CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 11 settembre 2013, n. 20802
Tributi – Accertamento – Coefficienti presuntivi di reddito – Parametri – Presunzione di reddito – Esclusione – Ratio
Svolgimento del processo
Con sentenza n. 66/01/2006 del 21/02/2006, depositata in data 11/10/2006, la Commissione Tributaria Regionale della Liguria Sez. 01 accoglieva, con compensazione delle spese di lite, l’appello proposto, in data 19/02/2005, da Delfino Vincenzo, esercente l’attività di commercio ai dettaglio di orologi monomarca in regime di franchising, avverso la decisione n, 111/02/2004 della Commissione Tributaria Provinciale di Savona, che aveva, solo in parte, accolto il ricorso del contribuente contro un avviso di accertamento, con il quale, a seguito di controllo automatizzato, utilizzando ì parametri previsti dal DPCM 29/01/1996 ed ai sensi dell’art. 3 comma 181 1.549/1995, ed, all’esito del preliminare contraddittorio, erano stati determinati, a suo carico, maggiori ricavi, per l’anno d’imposta 2000, con conseguenti maggiori imposte IRPEF, IRAP, IVA ed accessori.
La C.T.P. aveva ridotto alla metà, rispetto all’ importo accertato dall’ Ufficio, i maggiori ricavi derivanti dall’ attività svolta dal contribuente.
La Commissione Tributaria Regionale respingeva l’appello incidentale dell’Agenzia delle Entrate (volto ad ottenere una rideterminazione dei maggiori ricavi dell’ impresa con una riduzione del 35% del valore originariamente accertato) ed accoglieva il gravame principale del contribuente (instaurato nel febbraio 2005), annullando l’atto impositivo, in quanto rilevava che “l’Ufficio aveva applicato i parametri relativi al codice di attività “52.48.3” che comprende, oltre al commercio al dettaglio di orologi anche la vendita di gioielleria ed argenteria,, riguardante attività commerciale assai diversa da quella esercitata dal contribuente nell’anno 2000, primo anno di attività riguardante “esclusivamente la vendita al dettaglio di orologi monomarca (Swatch) di qualità medio bassa ed in regime di franchising””, cosicché l’accertamento appariva non motivato ed illegittimo.
Avverso tale sentenza ha promosso ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, deducendo un unico motivo, per violazione e/o falsa applicazione dì norme di diritto, ex art. 360 n. 3 c.p.c., in relazione alla Tabella A 52 del DPCM 29/01/1996, in quanto il parametro “52.48.3”, contenuto nella suddetta Tabella, prevede un parametro unitario per l’attività di “commercio al dettaglio di orologi, articoli di gioielleria”, senza distinzioni in ordine al tipo di orologi venduti.
Ha resistito il contribuente con controricorso, eccependo preliminarmente l’improcedibilità del ricorso per violazione del disposto dì cui all’art.369, comma 2°, n. 2, c.p.c, in ordine all’onere di deposito della copia autentica della sentenza impugnata, e proponendo anche ricorso incidentale in punto di statuizione della C.T.R. relativa alla compensazione, senza motivazione, delle spese processuali del grado.
Motivi della decisione
Vanno previamente riuniti il ricorso incidentale ed il ricorso principale, ex art.335 c.p.c. Non merita accoglimento l’eccezione pregiudiziale della controricorrente – ricorrente incidentale, essendo stata prodotta dalla ricorrente la copia autentica della sentenza impugnata. L’Agenzia delle Entrate ricorrente lamenta, nell’unico motivo, la violazione del DPCM 29/01/1996, avendo i giudici tributari ritenuto inapplicabile all’attività svolta in concreto dal contribuente (“vendita al dettaglio di orologi monomarca (Swatch) di qualità medio bassa ed in regime di franchising”) la Tabella A 52 del suddetto decreto, in guanto comprensiva anche dell’attività di gioielleria. Il motivo è infondato.
Occorre ribadire, come già chiarito da questa Corte, che “i coefficienti presuntivi di reddito di cui al D.P.C.M. 29 gennaio 1996 (parametri) non costituiscono prove neppure presuntive di reddito e non possono da soli sostenere un avviso di accertamento dì maggiore imponibile”, in quanto “in caso di discordanza tra quanto dichiarato e quanto risultante dai calcoli in forza ai ed. parametri, non sussiste una presunzione iuris tantum a favore dell’Ufficio, con conseguente inversione dell1onere della prova” e l’applicazione dei parametri pone ( Cass. trib. V 14 marzo 2008 n. 6924; 14 febbraio 2007 n. 3223) una presunzione legale relativa, superabile solo con la prova contraria, data dal contribuente, con la dimostrazione di circostanze specifiche le quali rivelino concretamente il conseguimento di un ammontare di ricavi inferiore, rappresentando i coefficienti presuntivi di reddito un valore minimale nella determinazione del volume d’affari, che si pone alla base dell’accertamento del reddito in un’ottica statistica, ma non astratta, riferita a un determinato settore economico.
La Corte a Sezioni Unite (Cass. n. 26635 del 2009) ha attenuato, ma non escluso, tale interpretazione del sistema, richiedendo, a pena di nullità dell’accertamento, il previo contraddittorio con il contribuente e la valutazione degli elementi forniti in tale sede da medesimo, con obbligo da parte della Amministrazione, di motivazione dell’eventuale dissenso.
