CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 10 maggio 2013, n. 11148
Tributi – ONLUS – Cancellazione – Presupposti
Svolgimento del processo
Nel mese di maggio 2004 l’agenzia delle entrate, ritenendo mancanti i presupposti della eseguita iscrizione, notificava alla Fondazione F. F., in esito a verifica fiscale della guardia di finanza di Rimini, il provvedimento di cancellazione dall’anagrafe delle Onlus con decorrenza 1.1.1998. La Fondazione impugnava il provvedimento dinanzi alla competente commissione tributaria provinciale. La relativa decisione, favorevole all’attrice, era riformata in appello dalla commissione tributaria regionale dell’Emilia Romagna sulla base del duplice rilievo, ritenuto assorbente di tutte le ulteriori sollevate questioni, che (i) tra i partecipanti alla Fondazione erano annoverati enti pubblici, tra cui il comune e la provincia di Rimini, in violazione dell’art. 10 del d. lgs. n. 460 del 1997; e che (ii) lo statuto della Fondazione, in caso di scioglimento, aveva previsto, ancora in violazione dell’art. 10, la devoluzione del patrimonio a favore del comune di Rimini, affinché lo destinasse alla cineteca comunale; e dunque a un soggetto diverso da quelli indicati nella norma.
Contro la sentenza di secondo grado, la Fondazione F. F. ha proposto ricorso per cassazione sorretto da quattro motivi.
L’agenzia delle entrate ha replicato con controricorso.
La ricorrente ha depositato una memoria.
Motivi della decisione
I. – Col primo motivo, deducendo la violazione e la falsa applicazione dell’art. 10, 1° e 10° co., del d.lgs. n. 460 del 1997, la Fondazione F. Fellìni censura la decisione impugnata per aver affermato che il divieto degli enti pubblici di costituirsi in Onlus impedisce agli stessi enti di assumere anche la veste di fondatori e/o di componenti del ed.a. di una Fondazione-Onlus. Col secondo motivo, invece, ancora deducendo la violazione e la falsa applicazione dell’art. 10, 1° co., lett. f), del d.lgs. n. 460 del 1997, la ricorrente censura la decisione impugnata per aver interpretato la disposizione nel senso che, in caso di scioglimento di una Onlus, il patrimonio deve essere devoluto in via strettamente diretta ai soggetti ivi indicati (altre organizzazioni non lucrative di utilità sociale o aventi fini di pubblica utilità), così erroneamente escludendo la possibilità che la devoluzione possa avvenire per il tramite di un soggetto diverso, istituzionalmente legato al destinatario finale, avente finalità pubblica.
Col terzo motivo, deducendo violazione e falsa applicazione dell’art. 10, 2° e 4° co., del d. lgs. n. 460 del 1997, la Fondazione pone alla corte il quesito se le norme citate debbano o meno essere interpretate nel senso che le attività di promozione della cultura e dell’arte di una Onlus, che abbiano ricevuto apporti economici dello Stato, devono per ciò stesso comunque ritenersi inerenti a fini di solidarietà sociale.
Infine, col quarto mezzo, la ricorrente denunzia il vizio di omessa valutazione di punti asseritamente decisivi della controversia.
II. – Sono a giudizio del collegio fondati, nei termini di seguito esposti, i primi due motivi, il cui esame assorbe gli altri.
III. – La questione centrale che viene portata all’attenzione della corte riguarda innanzi tutto l’interrogativo se la qualifica di Onlus, ai sensi dell’art. 10 del d. lgs. n. 460 del 1997, debba essere negata a organizzazioni (come la Fondazione F. F.) partecipate da enti pubblici. Al riguardo la corte ritiene di dover fornire risposta negativa, dal momento che l’art. 10, 10° co., del d. lgs. cit., rafforzando il precetto del 1° co., possiede la sola funzione di identificare i ed. enti esclusi dalla qualifica di Onlus.
Sicché afferma che non si considerano in ogni caso Onlus gli enti pubblici (come anche le società commerciali diverse da quelle cooperative, gli enti conferenti di cui alla legge 30 luglio 1990, n. 218, i partiti e i movimenti politici, le organizzazioni sindacali, le associazioni di datori di lavoro e le associazioni di categoria) senza tuttavia vietarne la partecipazione in soggetti giuridici autonomi aventi – essi in quanto tali – le caratteristiche proprie di Onlus.
Rispetto a codesti soggetti la disposizione evocata non impedisce quindi la forma pubblica di partenariato attivo.
La quale, inserendosi all’interno di reti di solidarietà sociale, appare invero coerente con le sollecitazioni da ultimo promanate anche dall’Unione europea (cfr. ris. Parlamento europeo in data 19.2.2009 n. 2008/2250 giustappunto sull’economia sociale).
E’ utile notare che una tale conclusione risulta esser stata del resto condivisa – di recente – dalla stessa amministrazione finanziaria nella circolare n. 38/E del 1.8.2011.
