Applicabilità del regime di esenzione dall’IVA, previsto dall’articolo 10, primo comma, n. 1) del DPR 633 del 1972, ad una serie di servizi relativi alle attività di pagamento effettuate con carte di credito, carte pre-pagate, etc – Risposta 19 ottobre 2021, n. 735 dell’Agenzia delle Entrate

Applicabilità del regime di esenzione dall’IVA, previsto dall’articolo 10, primo comma, n. 1) del DPR 633 del 1972, ad una serie di servizi relativi alle attività di pagamento effettuate con carte di credito, carte pre-pagate, etc

Con l’istanza di interpello specificata in oggetto, è stato esposto il seguente

Quesito

ALFA è la sede secondaria in Italia dell’omonima società di diritto estero, facente parte del gruppo d’imprese BETA, operatore economico nel settore dei pagamenti e dei servizi transnazionali.

In particolare, la branch italiana ALFA è specializzata nell’erogazione di servizi di pagamento relativi a carte di credito, carte di debito, carte prepagate e carte prepagate IBAN.

I predetti servizi, prestati in outsourcing sia a società appartenenti al medesimo gruppo d’imprese sia a serviceprovider situati nel territorio degli Stati membri, sono classificabili, a parere dell’istante, nelle tre differenti categorie di seguito indicate:

a) servizi cosiddetti di “issuing”;

b) servizi cosiddetti di “acquiring”;

c) servizi qualificabili come “pagamenti domestici e Sepa”

Ciò posto, la società istante rappresenta di voler ampliare la propria quota di mercato, offrendo i propri servizi direttamente alle banche e/o alle istituzioni finanziarie residenti in Italia o in uno degli Stati membri dell’UE.

Al fine di garantire la nuova offerta, ALFA intende avvalersi dei propri sistemi informatici e dei processi operativi elaborati mediante una piattaforma tecnologica completa, ideata dallo stesso istante, che costituirà l’infrastruttura principale attraverso la quale sarà erogata la vasta gamma dei servizi di pagamento sopra indicati.

Detta piattaforma sarà, inoltre, integrata con i sistemi applicativi delle banche e/o delle istituzioni finanziarie clienti allo scopo di consentire a questi ultimi operatori l’uso di tutte le funzionalità che hanno a disposizione.

Le modalità operative attraverso cui saranno fruiti i servizi di pagamento di cui trattasi hanno subito una significativa evoluzione innestata dalla sempre maggiore “dematerializzazione” dei pagamenti, processo quest’ultimo che si è concretizzato nell’installazione sul cellulare di una App, il cui utilizzo consente l’effettuazione delle transazioni finanziarie in un “ambiente virtuale”. Non è, pertanto, necessaria la predisposizione di un supporto materiale per l’effettuazione del pagamento con la “carta”.

L’affidamento in outsourcing del complesso dei servizi, annoverabili nelle tre categorie individuate nelle lettere a), b) e c), comporterà, a parere dell’istante, la ” gestione completa del servizio di pagamento richiesto dal cliente alla banca attraverso l’utilizzo dello strumento di pagamento, ossia carte di credito, carte di debito e carte prepagate, oppure nel caso dei “pagamenti domestici e SEPA”, mediante ordini effettuati tramite conto corrente.

In particolare, per quanto concerne i servizi individuati alla lettera a) del precedente elenco, l’istante fa presente che rientrano nella categoria dei cosiddetti servizi di “issuing’ le prestazioni di servizio di seguito descritte:

1)   servizi di “issuer set up”: insieme delle attività consistenti nella configurazione del cosiddetto “issuer”, in altre parole dell’istituto finanziario di riferimento, attraverso la descrizione della gerarchia (rapporti banca-filiali), dei prodotti base nonché mediante la definizione e configurazione dei processi di ” accounting” secondo i due differenti modelli di business:

i. “Principal Membef : la banca detiene una propria licenza con riferimento ai circuiti di pagamento (a titolo di esempio Visa, Mastercard, etc.) necessari per l’emissione e la gestione transazionale dello strumento di pagamento.

ii. “B/n Sponsorship” : la banca utilizza un BIN (numero identificativo bancario) o un sottoinsieme dello stesso, riferibile ad una licenza per operare sui circuiti di pagamento detenuta dal gruppo d’imprese BETA che la mette a disposizione dell’istituto finanziario cliente.

2) servizi di “customer onboarding’: insieme delle attività connesse al censimento dei nuovi clienti (procedure “knowyour clienf), incluse la valutazione del merito creditizio, l’assistenza nel prodotto da proporre, la gestione della contrattualistica e della relativa archiviazione ed altri servizi. L’insieme di queste attività, necessario alla fornitura dei servizi di pagamento di cui trattasi, è di norma di competenza della banca o istituto finanziario cliente. Pertanto, l’erogazione dei predetti servizi avviene su specifica richiesta del cliente committente.

