Il deposito della prova della notifica via PEC nel processo tributario

Nell’ambito del processo tributario telematico, la notifica a mezzo posta elettronica certificata (PEC) rappresenta un nodo cruciale sia in termini procedurali sia di tutela del diritto di difesa. Gli Ermellini, sezione tributaria, con l’ordinanza n. 21749 del 29 luglio 2025 hanno ribadito un importante principio sulla prova documentale.

Seppur riferita a questioni fiscali (fabbricati in costruzione e IMU/TASI), questa pronuncia offre uno spunto cruciale per le notifiche via PEC. In questo contesto, sottolinea l’importanza di depositare correttamente le ricevute per garantire la validità della prova.

Quadro normativo e giurisprudenziale generale

L’art. 3‑bis della legge n. 53/1994 e l’art. 6 del D.P.R. n. 68/2005 pongono in capo al notificante l’onere della ricevuta di accettazione (momento che perfeziona per il mittente) e della ricevuta di avvenuta consegna (RdAC) (momento che perfeziona per il destinatario).

In particolare, le Sezioni Unite (sentenza n. 28452 del 2024)hanno stabilito che, anche in presenza di una comunicazione di “casella piena” (ovvero un avviso di mancata consegna), la notifica non si perfeziona: serve invece la RdAC per considerare l’atto come portato a conoscenza del destinatario nei termini e in modo valido.

Di seguito il principio di diritto affermato dalle SS.UU.

«nel regime antecedente alla novella recata dal d.lgs. n. 149 del 2022, la notificazione a mezzo PEC eseguita dall’avvocato ai sensi dell’art. 3-bis della legge n. 53 del 1994 non si perfeziona nel caso in cui il sistema generi un avviso di mancata consegna, anche per causa imputabile al destinatario (come nell’ipotesi di saturazione della casella di PEC con messaggio di errore dalla dicitura “casella piena”), ma soltanto se sia generata la ricevuta di avvenuta consegna (c.d. “RdAC”). Ne consegue che il notificante, ove debba evitare la maturazione a suo danno di un termine decadenziale, sarà tenuto a riattivare tempestivamente il procedimento notificatorio attraverso le forme ordinarie di cui agli artt. 137 e ss. c.p.c., potendo così beneficiare del momento in cui è stata generata la ricevuta di accettazione della originaria notificazione inviata a mezzo PEC».

Parallelamente, la Corte Suprema (ordinanza n. 16189/2023) ha precisato che l’invio da solo non basta: la prova della tempestività dell’impugnazione via PEC richiede la RdAC; in mancanza, fa fede il timbro “pervenuto” cancelleriale, con conseguenze anche di inammissibilità. Inoltre, l’ordinanza n. 16189 del 2023 afferma che la violazione delle forme digitali comporta nullità (e non inesistenza) della notifica, sanabile se l’atto ha comunque raggiunto lo scopo.

Il principio di diritto statuito dal Supremo consesso nell’ordinanza n. 16189 depositata l’ 8 giugno 2023

“La prova che l’atto sia stato portato nella disponibilità del notificando – ove non risulti da altre specifiche circostanze verificatesi nel caso concreto (come, ad es., nell’ipotesi in cui il suo difensore, nell’ambito di uno scambio di corrispondenza difensiva con il difensore del notificante, provveda a ritrasmettergli la copia ricevuta dell’atto notificato: Cass. 15/07/2021, n. 20214, cit.) – viene data istituzionalmente solo mediante il deposito telematico delle ricevute di accettazione e consegna in formato “.eml” e “.msg” e mediante l’inserimento dei relativi dati identificativi nel file “Dati.Atto.xml”, l’accesso al quale consente di verificare la presenza dell’atto nella disponibilità del destinatario.

Viceversa, il solo deposito dell’atto notificato a mezzo PEC e delle ricevute di accettazione e consegna in formato PDF non consente analoga prova.”

Processo tributario e notifica in Cassazione: oneri probatori specifici

Nel processo tributario, la prova della notificazione via PEC si acquisisce tramite deposito telematico:

• del file .eml o .msg (messaggio PEC originale con allegati),

• della ricevuta di accettazione,

• della ricevuta di avvenuta consegna,

• correlando tali elementi nel dossier telematico tramite il file DatiAtto.xml.

L’ordinanza  n. 14790/2024 della sezione tributaria chiarisce che, in cassazione, se non si allega la relata di notifica (ossia il file .eml/.msg), il ricorso può essere dichiarato improcedibile ex art. 369, comma 2, n. 2, c.p.c. .

