CASSAZIONE – Sentenza 28 aprile 2017, n. 10527 – Accertamento a seguito PVC – Omesso versamento IVA e ritenuta d’acconto – Ingiustificate movimentazioni bancarie

Fallimento – Accertamento – PVC – Omesso versamento IVA e ritenuta d’acconto – Ingiustificate movimentazioni bancarie

Svolgimento del processo

1. L’Agenzia delle Entrate – Ufficio di Castellammare di Stabia – notificava in data 16/02/2007, alla curatela del fallimento della società di calcio A.C. S. 1908 S.p.A. (dichiarata fallita con sentenza n. 13/2002 dal Tribunale di Torre Annunziata), avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2000, avendo accertato, all’esito di un controllo della Guardia di Finanza, con due distinti processi verbali di constatazione, l’omesso versamento IVA ed il mancato versamento della ritenuta di acconto, nonché movimentazioni finanziarie riferibili ai conti correnti bancari posseduti dalla società, in relazione alle quali non venivano fornite giustificazioni dalla curatela fallimentare, essendo andata dispersa parte della documentazione della società. In particolare, veniva contestato alla società: la mancata giustificazione dei versamenti e dei prelevamenti bancari rispettivamente per € 4.071.638,00 e per euro 4.878.932,00; l’omesso versamento mensile Iva per euro 413.359,00; l’omessa presentazione di ogni dichiarazione fiscale per l’anno di imposta 2000; l’esistenza di un reddito di impresa di euro 1.342.586,00, induttivamente determinato prudenzialmente stimando un’incidenza al totale dei componenti positivi di reddito, che, ai sensi dell’art. 32 D.P.R. e 51 D.P.R. 633/72, sono pari alla somma di tutti i prelevamenti e versamenti non giustificati; l’esistenza di un analogo valore della produzione ai fini Irap; un volume d’affari ai fini dell’IVA di cui € 4.071.638,00, con conseguente evasione di imposta per €. 814.327,00.

2. La curatela del fallimento della società A.C. S. 1908 S.p.A. proponeva ricorso avverso il predetto accertamento alla Commissione Tributaria Provinciale di Napoli, che veniva accolto con sentenza del 19.5.2009, sul presupposto che la documentazione allegata al ricorso smentisse l’operato dell’agenzia e che, dunque, l’accertamento fosse illegittimo ed infondato.

3. Avverso tale sentenza l’Agenzia delle Entrate proponeva appello e la C.T.R. di Napoli con sentenza del 20.4.2011, accoglieva il ricorso, ritenendo legittimo l’accertamento, atteso che, ai sensi dell’art. 52/5 D.P.R. 633/72, la dichiarazione del curatore di non essere in possesso della documentazione contabile andata dispersa (dopo la compravendita delle quote sociali in data 5.6.2001 tra la vecchia proprietà e la nuova, rappresentata da un gruppo di imprenditori locali) impediva di prendere in considerazione successivamente libri, registri, scritture e documenti a favore della contribuente ai fini dell’accertamento in sede amministrativa.

4. La curatela del fallimento della società A.C. S. 1908 S.p.A. propone ricorso per cassazione, affidato a cinque motivi, deducendo:

– con il primo motivo, la violazione degli artt. 7, 23, 53, 56 e 57 del d.lgs. n. 546/1992 nonché dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360 n. 4 c.p.c., avendo la C.T.R.  illegittimamente rilevato ex officio l’eccezione di decadenza, di cui all’art. 52 comma 5 del DPR 26/10/1972 n. 633, pur essendosi formato un giudicato interno sulla questione;

– con il secondo motivo, la violazione degli artt. 324, 329 c.p.c., richiamati dall’art. 49 del d.lgs. n. 546/1992, degli artt. 7, 23, 53, 56 e 57 del d.lgs. n. 546/1992 e 112 c.p.c. in relazione all’art. 360 n. 4 c.p.c., avendo la C.T.R. investito un capo non impugnato dall’Agenzia, dando luogo alla violazione del giudicato interno, ancorché implicito, formatosi in ordine alla stessa;

-con il terzo motivo, la violazione e falsa applicazione dell’art. 52, comma 5, del DPR 26/10/1972 n. 633 in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c., stante la natura eccezionale di tale disposizione, da interpretarsi restrittivamente, giustificandosi la perdita della facoltà di produrre libri e scritture contabili per l’aver tenuto il contribuente un comportamento diretto a sottrarsi alla prova e, dunque, capace di far fondatamente dubitare della genuinità di documenti che affiorino soltanto in seguito, nel corso del giudizio;

– con il quarto motivo, l’omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 5 c.p.c., atteso che la C.T.R. non ha adeguatamente tenuto conto dei dati fattuali (quali la posizione di terzietà del curatore e la dichiarazione di non poter procedere alla richiesta di esibizione documentale), che le avrebbero consentito di escludere che, nella specie, il contribuente avesse tenuto una condotta diretta a sottrarsi alla prova;

– con il quinto motivo, la violazione e falsa applicazione degli artt. 41 e 38 del DPR 29/09/1973 n. 600 e dell’art. 55 del DPR 26/10/1972 n. 633, in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c. nonché la violazione del DPR n. 546 del 1992, artt. 1 e 2, in relazione all’art. 360 n. 4 c.p.c., essendo destituita di fondamento l’affermazione resa dal Giudice d’appello in merito alla legittimità dell’accertamento fondata sull’unico presupposto della mancata presentazione delle dichiarazioni, atteso che la legittimità dell’atto amministrativo deve essere sempre ricondotta alle presunzioni operate ed alla possibilità di prova contraria.

5. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso, concludendo per il rigetto del ricorso.

6. Il Fallimento A.C. Savoia ha depositato memoria con la quale illustrato ulteriormente i motivi di ricorso, concludendo per l’accoglimento dell’impugnazione.

Motivi della decisione

1. Il ricorso è fondato in relazione al terzo motivo di ricorso, con assorbimento dei restanti motivi.

2. Invero, il fallimento della società A.C. S. 1908 S.p.A. ha dedotto con tale motivo di ricorso la violazione e falsa applicazione dell’art. 52, comma 5, del DPR 26/10/1972 n. 633, in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c., stante la natura eccezionale di tale disposizione, da interpretarsi restrittivamente, con ciò intendendosi che la perdita della facoltà di produrre libri e scritture contabili si giustifica per l’aver tenuto il contribuente un comportamento diretto a sottrarsi alla prova e, dunque, capace di far fondatamente dubitare della genuinità di documenti che affiorino soltanto in seguito, nel corso del giudizio.

3. In proposito va premesso che l’articolo 52 del Decreto del Presidente della Repubblica del 26 ottobre 1972 n. 633 prevede che i libri, registri, scritture e documenti di cui è rifiutata l’esibizione non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente ai fini dell’accertamento in sede amministrativa o contenziosa; per rifiuto di esibizione si intendono anche la dichiarazione di non possedere i libri, registri, documenti e scritture e la sottrazione di essi alla ispezione.

4. Tale norma è stata precisata ed interpretata dalle S.U. di questa Corte, con sentenza n. 45 del 25/02/2000, nel senso che, a norma dell’articolo 52, quinto comma del d.P.R. n. 633 del 1972, perché la dichiarazione, resa dal contribuente nel corso di un accesso, di non possedere libri, registri, scritture e documenti (compresi quelli la cui tenuta e conservazione non sia obbligatoria) richiestigli in esibizione determini la preclusione a che gli stessi possano essere presi in considerazione a suo favore ai fini dell’accertamento in sede amministrativa o contenziosa, occorre: la sua non veridicità o, più in generale, il suo concretarsi – in quanto diretta ad impedire l’ispezione del documento – in un sostanziale rifiuto di esibizione, accertabile con qualunque mezzo di prova e anche attraverso presunzioni; la coscienza e la volontà della dichiarazione stessa; il dolo, costituito dalla volontà del contribuente di impedire che, nel corso dell’accesso, possa essere effettuata l’ispezione del documento; pertanto, non integrano i presupposti applicativi della preclusione le dichiarazioni (il cui contenuto corrisponda al vero) dell’indisponibilità del documento, non solo se questa sia ascrivibile a caso fortuito o forza maggiore, ma anche se imputabile a colpa, quale ad esempio la negligenza e imperizia nella custodia e conservazione.

5. In definitiva, la dichiarazione del contribuente di non possedere libri, registri, scritture e documenti, specificamente richiestigli dall’Amministrazione finanziaria nel corso di un accesso, preclude la valutazione degli stessi in suo favore in sede amministrativa o contenziosa e rende legittimo l’accertamento induttivo, solo ove sia non veritiera, cosciente, volontaria e dolosa, così integrando un sostanziale rifiuto di esibizione diretto ad impedire l’ispezione documentale. Infatti, l’art. 52, quinto comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, a cui rinvia l’art. 33 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ha carattere eccezionale e deve essere interpretato alla luce degli artt. 24 e 53 Cost., in modo da non comprimere il diritto alla difesa e da non obbligare il contribuente a pagamenti non dovuti, sicché non può reputarsi sufficiente, ai fini della suddetta preclusione, il mancato possesso imputabile a negligenza o imperizia nella custodia e conservazione della documentazione contabile.

6. In tale contesto deve concludersi che la valutazione della C.T.R., che, a fronte della dichiarazione del curatore fallimentare, di cui al PVC del 10/04/2003 – secondo cui: “Data la voluminosa documentazione bancaria relativa alle operazioni effettuate su cui verte il vostro controllo, non sono in grado di fornire giustificazioni in merito. Inoltre faccio presente che di parte della documentazione amministrativo-contabile in uso alla società di cui sono il curatore fallimentare non sono in possesso in quanto andata dispersa dopo la compravendita delle quote sociali avvenuta in data 05/06/2001 tra la vecchia proprietà rappresentata da M.S. e la nuova rappresentata da un gruppo di imprenditori locali”- ha ritenuto che tale “dichiarazione, ai sensi dell’art. 52 comma 5 del DPR 26/10/1972 n. 633, provoca l’impossibilità di prendere in considerazione successivamente libri, registri, scritture e documenti a favore della contribuente, ai fini dell’accertamento in sede amministrativa…”, non tiene conto dei principi innanzi riportati ai quali doveva attenersi nella valutazione delle dichiarazioni del curatore fallimentare.

7. Il terzo motivo di ricorso va, pertanto, accolto con assorbimento degli altri motivi, per cui va cassata la sentenza impugnata con rinvio ad altra Sezione della Commissione Tributaria di Napoli che provvederà anche sulle spese.

P.Q.M.

Accoglie il terzo motivo assorbiti gli altri; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia la causa ad una diversa Sezione della Commissione Tributaria di Napoli che provvederà anche sulle spese.