CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 05 luglio 2013, n. 16855
IVA – Detrazione e rivalsa – Detrazione – Percentuale di detrazione – Cessione di diritti televisivi – Art. 74, d.P.R. n.633 del 1972, co.5 – Disciplina intertemporale applicabile – Norma vigente al momento di emissione della fattura se anteriore al pagamento.
Fatto
Il 15 novembre 1997 si svolse a Napoli la partita fra Italia e Russia; i diritti della relativa ripresa televisiva furono ceduti dalla ricorrente alla R.R.T.I. s.p.a., sulla base di apposito contratto. In particolare, una clausola del contratto prevedeva che il corrispettivo sarebbe stato pagato entro un mese dal ricevimento della fattura, che sarebbe stata emessa dalla FIGC a seguito della disputa dell’incontro.
La ricorrente emise dunque la fattura in data 9 dicembre 1997 e all’emissione della fattura fecero seguito dapprima il pagamento della somma dovuta da parte della RAI in data 21 gennaio 1998 e poi la presentazione alla SIAE da parte della FIGC della distinta d’incasso per il versamento dell’imposta sugli spettacoli e dell’IVA dovute.
La SIAE, nel liquidare i tributi dovuti, riconobbe una detrazione forfettaria dell’IVA nella misura pari ad 1/3, in applicazione del testo novellato dell’articolo 74, 5° comma, del decreto del Presidente della Repubblica numero 633 del 1972, nella versione, quindi, innovata dall’articolo 7 del decreto legislativo numero 313 del 1997, entrata in vigore a partire dal 1° gennaio 1998.
La FIGC ha versato l’imposta, ma successivamente ha chiesto il rimborso dell’importo corrisposto in eccedenza, reputando applicabile la maggiore detrazione forfettaria, nella misura di 2/3, prevista dal testo previgente dell’articolo 74 del decreto del Presidente della Repubblica numero 633 del 1972.
L’Agenzia delle entrate ha respinto la richiesta di rimborso e la FIGC ha impugnato il rigetto.
La Commissione tributaria provinciale ha rigettato il ricorso, con sentenza che la Commissione tributaria regionale ha confermato, osservando che le prestazioni di servizi sono soggette ad IVA solo se eseguite verso corrispettivo, di guisa che il momento rilevante per il calcolo dell’imposta è quello della presentazione della distinta d’incasso.
Ricorre la contribuente per ottenere la cassazione della sentenza impugnata, affidando il ricorso ad un unico motivo.
Resiste con controricorso l’Agenzia delle entrate.
Diritto
1.- Con l’unico motivo di ricorso, proposto ex articolo 360, 1° comma, numero 3, c.p.c., la contribuente lamenta la violazione e falsa applicazione dell’articolo 74, 5° comma, del decreto del Presidente della Repubblica numero 633 del 1972, reputando che, nel regime speciale disciplinato da questa norma, la detrazione IVA non è calcolata sulla base degli acquisti effettivi operati dal soggetto passivo organizzatore dello spettacolo e delle attività ad esso connesse, bensì in misura percentuale predeterminata dalla legge e calcolata proporzionalmente sulla stessa base imponibile dell’imposta sugli spettacoli. Per conseguenza, non assumendo rilievo alcuno l’attività svolta dalla SIAE ai fini della liquidazione dell’imposta, il momento utile per il calcolo dell’imposta corrisponde all’emissione della fattura.
2.- Il testo vigente sino al 31 dicembre 1997 del 5° comma dell’articolo 74 del decreto del Presidente della Repubblica numero 633/1972 stabiliva, per quanto d’interesse, che «per gli spettacoli e i giuochi, esclusi quelli indicati nel numero 7) dell’articolo 10, e per i trattenimenti pubblici effettuati dagli esercenti le suddette attività, l’imposta si applica sulla stessa base imponibile dell’imposta sugli spettacoli ed é riscossa con le stesse modalità stabilite per quest’ultima imposta. La detrazione di cui all’articolo 19 è forfetizzata in misura pari a due terzi dell’imposta relativa alle operazioni imponibili ai fini dell’imposta sugli spettacoli»; a seguito della novella apportata dall’articolo 7 del decreto legislativo 2 settembre 1997, numero 313, il testo è stato modificato nel senso che «per gli spettacoli e i giuochi, esclusi quelli indicati nei numeri 6) e 7) dell’articolo 10, e per i trattenimenti pubblici effettuati dalle imprese esercenti le suddette attività l’imposta si applica sulla stessa base imponibile dell’imposta sugli spettacoli ed è riscossa con le stesse modalità stabilite per quest’ultima imposta. La detrazione di cui all’articolo 19 è forfettizzata in misura pari al cinquanta per cento dell’imposta relativa alle operazioni imponibili ai fini dell’imposta sugli spettacoli. Se le suddette imprese effettuano anche prestazioni di sponsorizzazione, e cessioni o concessioni di diritti di ripresa televisiva e di trasmissione radiofonica, comunque connesse a quelle di spettacolo, applicano l’imposta sul valore aggiunto con le predette modalità, ma la detrazione è forfettizzata in misura pari a un decimo dell’imposta relativa alle operazioni stesse per le prestazioni di sponsorizzazione ed in misura pari ad un terzo per le cessioni o concessioni di diritti di ripresa televisiva e di trasmissione radiofonica.,».