Principi richiamati nell’ordinanza n. 14790, sezione tributaria, depositata il 27 maggio 2024

“l’obbligo del deposito telematico degli atti introduttivi è stato esteso anche al giudizio di cassazione, essendo stato in particolare previsto, all’art. 35, comma 2, come modificato dalla legge 29 dicembre 2022, n. 197, che – fra le altre – le norme contenute nel Titolo V ter delle disposizioni di attuazione del codice di procedura civile (“disposizioni relative alla giustizia digitale”) si applichino anche alla Corte di Cassazione, dal 1° gennaio 2023;

(…)  fra le disposizioni applicabili sin dal 1° gennaio 2023 assume particolare rilievo l’art. 196-quater delle disp. di attuazione (“Obbligatorietà del deposito telematico di atti e di provvedimenti”), secondo cui “nei procedimenti davanti al Tribunale, alla Corte di appello, alla Corte di cassazione e al Giudice di pace il deposito degli atti processuali e dei documenti, ivi compresa la nota di iscrizione a ruolo, da parte dei difensori e dei soggetti nominati o delegati dall’autorità giudiziaria, ha luogo esclusivamente con modalità telematiche”, “con le stesse modalità le parti depositano gli atti e i documenti provenienti dai soggetti da esse nominati” e “il deposito con modalità telematiche è effettuato nel rispetto della normativa anche regolamentare concernente la sottoscrizione, la trasmissione e la ricezione dei documenti informatici”;

(…) l’obbligo riguarda, pertanto, anche gli atti e documenti su cui il ricorso si fonda, i quali, ove in formato analogico, dovranno essere depositati telematicamente in copia informatica;

(…) nel caso in cui la notificazione della sentenza, al fine del decorso del termine breve per l’impugnazione, venga effettuata a mezzo posta elettronica certificata (PEC), il difensore deve depositare, quindi, non solo la sentenza, ma anche il messaggio di posta elettronica certificata con i relativi allegati, il che, come dianzi indicato, comporta che si dovrà procedere all’allegazione del duplicato della notifica in formato .eml oppure .msg, ovvero del file contenente il messaggio di posta elettronica e i suoi allegati, come previsto dall’art. 13 delle Specifiche tecniche previste dall’art. 34, comma 1, D.M. 44-2011 e succ. mod. (Formato dei documenti informatici allegati – art. 12 del Regolamento Ministeriale), vigenti ratione temporis;

(…) l’art. 9, commi 1-bis e 1-ter, della legge n. 53-1994, quanto al contenuto della PEC di notifica (dell’atto introduttivo o del provvedimento), prevede infatti quanto segue: “1-bis. Qualora non si possa procedere al deposito con modalità telematiche dell’atto notificato a norma dell’articolo 3-bis, l’avvocato estrae copia su supporto analogico del messaggio di posta elettronica certificata, dei suoi allegati e della ricevuta di accettazione e di avvenuta consegna e ne attesta la conformità ai documenti informatici da cui sono tratte ai sensi dell’articolo 23, comma 1, del decreto legislativo 7 marzo 2005, n. 82; 1-ter. In tutti i casi in cui l’avvocato debba fornire prova della notificazione e non sia possibile fornirla con modalità telematiche, procede ai sensi del comma 1-bis“;

(…) laddove, dunque, si possa procedere al deposito telematico, la prova della notifica a mezzo posta elettronica certificata dovrà essere fornita esclusivamente con il file nativo della notifica, e non mediante stampa dello stesso (in formato cartaceo o in pdf mediante scansione), in quanto unicamente il file in formato .eml oppure .msg garantisce l’autenticità del messaggio stesso, essendo caratterizzato dalla presenza della firma del gestore di posta, che attesta che quel messaggio proviene dall’ente che ha gestito la consegna del messaggio PEC e che il documento non ha subìto modifiche o alterazioni;

(…) pur in difetto di produzione di copia autentica della sentenza impugnata e della relata di notificazione della medesima, il ricorso per cassazione deve ugualmente ritenersi procedibile ove risulti, dallo stesso, che la sua notificazione si è perfezionata, dal lato del ricorrente, entro il sessantesimo giorno dalla pubblicazione della sentenza, poiché il collegamento tra la data di pubblicazione della sentenza, indicata nel ricorso, e quella della notificazione del ricorso, emergente dalla relata di notificazione dello stesso, assicura comunque lo scopo, cui tende la prescrizione normativa, di consentire al giudice dell’impugnazione, sin dal momento del deposito del ricorso, di accertarne la tempestività in relazione al termine di cui all’art. 325, secondo comma, cod. proc. civ. (cfr. Cass. 10-07-2013, n. 17066; Cass. 30-04-2019, n. 11386);

