Imposta registro e di bollo applicabile alla cessione di ramo d’azienda in cui è ricompreso un immobile destinato a housing universitario – Risposta n. 60 del 2 marzo 2026 dell’Agenzia delle entrate

Imposta registro e di bollo applicabile alla cessione di ramo d’azienda in cui è ricompreso un immobile destinato a housing universitario

Con l’istanza di interpello specificata in oggetto, è stato esposto il seguente

Quesito

La società Alfa SRL (in seguito ”Istante” o ”Società”) fa presente che intende avviare l’attività di housing universitario nel territorio del Comune di (…) e di aver presentato al riguardo la richiesta di contributo di cui al Decreto MUR n. 48 del 26 febbraio 2024, con gli aggiornamenti previsti dal Decreto n. 764 del 31 maggio 2024 nonché dell’ordinanza n. 3 del 23 gennaio 2024.

All’uopo, l’Istante rappresenta che intende acquisire – dalla Società Beta (di seguito ”Cedente”) – un ramo d’azienda avente per oggetto l’attività alberghiera nel quale è compreso l’immobile che verrà destinato a housing universitario, situato nello stesso Comune.

L’Istante chiede chiarimenti in merito alla possibilità di poter applicare l’esenzione dalle imposte di bollo e di registro prevista dall’articolo 1-bis, comma 10, della legge 14 novembre 2000, n. 338, (recante le disposizioni in materia di alloggi e residence per studenti universitari) all’atto di acquisto del descritto ramo di azienda comprendente l’immobile destinato a housing universitario.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

L’Istante è del parere che, considerato che la cessione del ramo di azienda ricomprende l’immobile che verrà utilizzato nell’attività di housing universitario, il relativo atto possa essere riconducibile tra quelli di cui alla citata disposizione contenuta nell’articolo 1-bis, comma 10, della legge n. 338 del 2000 e, in quanto tale, fruire dell’esenzione dall’imposta di bollo e di registro.

Parere dell’agenzia delle entrate

L’articolo 1-bis (rubricato ”nuovo housing universitario”) della legge 14 novembre 2000, n. 338 (recante ”Disposizioni in materia di alloggi e residenze per studenti universitari”) al comma 10 prevede che «Gli atti aventi ad oggetto gli immobili destinati ad alloggi e residenze per studenti universitari stipulati in relazione alle proposte ammesse al finanziamento di cui al presente articolo sono esenti dall’imposta di bollo di cui al Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 642, e dall’imposta di registro prevista dal testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131. Ferma restando la decadenza del beneficio prevista dal comma 6, qualora a seguito della stipula degli atti di cui al primo periodo non venga dato seguito, entro i termini previsti, agli interventi finalizzati alla realizzazione e messa a disposizione degli alloggi o delle residenze universitarie, si determina la decadenza del beneficio fiscale di cui al presente comma.».

Il comma 6, del medesimo articolo 1-bis stabilisce che «La riduzione della disponibilità dei posti letto rispetto al numero degli stessi indicato in sede di proposta comporta la riduzione delle somme erogate e dei benefici di cui ai commi 9 e 10 in misura proporzionale alla riduzione della disponibilità prevista. In caso di mutamento della destinazione d’uso prevalente ad alloggio o residenza per studente degli immobili utilizzati per le finalità del presente articolo, il soggetto aggiudicatario decade dai benefici di cui ai commi 9, 10 e 11.».

Il richiamato articolo 1-bis è stato introdotto dall’articolo 25 del decreto-legge 23 settembre 2022, n. 144, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 novembre 2022, n. 175, rubricato ”Nuove misure di attuazione del Piano nazionale di ripresa e resilienza in materia di alloggi e residenze per studenti universitari”, al comma 1 dispone che «Le risorse previste dalla riforma 1.7 della missione 4, componente 1, del Piano nazionale di ripresa e resilienza (PNRR) sono destinate per un importo pari a 660 milioni di euro, all’acquisizione della disponibilità di nuovi posti letto presso alloggi o residenze per studenti delle istituzioni della formazione superiore, ai fini del perseguimento delle finalità previste dalla medesima riforma.».

Al comma 2 viene previsto che «le risorse destinate ai sensi del comma 1 sono assegnate, (…), alle imprese, agli operatori economici di cui all’articolo 3, comma 1, lettera p) del codice dei contratti pubblici, (…) e agli altri soggetti privati di cui al comma 1, comma 1, della presente legge sulla base delle proposte selezionate da una commissione istituita presso il Ministero dell’università e della ricerca, secondo le procedure definite dal decreto di cui al comma 7. (…)».

Il successivo comma 4, stabilisce che «Le risorse assegnate ai sensi del comma 3 sono destinate al pagamento del corrispettivo o parte di esso, dovuto per il godimento dei posti letto resi disponibili ai sensi del presente articolo presso alloggi o residenze per i primi tre anni dalla effettiva fruibilità degli stessi.».