3) servizi di “card & product set-up” : insieme delle attività relative alla predisposizione e fornitura dello strumento di pagamento, quali l’apertura della linea di credito, la verifica dei dati, le generazione dello strumento di pagamento “virtuale” (cosiddetta Wallet, Apple Pay);

4) servizi di “transaction processing”: insieme di attività finalizzate alla elaborazione del pagamento, quali la gestione del flusso autorizzativo, le verifiche delle quantità di sicurezza, i controlli di sicurezza propedeutici alla validazione di pagamento (gestiti eventualmente anche con modalità eterogenee, quali token, OTP, 3DS, etc.), le verifiche di stato e disponibilità delle linee di credito connesse allo strumento di pagamento, il controllo dei limiti di spesa, l’effettivo impegno del conto connesso allo strumento di pagamento e l’aggiornamento del relativo estratto conto, la gestione operativa di eventuali dispute relative alle transazioni processate (“chargeback”);

5) servizi di “fraudservice”: insieme delle attività finalizzate alla gestione preventiva delle frodi, tra le quali si annoverano l’individuazione delle regole di sistema, il monitoraggio delle transazioni sospette sia in tempo reale (al momento dell’effettuazione del pagamento) sia in “differita”, la gestione delle segnalazioni, le operazioni di blocco dello strumento di pagamento, la gestione operativa della segnalazione di frode sia nei rapporti con il cliente della banca che con le autorità preposte;

6)  servizi di “posting and billing insieme degli adempimenti consistenti nella effettuazione delle necessarie registrazioni contabili per gestire l’addebito e l’accredito (“settlement”) degli ammontari che sono stati oggetto di pagamento, riconciliazione finanziaria in nome della banca cliente, calcolo delle commissioni addebitabili al cliente finale da parte della banca;

7) servizi di ” clearing e settlement con i circuiti internazionali”: insieme delle attività cosiddette di “clearing”, ovvero lo scambio di flussi informativi e dispositivi finalizzati al pagamento provenienti da circuiti internazionali per finalizzare il precedente processo di “posting and billing” e perfezionare il “settlement”, ossia l’effettivo scambio di denaro tra la banca di debito e quella di credito mediante consolidamento del totale giornaliero con il circuito internazionale di pagamento per conto della banca “issuef;

8) servizi di “statement reporting”: insieme delle attività che si sostanziano nella elaborazione dei dati delle transazioni ascrivibili allo strumento di pagamento, predisposizione dell’estratto conto, messa a disposizione dell’estratto conto al cliente finale della banca con modalità analogiche e/o digitali, e simili;

9)   servizi di ” collection e dunning”. insieme delle procedure relative alla gestione del ciclo di “delinquency” che si attiva esclusivamente per le carte di credito in caso di mancato pagamento da parte del cliente del saldo; si tratta ad esempio di attività di sollecito di pagamento, di calcolo di interessi di mora dovuti ed, in ultima, istanza di avvio di una procedura di recupero credito (gestita da soggetti terzi esterni all’istante);

10)   servizi di “cardholder rewardsprograms” : insieme delle attività connesse alla gestione dei programmi di incentivazione della clientela basati sul calcolo di punti relativi alle transazioni finanziarie;

11)   servizi di “customer relationship management” : insieme delle attività relative alla gestione del rapporto con il cliente finale della banca, quali le operazioni di ripristino in caso di deftulti malfunzionamento dello strumento di pagamento, la gestione di eventuali contestazioni di pagamento e il conseguente riaddebito, la gestione operativa delle frodi, etc.

Per quanto riguarda, invece, l’erogazione del servizio di cui alla lettera b) dell’elenco sopra indicato, ossia del servizio cosiddetto di “acquiring”, la società interpellante fa presente che la stessa, in virtù dell’autorizzazione che la stessa detiene, opererà direttamente all’interno della stanza di compensazione della Banca d’Italia, agendo quale Centro Applicativo, tra le altre, nello scambio della messaggistica interbancaria (da e/o verso altri gestori terminali e/o altri CA, etc.) e generando le istruzioni relative alla compensazione e al regolamento dei conti.

ALFA provvederà, inoltre, al calcolo dei saldi bilaterali rispetto agli altri centri applicativi per le transazioni in circolarità, in altre parole determinerà, attraverso registrazioni contabili bancarie a debito e a credito, il trasferimento di fondi (di cui alla disposizione di pagamento ricevuta dal cliente) da un conto corrente ad un altro (ad esempio da un conto corrente della banca ad una altro conto ” settlement”).