(…) Nel giudizio di cassazione, a seguito della riforma introdotta dal D.Lgs. 10 ottobre 2022, n. 149, va dichiarata l’improcedibilità ex art. 369, comma 2, n. 2), cod. proc. civ. dell’impugnazione proposta contro una sentenza notificata a mezzo posta elettronica certificata (PEC), di cui il ricorrente non abbia depositato, unitamente al ricorso, la relata di notifica, mediante inserimento nella busta telematica, con la quale l’atto è depositato, del messaggio di posta elettronica certificata in formato .eml o .msg, che non risulti neppure prodotto dal controricorrente nel termine di cui all’art. 370, comma 3, cod. proc. civ.“

Il richiamo implicito dell’ordinanza 21749/2025

La recente ordinanza n. 21749/2025 della Suprema Corte, sezione tributaria, pur affrontando temi legati a immobili e base imponibile IMU/TASI, sottolinea l’importanza di un rigore documentale nei rapporti con l’amministrazione, valorizzando esclusivamente l’accatastamento reale, e non quello “fittizio”, per stabilire la capacità contributiva. Questa scelta ermeneutica – che valorizza non meri adempimenti formali, ma dati reali, effettivi e verificabili – può essere letto come una sorta di principio trasversale, applicabile anche alla materia della notifica telematica: vale la pena che la notifica sia non solo formalmente eseguita, ma realmente perfezionata e provata con rigore.

Principi ribaditi dall’ordinanza n. 21749 depositata il 29 luglio 2025

“nel giudizio di cassazione, a seguito della riforma introdotta dal D.Lgs. n. 149 del 2022, va dichiarata l’improcedibilità ex art. 369, comma 2, n. 2, c.p.c. dell’impugnazione proposta contro una sentenza notificata a mezzo posta elettronica certificata, di cui il ricorrente non abbia depositato, unitamente al ricorso, la relata di notifica, mediante inserimento nella busta telematica, con la quale l’atto è depositato, del messaggio di posta elettronica certificata in formato .eml o .msg, che non risulti neppure prodotto dal controricorrente nel termine di cui all’art. 370, comma 3, c.p.c.

(…) Le Sezioni Unite di questa Corte (cfr. Cass. n. 21349/2022) hanno, invero, ribadito che la dichiarazione, contenuta nel ricorso per cassazione, di avvenuta notificazione della sentenza impugnata attesta un “fatto processuale” – la notificazione della sentenza – idoneo a far decorrere il termine “breve” di impugnazione e, quale manifestazione di “autoresponsabilità” della parte, impegna quest’ultima a subire le conseguenze di quanto dichiarato, facendo sorgere in capo ad essa l’onere di depositare, nel termine stabilito dall’art. 369 c.p.c., copia della sentenza munita della relata di notifica (ovvero delle copie cartacee dei messaggi di spedizione e di ricezione, in caso di notificazione a mezzo PEC), senza che sia possibile recuperare alla relativa omissione mediante la successiva, e ormai tardiva, produzione ai sensi dell’art. 372 c.c.

(…) In merito alle modalità di produzione di tali documenti è d’uopo tuttavia evidenziare che con la riforma introdotta dal D.Lgs. 10 ottobre 2022, n. 149 l’obbligo del deposito telematico degli atti introduttivi è stato esteso anche al giudizio di cassazione, essendo stato in particolare previsto, all’art. 35, comma 2, come modificato dalla legge 29 dicembre 2022, n. 197, che – fra le altre – le norme contenute nel Titolo V ter delle disposizioni di attuazione del codice di procedura civile (“disposizioni relative alla giustizia digitale”) si applichino anche alla Corte di Cassazione, dal 1 gennaio 2023.

(…) Fra le disposizioni applicabili sin dal 1 gennaio 2023 assume particolare rilievo l’art. 196-quater delle disp. di attuazione (“Obbligatorietà del deposito telematico di atti e di provvedimenti”), secondo cui “nei procedimenti davanti al Tribunale, alla Corte di appello, alla Corte di cassazione e al Giudice di pace il deposito degli atti processuali e dei documenti, ivi compresa la nota di iscrizione a ruolo, da parte dei difensori e dei soggetti nominati o delegati dall’autorità giudiziaria, ha luogo esclusivamente con modalità telematiche”, “con le stesse modalità le parti depositano gli atti e i documenti provenienti dai soggetti da esse nominati” e “il deposito con modalità telematiche è effettuato nel rispetto della normativa anche regolamentare concernente la sottoscrizione, la trasmissione e la ricezione dei documenti informatici”.

(…) L’obbligo riguarda, pertanto, anche gli atti e documenti su cui il ricorso si fonda, i quali, ove in formato analogico, dovranno essere depositati telematicamente in copia informatica.