2.1.- La norma, dunque, sia nella prima, sia nella seconda versione, si limita a fissare la base imponibile, le modalità di riscossione e la percentuale di detrazione. D’altronde, la stessa ricorrente riconosce che la disposizione «…nulla stabilisce in merito al “momento temporale” in cui sorge il diritto alla predetta detrazione» (pagina 8, secondo capoverso del ricorso).
3.- Per individuare il momento cui ragguagliare la determinazione dell’imposta ed il calcolo della detrazione non si può, dunque, che aver riguardo ai criteri generali d’identificazione del momento impositivo, ossia del momento in cui un’operazione si considera compiuta, determinando l’esigibilità dell’imposta.
4.- L’identificazione del momento impositivo postula l’identificazione della natura giuridica del contratto cui si ha riguardo.
4.1.- Sul punto, è agevole rilevare la riconducibilità allo schema contrattuale atipico del contratto di licenza del patto, ricorrente nel caso in esame, col quale una parte (il licenziarne) cede in licenza uno o più diritti di cui è titolare ad un’altra parte (licenziataria – emittente televisiva), che s’impegna ad utilizzarli, dietro corrispettivo, secondo termini e modalità stabiliti nel contratto.
5.- Il 2° comma, numero 2, dell’articolo 3 del decreto del Presidente della Repubblica numero 633/1972 annovera fra le prestazioni di servizi le «2) le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti d’autore….nonché le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti o beni similari ai precedenti».
5.1.- E dunque indubbio che il contratto in questione rientri in questo novero, non potendosi seriamente dubitare che la licenza di diritti televisivi abbia ad oggetto diritti o beni similari a quelli espressamente contemplati dalla norma in questione.
6.- Ciò posto, il 3° comma dell’articolo 6 del decreto del Presidente della Repubblica numero 633/72 stabilisce che «le prestazioni di servizi si considerano effettuate all’atto del pagamento del corrispettivo»; se, tuttavia, «…anteriormente al verificarsi degli eventi indicati nei precedenti commi o indipendentemente da essi sia emessa fattura…l’operazione si considera effettuata, limitatamente all’importo fatturato…, alla data della fattura…» (4° comma dell’articolo 6).
L’esigibilità dell’imposta, d’altronde, non significa esigibilità attuale: essa designa soltanto il momento in cui divengono attuali gli effetti giuridici legati alla singola operazione.
7.1.- È dunque irrilevante, ai fini dell’esigibilità dell’imposta, l’espletamento delle attività di accertamento e di riscossione, che mirano a rendere attuale l’esigibilità.
7,2.- E ciò a maggior ragione ove si consideri che «la competenza della SIAE per l’accertamento e la riscossione dell’imposta sugli spettacoli e l’Iva connessa stabilita dal D.P.R. n. 640 del 1972, art. 17 (e dalla Convenzione applicativa di tale norma) va intesa in mera funzione strumentale dell’attività impositiva.., essendo la S.I.A.E. e l’ente impositore … legati da una delega di funzioni (la rubrica dell’art. 17 infatti recita “Concessione del servizio “)» – Cass. 28 maggio 2007, n. 12449.
7.3.- Coerentemente, da ultimo, la Corte di giustizia ha ritenuto che l’articolo 66, lettera a) della direttiva 2006/112 (che corrisponde all’articolo 10, paragrafo 2, della sesta direttiva) osta ad una normativa nazionale, la quale preveda che l’Iva diventi esigibile, riguardo ai servizi di trasporto o di spedizione, alla data di totale o parziale incasso del prezzo, comunque non oltre il 30° giorno a decorrere dalla data di prestazione di tali servizi, anche quando la fattura sia emessa prima e preveda un pagamento dilazionato (Corte giust. 16 maggio 2013, C-169/12, TNT E. W. (Poland), punto 36).
8.- Nel caso in questione, il momento impositivo va riannodato all’emissione della fattura, che è stata antecedente al pagamento del corrispettivo, risalendo, come si è precisato in narrativa, al 9 dicembre 1997.
8.1.- È a questa data, in conseguenza, che bisogna aver riguardo per identificare gli effetti giuridici legati all’operazione, nel novero dei quali si colloca anche la misura della detrazione da applicare.
9.- Ne segue l’applicabilità ratione temporis della misura della detrazione applicabile in quella data, ossia la misura di due terzi e non già di un terzo.
10.- Il ricorso va quindi accolto, la sentenza va cassata e, non occorrendo ulteriori accertamenti di fatto, va accolta l’impugnazione originariamente proposta dalla contribuente, con l’applicazione del seguente principio di diritto:
“In tema di diritto intertemporale utile all’individuazione della misura di detrazione dell’imposta sul valore aggiunto relativa alle operazioni imponibili concernenti gli spettacoli, i giochi ed i trattenimenti pubblici, occorre aver riguardo, nel caso di contratto di licenza di diritti televisivi, alla legge vigente nel momento in cui sia stata emessa fattura, se l’emissione è antecedente al pagamento del corrispettivo, con riferimento all’importo fatturato”.
La novità della questione comporta la compensazione delle voci di spesa inerenti alle fasi di merito; le spese afferenti a questa fase seguono, invece, la soccombenza.
P.Q.M.
Accoglie il ricorso;
– cassa la sentenza impugnata;
– decidendo nel merito, accoglie l’impugnazione originariamente proposta dalla contribuente;
– compensa le voci di spesa inerenti alle fasi di merito;
– condanna l’Agenzia delle entrate al pagamento delle spese inerenti a questa fase, liquidate in 12.000,00 per compensi, oltre €uro 200,00 per spese ed oltre oneri accessori.