Con riferimento, infine, al servizio cosiddetto di “pagamenti domestici o SEPA” di cui alla lettera c), consistente nei trasferimenti di denaro ordinati mediante conto corrente (senza utilizzo di carte debito e/o credito), la società istante fa presente che la stessa gestirà lo scambio dei file e della messaggistica interbancaria che determina il pagamento, ossia il trasferimento di fondi da un conto corrente ad un altro.

Le attività che rientrano in questa categoria di servizi possono essere classificate,

in ragione dell’ambito territoriale di operatività, nelle due seguenti tipologie:

– Pagamenti “domestici che si sostanziano nelle seguenti operazioni:

i. incassi commerciali: gestione della movimentazione in conto corrente per ricevute bancarie, MAV, RAV e bollettini bancari;

ii. allineamento archivi: scambio tra banche dei dati utili al trasferimento dei propri clienti ad un’altra banca per bonifici, mutui e strumenti finanziari;

iii. CIT- Check Image Truncation: presentazione all’incasso di assegni (assegni bancari, circolari, assegni e vaglia postali e altri titoli della Banca d’Italia), mediante immagine digitalizzata;

iv. SITRAD: pagamenti effettuati tramite messaggistica RNI (a titolo di esempio, rilevazione oneri interbancari giri tra banche, disposizioni di portafoglio, etc.);

– Pagamenti “SEPA”, effettuati nell’ambito del territorio dell’UE, che consistono nelle seguenti operazioni:

i. STC- SEPA Credit transfer, scambio di flussi tra banche, ad iniziativa del debitore, che consente il trasferimento di fondi di denaro da un conto corrente ad un altro, equiparabile al bonifico domestico;

ii. SDD- SEPA Direct Debit. scambio di flussi tra banche, ad iniziativa del creditore, che consente il trasferimento di fondi di denaro da un conto corrente ad un altro (equiparabile addebito in conto corrente RID) in un’unica soluzione o in forma ricorrente;

iii. SEDA-AOS SEPA per la gestione dei mandati: scambio tra banche del debitore e del creditore delle informazioni del mandato di autorizzazione all’addebito, per l’esecuzione dell’ordine di pagamento in conto SDD.

Nello specifico, l’attività che ALFA è tenuta a svolgere, al fine di consentire l’effettuazione di pagamenti sia “domestici”sia “SEPA”, si sostanzierà nelle seguenti fasi:

1) Clearing, il flusso informativo di pagamento è validato dalle applicazioni di ALFA, previa effettuazione dei necessari controlli. I flussi validati sono inoltrati dal Centro applicativo delle banche controparti, mentre quelli scartati sono segnalatati alla banca emittente l’ordine di pagamento. Su base giornaliera è prodotto un report di quadratura degli ordinativi inviati e ricevuti e condivisi con le banche emittenti e destinatarie;

2) Regolamento: in forza dell’autorizzazione detenuta da ALFA ad agire quale Centro Applicativo sia a livello italiano che europeo, l’istante effettuerà il regolamento dell’ordine di pagamento, in altre parole porrà in essere le registrazioni contabili bancarie a debito o a credito (per il tramite della stanza di compensazione della Banca d’Italia), necessarie per il trasferimento di fondi tra le banche coinvolte nel processo. Nei casi di interoperabilità con sistemi di regolamento europeo (“CSM”) che non consentono il regolamento in stanza di compensazione della Banca d’Italia l’istante, mediante l’informazione di messaggistica interbancaria, effettuerà la quadratura ed il regolamento, trasmettendo i relativi dati per la movimentazione dei fondi a Banca d’Italia.

La società istante fa presente, infine, che gli accordi, aventi ad oggetto la fornitura dei servizi relativi ai pagamenti, che intende stipulare con le banche e gli istituti finanziari committenti includeranno delle clausole ad hoc, disciplinanti la responsabilità contrattuale, nei limiti della copertura assicurativa individuata con apposite polizze, assunta dal prestatore in caso di danni provocati ai clienti finali della banca nel corso dell’erogazione del servizio di pagamento.

Tanto premesso, la società ALFA formula i seguenti due quesiti:

1) se i servizi di “issuing”, di “acqui.ring” e di “pagamenti domestici e SEPA”, come sopra illustrati, che la medesima società istante intende fornire direttamente alle banche ed istituzioni finanziarie committenti, possano, nel loro complesso, qualificarsi come servizi di pagamento esenti dall’IVA, ai sensi dell’articolo 10, primo comma, n. 1) del DPR n. 633 del 1972;

2) nel caso in cui i servizi di “issuing”, nel loro complesso, siano qualificati come servizi di pagamento esentati dall’IVA, ai sensi dell’articolo 10, primo comma, n. 1) del DPR n. 633 del 1972, se le singole funzioni, erogate a supporto dell’attività di elaborazione del pagamento, possano qualificarsi come accessorie, ai sensi dell’articolo 12, primo comma, del DPR n. 633 del 1972, alle prestazioni relative ai pagamenti.

