CORTE di CASSAZIONE, sezione tributaria, Ordinanza n. 17860 depositata il 4 giugno 2026 – La presunzione legale di inerenza/deducibilità opera al ricorrere dei presupposti previsti dalla norma, senza che assumano rilievo requisiti ulteriori

Avviso di accertamento – IRES, IRAP, IVA – Deduzione – Contratto di sponsorizzazione – Prova – Presunzione legale – Rigetto

Fatti di causa

La controversia origina da un avviso di accertamento relativo all’annualità 2010, con il quale l’Agenzia delle Entrate recuperava a tassazione, ai fini IRES, IRAP e IVA, componenti negativi derivanti da costi di sponsorizzazione/pubblicità sostenuti dalla contribuente M. Srl in favore di un’associazione sportiva dilettantistica, ritenuti non deducibili e, quanto all’imposta sul valore aggiunto, non detraibili, sul rilievo della genericità della documentazione e del difetto dei requisiti di effettività e inerenza, nonché della mancanza di data certa del contratto di sponsorizzazione.

La contribuente impugnava l’atto impositivo dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Campobasso, che respingeva il ricorso, valorizzando, tra l’altro, l’antieconomicità dell’operazione, la carenza di idonea prova dell’effettività dei costi e l’insussistenza dei presupposti richiesti per la deduzione.

Proposto appello, la Commissione tributaria regionale del Molise, con sentenza n. 626/2019, lo rigettava: pur riconoscendo, in astratto, l’operatività della presunzione prevista dall’art. 90, comma 8, della L. n. 289 del 2002, riteneva nondimeno non assolto l’onere della prova quanto alla effettiva stipulazione del contratto e al sostenimento delle spese, reputando il contratto privo di data certa, in quanto non registrato, e insufficiente la documentazione prodotta.

Avverso tale decisione la società proponeva ricorso per cassazione; questa Corte, con ordinanza n. 11952/2022, accoglieva il secondo motivo e rigettava il primo, cassando la sentenza impugnata con rinvio al giudice di merito in diversa composizione, affinché valutasse se la data del contratto potesse desumersi anche da altri fatti idonei ai sensi dell’art. 2704 c.c.

Riassunto il giudizio di rinvio, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Molise, con sentenza n. 184/2024, rigettava nuovamente il ricorso della contribuente e compensava le spese, ritenendo non provata la deducibilità dei costi per difetto dei requisiti di effettività e inerenza e ribadendo l’irrilevanza probatoria del contratto privo di registrazione, reputando altresì non decisiva la documentazione bancaria prodotta a sostegno dei pagamenti.

Contro tale sentenza la M. Srl propone ricorso per cassazione, affidato a tre motivi; resiste l’Agenzia delle Entrate con controricorso.

In corso di procedimento è stata formulata proposta di definizione ai sensi dell’art. 380-bis cod. proc. civ., cui la ricorrente ha fatto seguito chiedendo la decisione del ricorso e depositando memoria illustrativa.

Ragioni della decisione

Con il primo motivo, la ricorrente denuncia la nullità della sentenza o del procedimento ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione dell’art. 384 cod. proc. civ., assumendo che il giudice del rinvio non si sarebbe uniformato al principio di diritto enunciato dalla sentenza rescindente, avendo nuovamente reputato irrilevante, ai fini probatori, il contratto di sponsorizzazione in ragione della mancata registrazione, senza svolgere l’esame delle altre evenienze probatorie idonee a stabilire con certezza l’anteriorità della stipulazione ai sensi dell’art. 2704 cod. civ.

Il primo motivo è manifestamente infondato.

La sentenza impugnata, infatti, non si è arrestata al mero rilievo della mancata registrazione del contratto, ma ha ritenuto, con apprezzamento di fatto, che la documentazione prodotta non fosse idonea a dimostrare l’esistenza di fatti ulteriori dai quali desumere con certezza l’anteriorità della stipulazione, secondo quanto richiesto dall’art. 2704 cod. civ. (Cass. n. 20813/2021).

Il giudice del rinvio ha dunque preso in esame il materiale probatorio allegato dalla contribuente, reputandolo però inidoneo a colmare la carenza di data certa del contratto mediante elementi esterni univoci e concludenti, e ha così svolto proprio quella verifica in concreto che gli era stata demandata dalla pronuncia rescindente.

Quest’ultima, invero, non imponeva di attribuire senz’altro efficacia probatoria ai documenti prodotti dalla società, né di pervenire a un esito favorevole alla sua tesi, ma richiedeva soltanto di accertare se, alla luce delle risultanze disponibili, la certezza della data potesse essere desunta aliunde.

Ne consegue che il giudice del rinvio si è attenuto al perimetro segnato dalla decisione di cassazione, avendo proceduto alla rivalutazione del compendio istruttorio nei limiti tracciati dal principio di diritto e avendo concluso, con motivazione non meramente apparente, nel senso della persistente insufficienza del quadro probatorio. L’osservanza del principio di diritto va del resto verificata alla luce del contenuto effettivo del decisum e dei limiti propri del giudizio di rinvio (Cass. n. 8308/2023; Cass. n. 25969/2023).

La censura, in realtà, pur formalmente prospettata come violazione dell’art. 384 cod. proc. civ., sollecita una diversa lettura del materiale probatorio e tende a sostituire all’apprezzamento compiuto dal giudice di merito una ricostruzione alternativa dei fatti, operazione non consentita in sede di legittimità.

