CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 19 dicembre 2013, n. 28381
Tributi – IRAP – Omesso versamento – Condono ex 15 della Legge n. 289/2002 – Omesso versamento rata condono – Definizione ex art. 2, co. 45 della Legge n. 350/2003 – Applicabilità – Esclusione
Svolgimento del processo
Con sentenza n. 105/14/2008 del 29/04/2008, depositata in data 6/05/2008, la Commissione Tributaria Regionale del Lazio, Sez. 14, respingeva, con compensazione delle spese di lite, l’appello proposto, in data 30/01/2008, dall’Agenzia delle Entrate Ufficio Roma 5, avverso la decisione n. 430/20/2006 della Commissione Tributaria Provinciale di Roma, che aveva accolto il ricorso proposto dall’Associazione Sportiva Roma spa contro una cartella esattoriale, notificata nel marzo 2006, con la quale, previa iscrizione a ruolo, era stato richiesto, stante l’omesso versamento della seconda rata dovuta, a seguito di presentazione, da parte della società, di un’istanza di definizione agevolata di alcuni processi verbali di constatazione, ai sensi dell’art.15 comma 4 l. 289/2002, con esercizio dell’opzione per il versamento rateale, il pagamento di una sanzione pari al 30% della rata di condono non versata.
La C.T.P. di Roma aveva accolto il ricorso della società contribuente, la quale aveva provveduto, con ritardo, al versamento della seconda rata dovuta, in seguito alla riapertura dei termini disposta dall’art. 2, comma 45, L. n. 350/2003, ritenendo che, alla luce della Circolare ministeriale n. 7/E del 2004 e dell’art.10 dello Statuto del Contribuente, L. 212/2000, la suddetta disposizione avesse esteso la portata applicativa dell’art. 9 bis della l. 289/2002 a tutti gli omessi e ritardati versamenti di ritenute alla fonte ed imposte commessi fino al 1°/01/2004, compresi quelli relativi alle rate di condono.
La Commissione Tributaria Regionale respingeva il gravame dell’Agenzia delle Entrate (fondato sull’eccepita inapplicabilità dell’art.9 bis della legge 289/2002, norma che presuppone la tardività dei versamenti dovuti a seguito della presentazione della dichiarazione annuale), in quanto, da un lato, riteneva che la posizione debitoria della contribuente fosse stata sanata per effetto dell’entrata in vigore del comma 45 dell’art.2 della legge n. 350/2003, che aveva “esteso l’applicazione dell’art.9 bis della legge 289/2002 a tutte le violazioni relative agli omessi e ritardati versamenti di ritenute alla fonte e di imposte, commesse fino alla data del primo gennaio 2004”, e, dall’altro lato, riteneva che potesse applicarsi alla fattispecie “l’ultimo comma della l. 212/00”.
Avverso tale sentenza ha promosso ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, deducendo tre motivi, per violazione e/o falsa applicazione di norme di diritto, ex art. 360 n. 3 c.p.c. (Motivo 1, in relazione agli artt. 15 e 9 bis l. 289/2002, comma 45 della l. 350/2003, non rientrando la fattispecie, di adesione del contribuente al condono di cui all’art.15 l. 289/2002 e di omesso versamento di una delle rate in cui è stato dilazionato il pagamento di quanto dovuto, nell’ambito della proroga dei termini disposta dall’art.2 comma 45 l. 350/2003 per l’adesione al condono di cui all’art.9 bis l. 289/2002, riguardante gli omessi o ritardati versamenti delle sole somme risultanti dalla dichiarazione; Motivo 3, in relazione all’art.10 l. 212/2000, non ricorrendo nella fattispecie nessuna delle ipotesi legittimanti la non applicazione delle sanzioni) e n. 4 c.p.c. (Motivo 2, in relazione all’art. 36 comma 1 n. 4 d.lgs. 546/1992, stante la motivazione apparente della sentenza nel punto relativo all’applicabilità dell’art.10 l. 212/2000).
Ha resistito la società contribuente con controricorso. Detta parte ha altresì depositato memoria, ai sensi dell’art. 378 c.p.c..