In particolare, con specifico riferimento al quesito di cui al numero 2), la società istante chiede di sapere se possano beneficiare dell’esenzione IVA, in quanto prestazioni accessorie a quella principale di servizi di pagamento, le seguenti prestazioni:

a) “SMS andpush notification service” : servizio che consiste nella trasmissione di contenuti informativi e relativa notifica, tramite SMS o altri servizi digitali, al cliente finale della banca mandante;

b) ” Card production e “pinprinting”: servizio che si sostanzia nella produzione, personalizzazione e goffratura del supporto fisico di pagamento (carta di debito o credito) e la stampa della lettera contenente il PIN associato;

c) “Cardmailing”: servizio che si concretizza nella predisposizione del plico contenente lo strumento di pagamento, per il suo successivo invio a mezzo posta cliente finale;

d) “pin mailing”: servizio che si concretizza nella predisposizione del plico contenente il PIN associato allo strumento di pagamento per il suo successivo invio a mezzo posta al cliente finale;

e) attività di assistenza, correttive di aggiornamento ed evolutive alla piattaforma tecnologica;

f) ” cardholderportal/App”: servizi di front-end di supporto allo strumento di pagamento, ove i titolari possono accedere per ottenere informazioni. Nello specifico, si tratta della configurazione dei servizi accessibili tramite il “Portale titolari” ed ” Applicazione per smartphone”.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

Con specifico riferimento al quesito di cui al n. 1) l’interpellante richiama, in primo luogo, i numerosi documenti di prassi (risoluzioni n. 205/E del 2001, n. 466/E del 2008, n. 283/E del 2009) con cui l’Amministrazione finanziaria, alla luce dei principi espressi dai giudici comunitari, ha fornito chiarimenti in merito all’ambito applicativo dell’articolo 10, primo comma, n. 1) del DPR n. 633 del 1972 che esenta dall’imposta sul valore aggiunto, tra l’altro, le “operazioni relative (…) a conti correnti, pagamenti, giroconti.

A tal riguardo, l’istante fa presente che la Corte di Giustizia dell’UE ha definito la portata della norma esentativa recata dall’attuale articolo 135, paragrafo 1, lettera d) della Direttiva n. 112 del 2006, individuando le condizioni cui è subordinata l’applicabilità del regime dell’esenzione IVA previsto per i servizi di pagamento dall’anzidetta disposizione.

In particolare, è richiamata la sentenza relativa alla causa C-2/95, con cui è stato statuito che “per essere qualificati come operazioni esenti ex art. 13, parte B, lett d), punti 3 e 5, i servizi forniti da un centro d’informatica devono formare un insieme distinto, visto nella sua globalità, che sia idoneo a svolgere le funzioni specifiche ed essenziali di un servizio descritto nei punti prima citati.

Con particolare riferimento ai servizi di pagamento e giroconto, i giudici comunitari hanno, infatti, affermato che “i servizi forniti devono (…) essere idonei ad operare trasferimenti di fondi ed ad implicare modifiche giuridiche ed economiche. Occorre distinguere il servizio esente ai sensi della direttiva dalla fornitura di una semplice prestazione materiale o tecnica, come il mettere a disposizione della banca un sistema informativo. A talfine, il giudice nazionale deve esaminare in particolare il grado di responsabilità del centro d’informatica nei confronti delle banche, segnatamente se questa responsabilità sia limitata agli aspetti tecnici o si estenda agli elementi specifici ed essenziali delle operazioni (punto 66)”.

L’interpellante rileva, altresì, che con specifico riferimento all’applicabilità dell’esenzione IVA, prevista dall’articolo 10, primo comma, n. 1) del DPR n. 633 del 1972, ai servizi di pagamento effettuati con moneta elettronica, erogati in outsourcing a favore delle banche, si è espressa l’Amministrazione finanziaria, con le risoluzioni n. 133/E del 2003, n. 354/E del 2007 e, da ultimo, con le risposte pubblicate alle istanze di interpello n. 375/2020 e n. 214/2021.

