CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 21 giugno 2013, n. 15641
Tributi – Imposte dirette – IRAP – Piccoli imprenditori senza autonoma organizzazione – Prelievo fiscale – Non sussiste
Svolgimento del processo
Con sentenza n. 95/63/2008 del 22/04/2008 depositata in data 9/05/2008, la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, Sezione Staccata di Brescia, respingeva, con compensazione delle spese di lite, l’appello proposto, in data 7/09/2007, dall’Agenzia delle Entrate Ufficio Brescia 2, avverso la decisione n. 118/16/2006 della Commissione Tributaria Provinciale di Brescia, che aveva accolto il ricorso di M.M., esercente l’attività professionale di agente di commercio, avverso il silenzio rifiuto opposto dall’Amministrazione Finanziaria sull’istanza di rimborso dell’IRAP versata per gli anni dal 1999 al 2001.
La Commissione Tributaria Regionale della Lombardia respingeva il gravame dell’Agenzia delle Entrate, in quanto, rilevata la necessità, anche a fronte di imprenditore esercente l’attività di agente di commercio, di accertare la presenza o meno di “una struttura organizzativa che, potenziandola, finisce per trascendere l’attività del soggetto medesimo”, nella specie, tanto non poteva dirsi, “alla stregua della documentazioni in atti”.
Avverso tale sentenza ha promosso ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, deducendo due motivi, per violazione e/o falsa applicazione di norme di diritto, ai sensi dell’art.360 n. 3 c.p.c., in relazione all’art.2697 c.c., costituendo onere del contribuente che agisca in ripetizione dare la prova dell’assenza delle condizioni richieste per l’imposta, e per insufficiente motivazione circa un fatto controverso, ai sensi dell’art.360 n. 5 c.p.c., avendo i giudici tributari omesso di vagliare i concreti elementi offerti dall’Ufficio a supporto della pretesa impositiva. Non ha resistito il contribuente con controricorso.
Motivi della decisione
Questa Corte ha affermato che, a norma del combinato disposto del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 2, comma 1, primo periodo e art. 3, comma 1, lett. c), l’esercizio dell’attività di agente di commercio di cui alla L. 9 maggio 1985, n. 204, art. 1, e l’esercizio dell’attività di promotore finanziario di cui al D.Lgs. 24 febbraio 1998, n. 58, art. 31, comma 2, sono escluse dall’applicazione dell’imposta soltanto qualora si tratti di attività non autonomamente organizzate. Il requisito dell’autonoma organizzazione, il cui accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità se congruamente motivato, ricorre quando il contribuente: a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione e non sia, quindi, inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; b) impieghi beni strumentali eccedenti, secondo “l’id quod plerumque accidit”, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza dell’organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui.
Costituisce onere del contribuente, che chieda il rimborso dell’imposta asseritamente non dovuta, dare la prova dell’assenza delle predette condizioni (Cass. sez. un., n. 12108 e n. 12111 del 2009).
Si è altresì chiarito come, in tema di IRAP, l’esercizio dell’attività di piccolo imprenditore è escluso dall’applicazione dell’imposta soltanto qualora si tratti di attività non autonomamente organizzata. Il requisito dell’autonoma organizzazione, il cui accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità se congruamente motivato, ricorre “quando il contribuente: a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione e non sia, quindi, inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; b) impieghi beni strumentali eccedenti, secondo “l’id quod plerumque accidit”, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza dell’organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui. Costituisce onere del contribuente, che chieda il rimborso dell’imposta asseritamente non dovuta, dare la prova dell’assenza delle predette condizioni” (Cass. n. 21122 e n. 21123 del 2010, rese, rispettivamente, in relazione alle attività di coltivatore diretto e di tassista; cfr.Cass.Trib.4660 e 8120/2012, in fattispecie relativa ad un promotore finanziario: “In tema di IRAP, l’attività svolta dal promotore finanziario non è qualificabile automaticamente come attività di impresa, di per sé assoggettata ad imposta, ma, anche alla stregua dell’interpretazione costituzionalmente orientata fornita dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 156 del 2001, richiede una valutazione complessiva, da parte del giudice di merito, degli elementi di fatto offerti dalla fattispecie concreta, poiché essa, a norma dell’art. 31 del d.lgs. 24 febbraio 1998, n. 58, può essere svolta “in qualità di dipendente, agente o mandatario” e, quindi, può assumere connotati variabili tra la figura del lavoro subordinato dipendente, esente da imposta, quella del lavoro autonomo, assoggettabile ad imposta solo in presenza di un’autonoma organizzazione, e quella dell’attività d’impresa, pacificamente sottoposta ad imposizione”). In effetti, erano sorti contrasti in ordine al trattamento degli agenti di commercio e dei promotori finanziari, in quanto, ad un orientamento che assumeva, anche per questi contribuenti, la necessità del requisito dell’autonoma organizzazione, si contrapponeva quello che li riteneva, per il mero l’atto di svolgere attività considerate come d’impresa dall’art. 2195 c.c., sempre soggetti al tributo. Il contrasto si è palesato all’interno di questa sezione, dopo che a Cass. 30 marzo 2007, n. 7899, per la quale gli agenti di commercio, in quanto esercenti attività d’impresa, erano senz’altro soggetti all’attività d’impresa, aveva fatto seguito Cass. 2 aprile 2007, n. 8177, che aveva affermato la necessità per i promotori finanziari non operanti come imprenditori di correlare l’obbligo tributario al requisito dell’autonoma organizzazione.
Le sezioni unite hanno risolto il contrasto con le sentenze coeve del 26 maggio 2009, nn. 12108, 12109, 12110 e 12111, con la quale hanno escluso che gli agenti di commercio siano ineluttabilmente compresi nel novero dei contribuenti comunque tenuti al pagamento dell’imposta (cfr. in seguito, Cass.Trib. 22590/2012 e Cass.Trib.15586/2011). Occorre dunque, anche per costoro, verificare la sussistenza del requisito della autonoma organizzazione, costituendo in ogni caso onere del contribuente, che chieda il rimborso della imposta asseritamente non dovuta, dare la prova della assenza delle predette condizioni.
Ora, con il primo motivo l’Agenzia ricorrente invoca la violazione dei principi in tema di riparto dell’onere della prova.
Il motivo non è fondato. La sentenza impugnata non nega che, in base ai principi espressi dall’art. 2697 c.c., debba essere il contribuente a provare l’inesistenza del presupposto impositivo, ma assume la propria decisione sulla base del fatto che il M. avrebbe dimostrato di non disporre di un’attività economica organizzata.
Con il secondo motivo, l’amministrazione deduce poi un vizio di motivazione in ordine alla ritenuta assenza di contrasto sulla circostanza che il contribuente non ha dipendenti ed utilizza mezzi strumentali meramente funzionali alla sua attività.
L’amministrazione ricorrente illustra gli elementi essa ha addotto nel giudizio, anche con sostegno documentale, per dimostrare che il contribuente si avvaleva di mezzi strumentali non meramente funzionali alla sua attività, attraverso il richiamo al valore dei beni strumentali ammortizzabili dichiarato dal contribuente negli anni dal 1999 al 2001, ridottosi a £ 10.296.000, nell’ultimo anno, e delle quote di ammortamento annuali, oscillanti tra valori compresi tra £ 4.000.000 e £ 6.378.000.
Il motivo è infondato, trattandosi comunque di elementi documentali inidonei a dimostrare la sussistenza dei presupposti impositivi, sopra richiamati, richiesti per l’IRAP.
P.Q.M.
Rigetta il ricorso.
