degli Stati di intercettare e contrastare fenomeni di erosione di base imponibile (”base erosion and profit shifting”), anche attraverso schemi di pianificazione fiscale aggressiva attuati su scala transnazionale e volti a minimizzare il carico impositivo complessivo di gruppo”.
L’obiettivo di contrasto a fenomeni di dirottamento degli utili verso giurisdizioni a bassa fiscalità viene perseguito dalla norma attraverso un meccanismo di riallocazione, al ricorrere di determinate condizioni, del reddito dell’entità estera in capo al soggetto residente che la controlla, per trasparenza e indipendentemente dalla sua effettiva percezione.
Più in particolare, in base all’articolo 167 del TUIR, l’operatività della normativa CFC è subordinata al verificarsi congiuntamente di tre condizioni:
1. il controllo, di diritto o economico, dell’entità estera, da parte di un soggetto residente in Italia (commi 1 e 2);
2. l’assoggettamento dell’entità estera controllata ad un livello di tassazione effettiva non congruo (comma 4, lettera a);
3. la realizzazione, da parte dell’entità estera controllata, di proventi rientranti nelle categorie di passive income menzionate nella stessa disposizione, per oltre un terzo dei proventi complessivi (comma 4, lettera b).
In merito a quest’ultima condizione, si ritiene che il risarcimento del danno, conseguito sulla base di un accordo transattivo a seguito dell’interruzione di un’attività economica effettiva imputabile alla controparte, non possa essere ascritto ai passive income di cui al citato articolo 167, comma 4, lettera b), del TUIR.
Al riguardo, occorre innanzitutto rilevare che il comma 4, lettera b), dell’articolo 167 del TUIR, prevede che costituiscono passive income ai fini della disciplina CFC le seguenti categorie di proventi:
”1) interessi o qualsiasi altro reddito generato da attivi finanziari;
2) canoni o qualsiasi altro reddito generato da proprietà intellettuale;
3) dividendi e redditi derivanti dalla cessione di partecipazioni;
4) redditi da leasing finanziario;
5) redditi da attività assicurativa, bancaria e altre attività finanziarie;
6) proventi derivanti da operazioni di compravendita di beni con valore economico aggiunto scarso o nullo, effettuate con soggetti che, direttamente o indirettamente, controllano il soggetto controllato non residente, ne sono controllati o sono controllati dallo stesso soggetto che controlla il soggetto non residente;
7) proventi derivanti da prestazioni di servizi, con valore economico aggiunto scarso o nullo, effettuate a favore di soggetti che, direttamente o indirettamente, controllano il soggetto controllato non residente, ne sono controllati o sono controllati dallo stesso soggetto che controlla il soggetto non residente (…)”.
Tali categorie reddituali sono state sostanzialmente mutuate dalla citata Direttiva ATAD che, all’articolo 7, paragrafo 2, prevede un’analoga elencazione.
Al riguardo, si osserva che il risarcimento volto a ristorare il pregiudizio conseguente alla preclusa possibilità di esercitare l’attività imprenditoriale per cui la controllata estera è stata costituita e l’inutile sostenimento di rilevanti spese finalizzate all’avviamento dell’attività, non risulta riconducibile ad alcuna delle singole tipologie di proventi individuate dalla Direttiva ATAD e recepite nell’ordinamento interno, dall’articolo 167, comma 4, lett. b), del TUIR.
Non si ravvisano, quindi, i presupposti applicativi della disciplina CFC, anche con riferimento alla condizione del conseguimento, per oltre un terzo dei proventi complessivi, dei passive income elencati dall’articolo 167, comma 4, lett. b) del TUIR, di recepimento della legislazione unionale.