Con i documenti di prassi già citati, ai fini della qualificazione di una prestazione di natura finanziaria esentata dall’IVA, sono stati richiamati i principi comunitari elaborati in materia di esenzione delle prestazioni relative ai giroconti, di seguito riportati:

i. “sotto il profilo funzionale, per essere qualificate come operazioni di natura finanziaria, ai sensi dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva comunitaria, le prestazioni di servizi devono formare un insieme distinto, che valutato globalmente, sia idoneo a svolgere la funzioni specifiche ed essenziali di un pagamento e, dunque idoneo a realizzare il trasferimento di somme di denaro, implicando le modifiche giuridiche ed economiche in capo al destinatario che caratterizzano tale trasferimento”;

ii. “per distinguere i servizi finanziari esenti ai sensi della sesta direttiva IVA dalla fornitura di mere prestazioni materiali, tecniche o amministrative è pertinente esaminare – unitamente all’aspetto funzionale del servizio – il grado di responsabilità del prestatore di servizi di cui trattasi e, segnatamente, se tale responsabilità sia limitata agli aspetti tecnici o si estenda alle funzioni specifiche ed essenziali delle operazioni”;

iii. “da un punto di vista soggettivo, non assumono rilevanza, ai fini dell’applicazione del regime di esenzione, le caratteristiche che attengono ai soggetti che forniscono le prestazioni di servizi, nonché il tipo di persona giuridica che effettua i servizi o che ne è destinataria, in quanto i servizi finanziari esenti sono definiti, in termini oggettivi, in funzione della natura degli stessi;

iv. ” da un punto di vista oggettivo, le modalità concrete di effettuazione del servizio (vale a dire elettronica, automatica o manuale) non hanno alcuna incidenza ai fini dell’applicazione del regime di esenzione, fermo restando che un servizio che comprenda solo l’assistenza tecnica ed elettronica al soggetto che effettua le funzioni tipiche ed essenziali delle operazioni esenti, non soddisfa i presupposti per l’esenzione »».

v. “per quanto riguarda le modalità con cui il servizio è erogato, niente osta a che i servizi affidati ad operatori esterni agli istituti di credito, i quali pertanto non intrattengono un rapporto diretto con i clienti dei suddetti istituti, siano esentati dall’IVA a condizione che tali servizi formino un insieme distinto, visto nella sua globalità, che sia idoneo a svolgere le funzioni specifiche ed essenziali delle operazioni finanziarie esenti.

Ciò posto, l’istante ritiene che le condizioni sopra descritte, cui è subordinata l’applicabilità dell’esenzione IVA di cui all’articolo 10, primo comma, n. 1) del DPR n. 633 del 1972, sembrano riscontrabili con riferimento alle tre categorie di servizi, individuati dalle lettere a) b) e c), affidati allo stesso in outsourcing.

In particolare, per quanto concerne il servizio di “issuing”, è evidenziato che lo stesso, considerato nel suo complesso a prescindere dalla vasta gamma delle prestazioni di servizio che lo compongono, consentirà:

– le gestione degli strumenti di pagamento (1 “issuer set up”; 3 “card & product set-up”, 5 “fraudservice”);

– l’acquisizione e la trasmissione delle disposizioni di pagamento (4 ” transaction _processing’ ; 7 “clearing and settlement con i circuiti internazionali”);

– la determinazione e il regolamento delle posizioni di debito o di credito, ovvero la generazione dei saldi finanziari afferenti alle movimentazioni dei fondi ascrivibili ai soggetti coinvolti nell’operazione di pagamento ( 6 “posting andbiling”; 8 “statement reporting”).

Ciò posto, l’interpellante ha espresso l’avviso che i servizi di “issuing’ possano beneficiare del regime di esenzione dall’IVA per il seguente ordine di ragioni:

– l’erogazione del servizio di “issuing”, frazionato dalle varie attività sopra descritte, a parere dell’istante, determinerà il materiale trasferimento delle somme oggetto delle disposizioni di pagamento, in altre parole un addebito in capo ad un soggetto cui corrisponderà un accredito in capo all’altro soggetto;

– nei contratti di prestazioni di servizio saranno incluse delle clausole disciplinanti la responsabilità contrattuale, non limitata agli aspetti meramente tecnici, che sarà assunta dall’istante in caso di danni provocati ai clienti finali della banca nel corso dell’erogazione del servizio;

– la qualificazione del servizio di “issuing” quale servizio di pagamento esente prescinderà dalla circostanza che l’istante opererà come outsourcer per conto delle banche o degli istituti finanziari, nonché dal fatto che i predetti servizi verranno erogati tramite una piattaforma tecnologica;

–  e prestazioni di servizio di cui ai n. 2), 9), 10) e 11) (“customer onboarding”, “collection and dunning”, “cardholder rewardsprogram”, “customer relation ships management”) pur essendo riconducibili nella categoria del servizio di “issuing’, sono erogate solo al verificarsi di determinate situazioni e, quindi, le stesse prestazioni costituiscono “solo una fase eventuale del processo di elaborazione delle transazioni »»