Con il secondo motivo, la ricorrente deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 90, comma 8, della L. n. 289 del 2002, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., assumendo che la Corte territoriale avrebbe erroneamente ritenuto indispensabile, ai fini della rilevanza probatoria del contratto di sponsorizzazione e della deducibilità dei relativi costi, la registrazione del contratto stesso, benché tale requisito non sia previsto dalla disposizione invocata.

Il secondo motivo è inammissibile e, comunque, infondato.

La censura non coglie la ratio decidendi, poiché la sentenza impugnata non ha affermato che la registrazione costituisca un autonomo requisito normativo di deducibilità, ma ha ritenuto non raggiunta la prova dell’effettiva stipulazione del contratto e del sostenimento dei costi.

In tale prospettiva, il richiamo alla mancata registrazione è stato utilizzato dal giudice di merito quale elemento del complessivo giudizio di insufficienza probatoria, non già quale condizione ulteriore estranea all’art. 90, comma 8, della L. n. 289 del 2002.

La doglianza, pertanto, muove da un presupposto interpretativo che non trova riscontro nella motivazione impugnata, perché imputa alla Corte territoriale di avere introdotto un requisito legale aggiuntivo, mentre la decisione si fonda, più semplicemente, sul mancato assolvimento dell’onere probatorio in ordine ai fatti costitutivi della deduzione.

Resta pertanto fermo il principio secondo cui la presunzione legale di inerenza/deducibilità opera al ricorrere dei presupposti previsti dalla norma, senza che assumano rilievo requisiti ulteriori (Cass. n. 8981/2017; Cass. n. 7202/2017); ma, nella specie, il giudice del rinvio ha appunto escluso, sul piano fattuale, che risultassero dimostrati i presupposti stessi.

Anche sotto tale profilo, la doglianza si risolve nella richiesta di una non consentita rivalutazione del compendio probatorio, mirando a contestare non l’esatta interpretazione della disposizione invocata, bensì il giudizio di merito sulla insufficienza delle prove offerte.

Con il terzo motivo, la ricorrente denuncia la nullità della sentenza o del procedimento ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione dell’art. 2909 cod. civ., degli artt. 324 e 329, secondo comma, cod. proc. civ. e dell’art. 90, comma 8, della L. n. 289 del 2002, assumendo che il giudice del rinvio avrebbe violato il giudicato interno formatosi, a suo dire, sulla applicabilità della presunzione legale assoluta di inerenza/deducibilità delle spese di sponsorizzazione sino alla soglia di Euro 200.000,00 e sulla conseguente irrilevanza della antieconomicità della spesa.

Il terzo motivo è manifestamente infondato.

La sentenza n. 626/2019 della CTR rigettò integralmente l’appello della contribuente e, pertanto, non conteneva alcun capo favorevole alla società suscettibile di passare in giudicato autonomo.

Le affermazioni svolte in motivazione circa l’astratta operatività della presunzione di cui all’art. 90, comma 8, restavano infatti subordinate al rilievo decisivo della mancata prova dell’effettiva stipulazione del contratto e del sostenimento delle spese.

 Non sussisteva, dunque, alcun giudicato interno idoneo a precludere al giudice del rinvio la verifica della concreta ricorrenza dei presupposti fattuali della deduzione.

I richiami della sentenza impugnata a profili di antieconomicità non valgono, pertanto, a integrare la denunciata violazione di giudicato, risolvendosi in argomenti non decisivi rispetto alla fondamentale ratio fondata sulla ritenuta insufficienza della prova.

Il ricorso va, pertanto, rigettato. Le spese seguono la soccombenza e si liquidano come in dispositivo.

Poiché il giudizio viene definito in conformità alla proposta, va inoltre disposta la condanna della parte istante a norma dell’art. 96, co. 3 e 4, cod. proc. civ.

L’art. 380-bis cod. proc. civ. (cfr. Cass. S.U. 13.10.2023, n. 28540) configura uno strumento di agevolazione della definizione delle pendenze in sede di legittimità, anche tramite l’individuazione di strumenti dissuasivi di condotte rivelatesi ex post prive di giustificazione e, quindi, idonee a concretare, secondo una valutazione legale tipica compiuta dal legislatore delegato (D.Lgs. n. 149 del 2022), un’ipotesi di abuso del diritto di difesa.

Richiamando, per i casi di conformità tra proposta e decisione finale, l’art. 96, co. 3 e 4, cod. proc. civ., l’art. 380-bis cod. proc. civ. codifica, attraverso una valutazione legale tipica compiuta dal legislatore delegato, una ipotesi di abuso del processo, già immanente nel sistema processuale, giacché non attenersi alla delibazione del Presidente che trovi poi conferma nella decisione finale, lascia presumere una responsabilità aggravata (v. Cass., Sez. Un., 22 settembre 2023, n. 27195, anche per quanto riguarda la disciplina intertemporale).

Pertanto, la parte ricorrente va condannata, nei confronti della controparte, al pagamento della somma determinata di Euro 2.400,00, oltre al pagamento dell’ulteriore somma di Euro 3.000,00 in favore della Cassa delle ammende.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna il ricorrente alla rifusione delle spese di lite in favore dell’Agenzia delle entrate, liquidate in Euro 2.400,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito; condanna altresì parte ricorrente al pagamento della somma di Euro 2.400,00 in favore della controricorrente e dell’ulteriore somma di Euro 3.000,00 a favore della Cassa delle ammende.

Si dà atto del fatto che, ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, sussistono i presupposti per il versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello per il ricorso, a norma dello stesso articolo 13, comma 1-bis, se dovuto.