Il decreto del Ministero dell’università e della ricerca (di seguito MUR) del 26 febbraio 2024, n. 481, con gli aggiornamenti previsti dal decreto 31 maggio 2024, n. 764 e dall’ordinanza del 23 gennaio 2025, n. 3, all’articolo 2, comma 1, stabilisce che «Il presente Decreto è finalizzato all’acquisizione della disponibilità di nuovi posti letto presso alloggi o residenze per studenti delle istituzioni della formazione superiore, in attuazione della Riforma 1.7 ”Alloggi per gli studenti e riforma della legislazione sugli alloggi per gli studenti”, prevista dalla Missione 4, Componente 1, (…) del Piano Nazionale di Ripresa e Resilienza (…), e dell’articolo1-bis della Legge 14 novembre 2000, n. 388 e del Decreto Ministeriale 27 dicembre 2022, n.1437.».

L’articolo 2, comma 2, del medesimo DM n. 481, prevede che «Il Ministero dell’Università e della Ricerca riconosce ai soggetti gestori delle residenze universitarie un contributo economico che copre una parte dei proventi da locazione per i primi tre anni di gestione delle strutture stesse. (…) Gli oneri connessi alla realizzazione delle residenze universitarie, che possono riguardare interventi di manutenzione straordinaria, recupero, ristrutturazione edilizia e urbanistica, restauro e risanamento, efficientamento e/o miglioramento energetico, demolizione e ricostruzione, nuova costruzione non su terreni greenfield, (…), sono a carico dei soggetti gestori, anche in concorso con eventuali risorse messe a disposizione da altri soggetti, compresi i soggetti proprietari degli immobili – se diversi dal soggetto gestore. Per tali spese il MUR non riconosce alcun rimborso nell’ambito del presente Decreto.».

L’articolo 18 del citato DM n. 481 del 2024, rubricato ”Agevolazioni fiscali” dispone che «I soggetti gestori degli interventi ammessi a finanziamento beneficiano delle disposizioni di agevolazione fiscale di cui ai commi 9 e 10 dell’articolo 1-bis della Legge 14 novembre 2000, n. 388. (…)».

Lo stesso MUR, in risposta alle FAQ pubblicate sul proprio sito e aggiornate al 12 maggio 2025, ha chiarito che «le agevolazioni fiscali correlate alla partecipazione all’Avviso di cui al D.M. n. 481/2024 sono disciplinate dall’articolo 1-bis della Legge 14 novembre 2000, n. 388, e in particolare ai commi 9, 10 e 11».

Nella fattispecie in esame, l’Istante afferma di aver presentato la richiesta di contributo ai sensi del citato DM n. 481 del 2024 e intende acquisire dal cedente il ramo d’azienda avente per oggetto l’attività alberghiera, nel quale è ricompreso l’immobile che verrà destinato a housing universitario.

Più specificatamente, dalla bozza dell’atto di cessione prodotta emerge che:

– il cedente è titolare del ramo d’azienda avente per oggetto l’attività di albergo per la quale fu rilasciata dal Comune (…) apposita licenza (…) per l’esercizio di attività alberghiera, di pensione, locanda, albergo diurno;

– nella cessione sono ricompresi ogni accessorio e pertinenza dello stesso ramo d’azienda ceduto e, più precisamente, risultano in esso ricompresi l’immobile, tutte le attrezzature e gli arredi e quant’altro costituisca dotazione aziendale per l’esercizio ceduto (cfr. articolo 1 della bozza di atto rubricato ”Consenso e oggetto”);

– il corrispettivo dell’operazione di cessione, di comune accordo pattuito, viene suddiviso con riferimento all’immobile, alle attrezzature e all’avviamento [cfr. articolo 2 (”Prezzo”)].

Con riferimento all’applicazione dell’imposta di registro alla fattispecie di cessione di azienda, l’articolo 23 del Testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro approvato con decreto del Presidente della Repubblica del 26 aprile 1986, n. 131 (TUR), come modificato dal decreto legislativo 18 settembre 2024, n. 139, al comma 4, prevede, tra l’altro, che «Nelle cessioni di aziende e complessi aziendali relativi a singoli rami dell’impresa, si applicano le aliquote previste per i trasferimenti a titolo oneroso aventi a oggetto le diverse tipologie di beni che compongono l’azienda o il ramo di azienda, sulla base dell’imputazione a tali beni di una quota parte del corrispettivo da individuare secondo una ripartizione indicata nell’atto o nei suoi allegati. […] In assenza della suddetta ripartizione, si applica la disposizione del comma 1».

La richiamata disposizione di cui al comma 1 del medesimo articolo 23, prevede che «Se una disposizione ha per oggetto più beni o diritti, per i quali sono previste aliquote diverse, si applica l’aliquota più elevata, salvo che per i singoli beni o diritti siano stati pattuiti corrispettivi distinti.».