ALFA ritiene, inoltre, che anche per i servizi di “acquiring” e di pagamenti ” domestici e SEPA” trovi applicazione il regime di esenzione dall’IVA, previsto dall’articolo 10, primo comma, n. 1) del DPR n. 633 del 1972, per le seguenti motivazioni:

– l’erogazione dei predetti servizi comportando operazioni di addebito e accredito dei fondi oggetto delle disposizioni di pagamento veicolati attraverso carta o conto corrente, ingenererà la modifica delle posizioni giuridiche e finanziarie delle banche coinvolte nel flusso di pagamento e dei relativi clienti;

– nei contratti di prestazioni di servizio saranno incluse delle clausole disciplinanti la responsabilità contrattuale, non limitata agli aspetti meramente tecnici, che sarà assunta dall’istante in caso di danni provocati ai clienti finali della banca nel corso dell’erogazione dei predetti servizi;

– l’applicabilità dell’esenzione, prevista dall’articolo 10, primo comma, n. 1) del DPR n. 633 del 1972, ai servizi di “acquiring” e servizi simili è stata affermata con il principio di diritto n. 12/2020.

Per quanto concerne, infine, il quesito di cui al n. 2) l’interpellante ritiene che le operazioni descritte ivi descritte, indicate nelle lettere da a) ad f), pur non essendo determinanti per il trasferimento dei fondi, rivestono una funzione di natura “materiale” e “tecnica” avente carattere di accessorietà rispetto all’operazione principale di prestazioni di servizio relative al pagamento.

A tal riguardo, l’istante, dopo aver richiamato la prassi emanata in materia di prestazioni accessorie (risoluzione n. 216/E del 2002, n. 230/E del 2002, n. 337/E del 2008, n. 283/E del 2009), evidenzia che nel caso di specie sia sussistente il nesso di accessorietà, definito dall’articolo 12, primo comma, del DPR n. 633 del 1972, tra le attività descritte nelle lettere da a) ad f) indicate nel quesito di cui al n. 2), e le operazioni principali rappresentate dai servizi di pagamento riconducibili nelle tre categorie sopra indicate, atteso che le suddette attività:

– accedono e seguono quella principale di pagamento, ossia se non ci fosse la prestazione del servizio di pagamento tramite gli strumenti elettronici, esse non verrebbero materialmente rese;

– sono prestate direttamente dall’istante nei confronti della banca e della istituzione finanziaria;

– costituiscono per la banca e/o istituzione finanziaria un ulteriore strumento per poter beneficiare del massimo grado del servizio di pagamento prestato da ALFA.

Parere dell’Agenzia delle entrate

Si rileva, in via preliminare, che ai fini dell’applicabilità del regime di esenzione dall’IVA previsto, dall’articolo 10, primo comma, n. 1) del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, per le “operazioni relative ai pagamenti” al complesso dei servizi affidati in outsourcing all’istante, occorre, in primo luogo, verificare se i predetti servizi, riconducibili nelle tre categorie individuate dalle lettere da a) a c) dell’elenco sopra riportato, possano qualificarsi come “‘prestazioni di natura finanziaria”, nell’accezione elaborata dai giudici comunitari.

La Corte di Giustizia dell’UE ha, infatti, esaminato più volte l’ambito applicativo della norma esentativa recata dall’articolo 135, paragrafo 1, lettera d) della Direttiva n. 112 del 2006 – trasfusa nell’ordinamento domestico nell’articolo 10, primo comma, n. 1) del DPR n. 633 del 1972 – che accorda agli Stati Membri la possibilità di esentare dall’imposta sul valore aggiunto, tra le altre, “le operazioni, compresa la negoziazione, relative ai depositi di fondi, ai conti correnti, ai pagamenti, ai giroconti.

La disposizione contenuta nel richiamato articolo 135, paragrafo 1, lettera d), costituendo una deroga al principio generale secondo cui l’IVA è riscossa per ogni prestazione di servizio effettuata a titolo oneroso da un soggetto passivo, deve essere, in conformità all’orientamento giurisprudenziale espresso in materia di operatività delle norme di esenzione, interpretata in termini restrittivi.

La Corte di Giustizia dell’UE, con la nota sentenza relativa alla causa C-2/95 del 5 giugno 1997, si è espressa in merito all’esenzione dall’imposta sul valore aggiunto delle ” operazioni relative ai giroconti, elaborando dei criteri interpretativi, invocati dallo stesso istante, e ritenuti validi dagli stessi giudici comunitari ai fini del riconoscimento del beneficio fiscale di cui trattasi anche per le “operazioni relative ai pagamenti” (in tal senso, sentenze relative alla cause C-350/10 e C-607/14).