I parametri, in tale ottica, mantengono il loro valore presuntivo, con carattere dì presunzione semplice, che deve essere valutata dal giudice in sede contenziosa, in concorso con gli altri elementi di prova acquisiti in atti, secondo una valutazione critica, non censurabile in sede di legittimità ove logicamente corretta. Ora, occorre considerare che il giudice tributario è giudice del rapporto e non dell’atto, per cui rientra nel suo potere-dovere operare una valutazione di prudente apprezzamento delle presunzioni a carico ed a favore delle parti, tra cui quella, semplice, conseguente alla applicazione dei parametri, determinando con opportuno bilanciamento 1’esito della controversia, con un accertamento del fatto non censurabile in sede dì legittimità, ove congruamente motivato (Cass.19958/2010).
Nella specie, la Commissione ha individuato il superamento della presunzione a favore dell’Ufficio, ritenendo così di dare rilievo alla prova contraria fornita dal contribuente, a giustificazione della dichiarazione di ricavi e compensi di ammontare inferiore a quello presunto in base ai parametri, non esclusivamente, come sostenuto dalla ricorrente, nella applicazione dei parametri relativi al codice di attività n. “52.4 8.3”, comprendente anche la vendita di articoli dì gioielleria ed argenteria, attività commerciale questa diversa da quella esercitata dal contribuente, e nell’inesistenza di specifici parametri utilizzabili per quella attività, argomentazioni queste in sé, isolatamente considerate, non pienamente corrette, potendo evidentemente le tipologie di attività, ricomprese all’ interno dì una stessa voce delle Tabelle allegate al DPCM, essere anche alternative tra loro.
I giudici tributari infatti hanno altresì valutato le particolari situazioni che avevano caratterizzato la attività del contribuente nel 2000, quali il “primo anno di attività”, la vendita di “orologi monomarca di qualità medio-bassa” ed in “regime di franchising”, con valutazioni in fatto sull’inoperatività nello specifico dei parametri, incensurabili in questa sede di legittimità, perché coerenti e congruamente motivate.
Il ricorso incidentale va parimenti respinto.
Il contribuente censura la statuizione della C.T.R, che, in violazione degli artt.15 d.lgs. 546/1992 e 92 c.p.c, nel testo vigente a seguito delle modifiche introdotte dalla 1-263/2005, dopo avere integralmente accolto l’appello del medesimo, riformando la decisione dì primo grado ed annullando l’avviso di accertamento, ha compensato tra le parti le spese del giudizio, ritenendo sussistenti “fondate ragioni”.
Secondo la testuale previsione del comma 1, parte seconda dell’art.15 d.lgs.546/1992 : “La Commissione Tributaria può dichiarare compensate in tutto o in parte le spese a norma dell’art. 92 c.p.c., comma 2”.
Nel regime successivo a quello introdotto dalla L. 28 dicembre 2005, n. 263, art. 2, comma 1, lett. a), il provvedimento di compensazione parziale o totale delle spese “per giusti motivi” deve trovare, ai sensi dell’art.92, comma 2°, c.p.c, un adeguato supporto motivazionale.
Tuttavia, in base alla regolamentazione dettata dal testo originario, anteriore, cioè, alla modifica (avente effetto dal 1 marzo 2006 ed operante perciò per ì soli procedimenti instaurati successivamente a tale data, ai sensi del comma 4 dell’art.2 1.263/2005 -“Le disposizioni dei commi 1 (vigenza), 2 [vigenza] e 3 [vigenza] entrano in vigore il 1° gennaio 2006 e si applicano ai procedimenti instaurati successivamente a tale data di entrata in vigore” -, cfr. Cass. 1030/2008), apportata dalla L. 28 dicembre 2005, n. 263, art. 2, comma 1, lett. a (e succ. modif. ed integrazioni), dell’art, 92 c.p.c, comma 2 (applicabile alla specie ratione temporis, trattandosi dì appello instaurato con atto del febbraio 2005, come emerge dalla sentenza della C.T.R.), la valutazione dell’opportunità della compensazione totale o parziale delle spese processuali, sia nella ipotesi di soccombenza reciproca che in quella di sussistenza di altri giusti motivi, come reiteratamente spiegato da questa Corte (Cass. 916/2007; Cass. Trib. 20547/2011: “In tema di compensazione delle spese processuali ex art. 92 cod. proc. civ., (nel testo applicabile “ratione temporis”, anteriore a quello introdotto dalla legge 28 dicembre 2005, n. 263), poiché il sindacato della S.C. è limitato ad accertare che non risulti violato il principio secondo il quale le spese non possono essere poste a carico della parte vittoriosa, esula da tale sindacato e rientra nel potere discrezionale del giudice di merito la valutazione dell’opportunità di compensare, in tutto o in parte, le spese di lite, e ciò sia nell’ipotesi di soccombenza reciproca, sia nell’ ipotesi di concorso di altre giuste ragioni, che il giudice di merito non ha obbligo di specificare, senza che la relativa statuizione sia censurabile in cassazione, poiché il riferimento a “giusti motivi” di compensazione denota che il giudice ha tenuto conto della fattispecie concreta nel suo complesso, quale evincibile dalle statuizioni relative ai punti della controversia”) , non richiede specifica motivazione e resta incensurabile in sede di legittimità, salvo che, ipotesi nello specifico non sussistenti, risulti violato il principio secondo cui le spese non possono essere poste a carico della parte totalmente vittoriosa ovvero che, a fondamento della decisione del giudice di merito dì compensare le spese, siano addotte ragioni palesemente illogiche e tali da inficiare, per la loro inconsistenza o evidente erroneità, lo stesso processo formativo della volontà decisionale. Le spese processuali del presente giudizio di legittimità, giusta soccombenza reciproca, vanno integralmente compensate tra le parti.
P.Q.M.
Riuniti i ricorsi, rigetta il ricorso principale ed il ricorso incidentale; dichiara integralmente compensate tra le parti le spese del presente giudizio di legittimità.