Al riguardo, la circolare del 14 marzo 2025, n. 2/E esplicativa delle modifiche apportate dal decreto legislativo 18 settembre 2024, n. 139, in materia di imposte di registro, ipotecaria e catastale, imposta di bollo e altri tributi minori, ha chiarito che «Con la lettera i) del comma 1 dell’articolo 2 del decreto delegato è stato riformulato il comma 4 dell’articolo 23 del TUR, prevedendo che nelle cessioni di aziende o di complessi aziendali relativi a singoli rami dell’impresa si applicano le aliquote previste per i trasferimenti a titolo oneroso aventi a oggetto le diverse tipologie di beni che compongono l’azienda o il ramo di azienda, sulla base dell’imputazione a tali beni di una quota parte del corrispettivo da individuare secondo una ripartizione indicata nell’atto o nei suoi allegati. […] Ai fini dell’applicazione delle diverse aliquote, le passività si imputano ai diversi beni sia mobili che immobili in proporzione del loro rispettivo valore. In assenza della suddetta ripartizione, si applica la disposizione del comma 1».

La suddetta circolare n. 2/E ha, altresì, precisato che «Come si evince dalla relazione illustrativa, la finalità del suddetto intervento normativo è quella di stabilire espressamente le condizioni in presenza delle quali, nei casi di cessione di un’azienda o di un ramo aziendale, sono applicabili, separatamente, le diverse aliquote previste per il trasferimento dei singoli beni e diritti che lo compongono, in luogo di un’aliquota unica (i.e., quella più elevata tra le diverse aliquote previste per i singoli beni e diritti inclusi nel compendio aziendale)».

Nel caso di specie assume rilievo la circostanza che, per quanto affermato nell’istanza, il ramo di azienda che l’Istante intende acquistare comprende l’immobile che verrà destinato ad housing universitario e in merito al quale lo stesso Istante ha richiesto al MUR l’ammissione al contributo ai sensi del citato DM n. 481 del 2024.

Al riguardo, attesa la formulazione della disposizione di cui al comma 10 dell’articolo 1-bis della legge n. 388 del 2000, che intende agevolare (esentandoli da imposta di registro e di bollo) «Gli atti aventi ad oggetto gli immobili destinati ad alloggi e residenze per studenti universitari stipulati in relazione alle proposte ammesse al finanziamento», si ritiene che tale disposizione sia applicabile anche nel caso di specie, ovvero all’atto di cessione di azienda, nel presupposto che il ramo d’azienda oggetto della cessione ricomprenda l’immobile destinato ad housing universitario e ammesso al richiamato finanziamento.

Pertanto, si è del parere che l’Istante, una volta destinatario del contributo pubblico in argomento e, quindi, nel caso in cui la proposta sia stata ammessa al finanziamento ai sensi dell’articolo 2 del citato DM n. 481 del 2024, possa beneficiare delle agevolazioni fiscali di cui all’articolo 1-bis, comma 10 della richiamata legge n. 388 del 2000 e, in particolare, dell’esenzione dalle imposte di bollo e di registro.

Tuttavia, tenuto conto delle modalità applicative dell’imposta di registro nel caso della cessione di ramo d’azienda previste dall’articolo 23 del TUR e sopra richiamate, si precisa che la disposizione di esenzione, di cui al richiamato comma 10 dell’articolo 1-bis della legge n. 388 del 2000, potrà essere applicata con esclusivo riferimento alla quota parte del corrispettivo imputata all’immobile e individuata in base alla ripartizione indicata nell’atto.

Più specificatamente, l’agevolazione concernente l’imposta di registro è applicabile unicamente alla quota parte del corrispettivo complessivo riferita al trasferimento a titolo oneroso dell’immobile ricompreso nel ramo aziendale, che dovrà, pertanto, essere indicato distintamente e analiticamente rispetto a quello delle attrezzature, dell’avviamento e di altri eventuali asset che configurano, nel loro insieme, il complesso aziendale.

Conseguentemente, l’imposta di registro dovrà applicarsi in maniera ordinaria, secondo le aliquote previste per i trasferimenti a titolo oneroso aventi ad oggetto le diverse tipologie di beni che compongono il ramo d’azienda, alla quota parte del corrispettivo complessivamente dovuto imputabile ai beni diversi dall’immobile destinato ad housing universitario per il quale si è stati ammessi al finanziamento.

Tale soluzione, formulata sulla base della finalità dell’agevolazione in commento che limita l’esenzione agli «atti aventi ad oggetto immobili» e delle modalità di applicazione dell’imposta di registro alla cessione di ramo di azienda di cui all’articolo 23 del TUR, tiene conto del fatto che, come più volte ribadito dalla Corte di Cassazione, le norme sulle agevolazioni ed esenzioni di carattere fiscale rientrano tra quelle di carattere eccezionale che richiedono un’esegesi ispirata al criterio di stretta interpretazione e non ammettono interpretazione analogica o estensiva, con la conseguenza che i benefici in esse contemplati non possono essere estesi oltre l’ambito di applicazione come rigorosamente identificato in base alla definizione normativa (cfr. ex multis, Corte di Cassazione, sentenza 7 febbraio 2013, n. 2925).

Il presente parere viene reso sulla base degli elementi e dei documenti presentati, assunti acriticamente così come illustrati nell’istanza di interpello, nel presupposto della loro veridicità e concreta attuazione del contenuto ed esula da ogni valutazione in merito alla qualificazione dell’operazione descritta come cessione di ramo d’azienda, non oggetto di quesito.

Resta impregiudicato ogni potere di controllo dell’Amministrazione finanziaria.