L’Amministrazione finanziaria, con numerosi documenti di prassi (cfr. risoluzioni n. 205/E del 2001; n. 120/E del 2003; n. 133/E del 2003; n. 354/E del 2007; n. 175/E del 2008; n. 466/E del 2008; n. 283/E del 2009) ha recepito le conclusioni cui è pervenuta la Corte di Giustizia dell’UE, chiarendo l’ambito di applicazione dell’esenzione prevista dalla disposizione nazionale, recata dall’articolo 10, primo comma, n. 1) del DPR n. 633 del 1972, con riferimento a diverse prestazioni relative ad operazioni finanziarie.

In particolare, con la già citata risoluzione n. 283/E del 2009, in applicazione dei principi interpretativi formulati dai giudici comunitari, sono state fornite indicazioni di carattere generale cui far riferimento in materia di esenzione delle prestazioni di natura finanziaria, ed, in particolare, è stato chiarito che:

– ai fini fiscali, assume rilievo determinante la distinzione tra i casi in cui il prestatore di servizi mette semplicemente a disposizione del cliente le proprie risorse (piattaforma tecnologica) affinché il cliente banca esegua le operazioni, rispetto ai casi in cui il prestatore interviene nelle procedure di esecuzioni bancarie e le effettua direttamente, modificando in tal modo le situazioni giuridiche ed economiche del cliente finale e garantendo la corretta esecuzione; mentre le prime tipologie di prestazioni scontano l’IVA in maniera ordinaria, le seconde sono riconducibili al campo di applicazione dell’esenzione;

– in linea di principio costituiscono operazioni imponibili le prestazioni di servizi che non generano esposizioni a debito o a credito per il cliente, come ad esempio l’attività di raccolta, catalogazione e veicolazione delle informazioni inerenti i rapporti contrattualizzati dei clienti finali con la banca, i servizi di gestione anagrafica ovvero la messa a disposizione dell’interfaccia informatica ; viceversa sono riconducibili nel campo di esenzione dall’IVA le operazioni di pagamento idonei ad incidere nella sfera giuridica del destinatario;

– elemento significativo, al fine di distinguere le due tipologie di operazioni sopra indicate, è il grado di responsabilità che il prestatore assume sulla base degli specifici accordi contrattuali conclusi con il cliente; l’esenzione può trovare applicazione quando il prestatore risponde della corretta esecuzione dei servizi finanziari, mentre non si applica se la responsabilità è limitata agli aspetti tecnici concernendo, in definitiva, soltanto il corretto funzionamento del servizio.

Con specifico riguardo al quesito oggetto d’interpello, si richiama, altresì, la risoluzione n. 133/E del 2003 con cui è stata esclusa l’applicabilità del beneficio dell’esenzione dall’IVA in argomento ad alcune tipologie di servizi relativi alle carte di credito, ossia le prestazioni riguardanti la gestione delle anagrafiche e la personalizzazione delle carte medesime.

In particolare, con il citato documento di prassi è stato ritenuto non sussistente il carattere di accessorietà, delineato dall’articolo 12, primo comma, del DPR n. 633 del 1972, delle prestazioni di gestione delle anagrafiche clienti e di personalizzazione delle carte di credito rispetto all’operazione principale di “processing”, che costituisce di per sé un’operazione di pagamento (generando saldi finanziari) effettuata dietro autorizzazione dello “issuer”, prestazione cui è riservato il beneficio dell’esenzione dall’IVA.

Ai fini che qui interessano, si fa presente, inoltre, che con la risoluzione n. 354E del 2007 è stato precisato che l’attività di “acquiring”, in quanto generante flussi finanziari di regolamento, rientra tra le operazioni di pagamento esenti dall’IVA, ai sensi dell’articolo 10, primo comma, n 1) del DPR n. 633 del 1972.

Detto indirizzo interpretativo è stato esteso, ai fini dell’applicabilità del beneficio dell’esenzione IVA, anche al servizio prestato da una banca, consistente nel trasferimento di fondi, in forma di moneta elettronica, tra i propri clienti/correntisti e gli esercenti convenzionati (cfr. principio di diritto n. 12/2020). Quest’ultima attività è stata, infatti, assimilata al servizio cosiddetto di “acquiring”, sul quale si è pronunciata l’Amministrazione finanziaria da ultimo con la risposta all’istanza di interpello n. 214 del 2021.

Tanto premesso, con riferimento al caso di specie, alla luce delle considerazioni sopra svolte, si ritiene in via generale che solo parte delle attività classificate dall’istante nelle tre categorie descritte nelle lettere a), b) e c), sopra indicate, siano qualificabili come “prestazioni di natura finanziaria”, nell’accezione elaborata dai giudici comunitari.