E nel solco di quanto riconosciuto nella suddetta circolare, può convenirsi che le previsioni normative di cui all’art. 10 cit., fissando il divieto per le Onlus di svolgere attività diverse da quelle tassativamente contemplate e l’obbligo di utilizzare le proprie risorse economiche unicamente per la realizzazione delle finalità loro attribuite, rappresentano nel loro complesso un sistema di tutela appropriato; come tale idoneamente strutturato a contemperare lo sviluppo di dette forme di attività organizzate con l’esigenza di evitare che il regime fiscale di favore, consequenziale al riconoscimento della qualifica di Onlus, possa essere poi impropriamente (ed elusivamente) impiegato per finalità diverse da quelle previste dalla legge. Un sistema nel quale, dunque, non si giustifica il rigore di un’esegesi tranciante del tipo di quella nella specie sostenuta dalla commissione tributaria regionale dell’Emilia Romagna, intesa a denunciare l’elusione della norma per il sol fatto della partecipazione di enti pubblici (il comune e la provincia di Rimini) al capitale e al metodo collegiale di assunzione delle decisioni della Onlus. IV. – La corte non condivide neppure l’ulteriore ratio sulla base della quale il giudice del merito ha ritenuto di confermare la cancellazione della Fondazione F. F. dall’anagrafe delle Onlus.
Tale ratio tiene luogo della previsione statutaria con la quale – come la sentenza evidenzia – la Fondazione ha previsto “in caso di scioglimento, la devoluzione del patrimonio a favore del comune di Rimini affinché lo destini alla cineteca comunale”. Giova dire che la ricorrente ha trascritto, nel ricorso, il tenore letterale della clausola statutaria de qua, composta dalla previsione in base alla quale le devoluzioni debbono avvenire a favore “del comune di Rimini affinché le destini alla Cineteca Comunale o ad altre finalità pubbliche”. Ora non è dubbio che nel contesto dell’art. 10 del d. lgs. n. 460 del 1997 viene in considerazione, ai fini dell’ accertamento della osservanza dei precetti posti dalla norma, il riferimento a un dato formale, qual è quello, appunto, della previsione statutaria (v. condivisibilmente Cass. n. 14371/11), dovendo i singoli statuti comunque prevedere, per il riconoscimento della qualifica di Onlus, “l’obbligo di devolvere il patrimonio dell’organizzazione, in caso di suo scioglimento per qualunque causa, ad altre organizzazioni non lucrative di utilità sociale o a fini di pubblica utilità”.
E trattasi di norma di stretta interpretazione (cfr. Cass. n. 11986/09; n. 7653/09).
Tuttavia la natura di una tale norma non incide sulla contemporanea necessità di assicurare, nel rispetto della sua funzione, una interpretazione non formalistica delle norme statutarie richiamate, al fine di riscontrare o meno, in queste, la previsione dei requisiti per l’applicazione della normativa sulle Onlus.
Può allora osservarsi che l’impugnata sentenza non ha considerato una simile necessità giacché, per quanto la norma statutaria della Fondazione F. F. identifichi, in caso di scioglimento, il destinatario della devoluzione del patrimonio residuo in un soggetto diverso da una Onlus (il comune di Rimini) , ciò nondimeno essa stessa imprime un vincolo di destinazione (a cineteca comunale) idoneo a qualificare, in modo diretto e specifico, anche il fine di pubblica utilità perseguito.
Per tale via è proprio lo statuto che appare costituire la fonte di identificazione del fine (concreto) di pubblica utilità, senza attribuzione al soggetto onerato di alcuna discrezionalità aggiuntiva.
V. – In conclusione possono essere dalla corte fissati i seguenti principi di diritto: “La cancellazione di una organizzazione non lucrativa di utilità sociale (Onlus) non può essere disposta dall’amministrazione finanziaria sul solo rilievo di essere l’organizzazione partecipata da enti pubblici, ove nel contempo non si accerti che il regime fiscale di favore sia utilizzato per finalità diverse da quelle per le quali il medesimo è stato dal legislatore previsto”; e “non costituisce violazione dell’art. 10, 1° co., lett. f) , del d. lgs. n. 460 del 1997 la previsione statutaria con cui un’organizzazione non lucrativa di utilità sociale (Onlus) stabilisca la devoluzione del patrimonio, in caso di scioglimento, a un soggetto diverso da un’altra Onlus, ove tale soggetto (quale nella specie un comune) sia di per sé istituzionalmente investito di finalità pubblica, e ove lo statuto della Onlus espressamente si incarichi di stabilire anche il vincolo di destinazione specifico al quale il beneficiario della devoluzione debba ritenersi astretto per il perseguimento di un fine di utilità sociale”.
E l’impugnata sentenza deve essere cassata con rinvio alla medesima commissione tributaria regionale, diversa sezione, la quale, nel decidere il merito della controversia, si uniformerà ai principi di diritto appena esposti. VI. – I restanti motivi di ricorso restano assorbiti.
Il giudice di rinvio provvederà anche sulle spese del giudizio di cassazione.
P.Q.M.
Accoglie il primo e il secondo motivo, assorbiti gli altri; cassa l’impugnata sentenza in relazione ai motivi accolti e rinvia, anche per le spese del giudizio di cassazione, alla commissione tributaria regionale dell’Emilia Romagna.