(…) Nel caso in cui la notificazione della sentenza, al fine del decorso del termine breve per l’impugnazione, venga effettuata a mezzo posta elettronica certificata (PEC), il difensore deve depositare, quindi, non solo la sentenza, ma anche il messaggio di posta elettronica certificata con i relativi allegati, il che, come dianzi indicato, comporta che si dovrà procedere all’allegazione del duplicato della notifica in formato .eml oppure .msg, ovvero del file contenente il messaggio di posta elettronica e i suoi allegati, come previsto dall’art. 13 delle Specifiche tecniche previste dall’art. 34, comma 1, D.M. 44/2011 e succ. mod. (Formato dei documenti informatici allegati – art. 12 del Regolamento Ministeriale), vigenti ratione temporis.

(…) L’art. 9, commi 1-bis e 1-ter, della legge n. 53/1994, quanto al contenuto della PEC di notifica (dell’atto introduttivo o del provvedimento), prevede infatti quanto segue: “1-bis. Qualora non si possa procedere al deposito con modalità telematiche dell’atto notificato a norma dell’articolo 3-bis, l’avvocato estrae copia su supporto analogico del messaggio di posta elettronica certificata, dei suoi allegati e della ricevuta di accettazione e di avvenuta consegna e ne attesta la conformità ai documenti informatici da cui sono tratte ai sensi dell’articolo 23, comma 1, del decreto legislativo 7 marzo 2005, n. 82. 1-ter. In tutti i casi in cui l’avvocato debba fornire prova della notificazione e non sia possibile fornirla con modalità telematiche, procede ai sensi del comma 1-bis”.

(…) Laddove, dunque, si possa procedere al deposito telematico, la prova della notifica a mezzo posta elettronica certificata dovrà essere fornita esclusivamente con il file nativo della notifica, e non mediante stampa dello stesso (in formato cartaceo o in pdf mediante scansione), in quanto unicamente il file in formato .eml oppure .msg garantisce l’autenticità del messaggio stesso, essendo caratterizzato dalla presenza della firma del gestore di posta, che attesta che quel messaggio proviene dall’ente che ha gestito la consegna del messaggio PEC e che il documento non ha subìto modifiche o alterazioni.

(…) pur in difetto di produzione di copia autentica della sentenza impugnata e della relata di notificazione della medesima, il ricorso per cassazione deve ugualmente ritenersi procedibile ove risulti, dallo stesso, che la sua notificazione si è perfezionata, dal lato del ricorrente, entro il sessantesimo giorno dalla pubblicazione della sentenza, poiché il collegamento tra la data di pubblicazione della sentenza, indicata nel ricorso, e quella della notificazione del ricorso, emergente dalla relata di notificazione dello stesso, assicura comunque lo scopo, cui tende la prescrizione normativa, di consentire al giudice dell’impugnazione, sin dal momento del deposito del ricorso, di accertarne la tempestività in relazione al termine di cui all’art. 325, secondo comma, c.p.c. (cfr. Cass. nn. 11386/2019, 17066/2013).”

Conclusioni

Alla luce del quadro normativo e giurisprudenziale:

1. Il deposito della sola ricezione (invio) non è sufficiente: serve la RdAC per provare che la PEC è arrivata nei tempi e nella forma.

2. Il file nativo .eml/.msg è essenziale per garantire autenticità e completezza; stampa o PDF non bastano.

3. Il rispetto delle forme telematiche evita la nullità – possibile rimedio solo se l’atto ha raggiunto lo scopo – o addirittura l’improcedibilità.

4. L’approccio della Cassazione tributaria, come nell’ordinanza 21749/2025, ribadisce che conta il dato rilevante e reale, non solo la formalità: principio che ben si applica al perfezionamento delle notifiche via PEC.

In definitiva, nel processo tributario telematico, la prova della notifica via PEC dev’essere integrale, autentica e formale, tanto da garantire la certezza del termine e del diritto di difesa. Solo così può dirsi realmente compiuta, in linea con il principio sostanziale e l’ermeneutica rigorosa promossa dalla Suprema Corte.

File da depositare nel SIGIT

Nel SIGIT, come allegati firmati digitalmente (.p7m), vanno depositati:

 Tutti i file vanno firmati digitalmente (.p7m), anche se sono .eml o .msg.

Riferimenti giurisprudenziali

• Cass. civ., sez. V, 19/01/2023, n. 1694: ha ribadito che solo il deposito del file .eml/.msg garantisce la piena prova dell’avvenuta notifica.

• Cass., sez. trib., 21/06/2021, n. 17675: conferma che il PDF della PEC non è sufficiente se non accompagnato dal file originale.