Nello specifico, si esprime l’avviso che sia l’attività che contraddistingue la categoria dei cosiddetti servizi di “acquiring” che il complesso dei servizi riconducibili in quella dei “‘pagamenti domestici e Sepa”, considerati nel loro insieme, siano produttivi delle funzioni specifiche ed essenziali di un pagamento e, dunque, siano idonei a realizzare il trasferimento di somme di denaro, implicando le modifiche giuridiche ed economiche in capo al destinatario cliente finale della banca o istituzione finanziaria.

Pertanto, i predetti servizi possono, in linea anche con l’indirizzo interpretativo espresso con la risoluzione n. 354/E del 2007 e confermato con la recente risposta 214 del 2021, fruire del regime di esenzione dall’IVA, previsto dall’articolo 10, primo comma, n. 1) del DPR n. 633 del 1972, per le “operazioni relative ai pagamenti”.

Per quanto riguarda, invece, le prestazioni di servizio riconducibili alla categoria dei cosiddetti servizi di “issuing” si evidenzia che una parte delle stesse, pur essendo propedeutica allo svolgimento dell’attività di “acquiring” e di “pagamenti domestici o SEPA”, non presenta i requisiti, delineati dalla giurisprudenza comunitaria, necessari per essere qualificata come “prestazione di natura finanziaria” esentata dall’IVA.

In altri termini, alcune delle prestazioni di servizi incluse nella categoria dei servizi di “issuing”, pur rappresentando un elemento indispensabile alla realizzazione della prestazione finanziaria esente, non generano esposizioni a debito o a credito per il cliente finale utilizzatore della carta.

Si osserva, infatti, che solo le prestazioni di “transaction processing” “clearing and settlement con i circuiti internazionali” “posting and billing” e “statement reporting” costituiscono nel loro complesso – attraverso l’acquisizione e trasmissione di ordini, il regolamento delle posizioni di debito o di credito, ovvero la generazione dei saldi finanziari afferenti alle movimentazioni dei fondi ascrivibili ai soggetti coinvolti nell’operazione di pagamento come peraltro affermato dallo stesso istante – un insieme idoneo a comportare il trasferimento in modo effettivo e/o potenziale della proprietà dei fondi.

Diversamente, le altre tipologie di servizi, che configurano comunque prestazioni autonome, di ” rango principale” rispetto alle altre tipologie di servizi appartenenti alla medesima categoria dei servizi di “issuing”, non possono beneficiare del regime di esenzione dall’Iva previsto dall’articolo 10, primo comma, n. 1) del DPR n. 633 del 1972.

Per quanto concerne, infine, il quesito di cui al n. 2) – concernente il riscontro della sussistenza del nesso di accessorietà, descritto dall’articolo 12, primo comma, del DPR n. 633 del 1972, tra le attività descritte nelle lettere da a) ad f) indicate nel predetto quesito e l’operazione principale di prestazioni relative al pagamento, esentate dall’imposta – si osserva quanto segue.

In particolare, per quanto riguarda i servizi d’informativa alla clientela di cui alle lettere a) e f)- consistenti nella trasmissione di dati relativi alle operazioni di pagamento e relativa notifica, tramite SMS o altri servizi digitali, al cliente finale della banca e nei servizi di front-end di supporto allo strumento di pagamento, ove i titolari possono accedere per ottenere informazioni – in considerazione della loro connessione oggettiva con le operazioni relative al pagamento, gli stessi, in linea con quanto già chiarito con la risoluzione 205/E del 2001, possono essere considerati esenti dall’Iva, ai sensi dell’articolo 10, primo comma, n. 1) del DPR n. 633 del 1972.

In merito, invece, ai servizi di cui alle lettere b), c) e d), si ritiene che sia sussistente un nesso di accessorietà tra gli stessi e l’operazione principale rappresentata dal servizio, agli effetti dell’IVA imponibile, di “card & product set-up”.

Per quanto concerne, infine, il servizio di cui alla lettera e), consistente nell’attività di assistenza, correttive di aggiornamento ed evolutive alla piattaforma tecnologica – si esprime l’avviso che lo stesso sia qualificabile come servizio imponibile di manutenzione della piattaforma tecnologica messa a disposizione dei clienti dell’istante.

Si fa presente, infine, che restano ad ogni modo impregiudicati i poteri di controllo dell’amministrazione in quanto la risposta alla presente istanza di interpello è stata fornita sulla base della classificazione operata dall’istante, senza esaminare i contratti aventi ad oggetto l’affidamento dei servizi di cui trattasi, assumendo, quindi, acriticamente le informazioni circa le modalità di svolgimento dei servizi, come descritti nell’interpello.