Motivi della decisione
L’Agenzia delle Entrate ricorrente lamenta, con il primo motivo, la violazione degli artt. 15 e 9 bis L.289/2002, 2 comma 45 della l. 350/2003, assumendo che, nell’impugnata sentenza, è stata ritenuta ammissibile una definizione agevolata avente ad oggetto la rata non versata di una precedente istanza di definizione agevolata, presentata ai sensi dell’art.15 della stessa legge, laddove la fattispecie, di adesione del contribuente al condono di cui all’art.15 L.289/2002 e di omesso versamento di una delle rate in cui è stato dilazionato il pagamento di guanto dovuto, non rientra nell’ambito della proroga dei termini disposta dall’art.2 comma 45 l. 350/2003 per l’adesione al condono di cui all’art.9 bis L.289/2002, riguardante esclusivamente gli omessi o ritardati versamenti delle sole somme risultanti dalla dichiarazione Il motivo è fondato.
La L. n. 289 del 2002, art. 9, bis introducendo una forma di condono demenziale, statuisce al comma 1: “Le sanzioni previste dal D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 13 non si applicano ai contribuenti e ai sostituti d’imposta che alla data del 16 aprile 2003 provvedono ai pagamenti delle imposte o delle ritenute risultanti dalle dichiarazioni annuali presentate entro il 31 ottobre 2002, per le quali il termine di versamento è scaduto anteriormente a tale data, Il successivo comma 3 stabilisce: “Per avvalersi delle disposizioni dei commi 1 e 2 (relativo alle ipotesi in cui le imposte o ritenute sono state iscritte in ruoli già emessi,) i soggetti interessati sono tenuti a presentare una dichiarazione integrativa.
Tutti i termini di cui sopra sono stati successivamente prorogati dalla L. n. 350 del 2003, art. 2, comma 45 (“Le disposizioni dell’articolo 9- bis, commi 1 e 2, della legge 21 dicembre 2002, n. 289, si applicano ai pagamenti delle imposte e delle ritenute dovute alla data di entrata in vigore della presente legge, ed il relativo versamento é effettuato entro il 16 aprile 2004, ovvero, per i ruoli emessi, alla scadenza prevista per legge.”).
Recita poi l’art.15 l. 289/2002: “1. Gli avvisi di accertamento per i quali alla data di entrata in vigore della presente legge non sono ancora spirati i termini per la proposizione del ricorso, gli inviti al contraddittorio di cui agli articoli 5 e articoli 11 del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218, per i quali, alla data di entrata in vigore della presente legge, non è ancora intervenuta la definizione, nonché i processi verbali di constatazione relativamente ai quali, alla data di entrata in vigore della presente legge, non è stato notificato avviso di accertamento ovvero ricevuto invito al contraddittorio, possono essere definiti secondo le modalità previste dal presente articolo, senza applicazione di interessi, indennità di mora e sanzioni salvo quanto previsto dal comma 4, lettera b-bis). La definizione non è ammessa per i soggetti nei cui confronti è stata esercitata l’azione penale per i reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, di cui il contribuente ha avuto formale conoscenza entro la data di perfezionamento della definizione (3) … 5.1 pagamenti delle somme dovute ai sensi del presente articolo sono effettuati entro 16 aprile 2003, secondo le ordinarie modalità previste per il versamento diretto dei relativi tributi, esclusa in ogni caso la compensazione prevista dall’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, e successive modificazioni. Qualora gli importi da versare complessivamente per la definizione eccedano, per le persone fisiche, la somma di 3.000 euro e, per gli altri soggetti, la somma di 6.000 euro, gli importi eccedenti possono essere versati in due rate, di pari importo, entro il 30 novembre 2003 ed il 20 giugno 2004, maggiorati degli interessi legali a decorrere dal 17 aprile 2003. L’omesso versamento delle predette eccedenze entro le date indicate non determina l’inefficacia della definizione; per il recupero delle somme non corrisposte a tali scadenze si applicano le disposizioni dell’articolo 14 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, e successive modificazioni, e sono altresì dovuti una sanzione amministrativa pari al 30 per cento delle somme non versate, ridotta alla metà in caso di versamento eseguito entro i trenta giorni successivi alla scadenza medesima, e gli interessi legali. Entro dieci giorni dal versamento dell’intero importo o di quello della prima rata il contribuente fa pervenire all’ufficio competente la quietanza dell’avvenuto pagamento unitamente ad un prospetto esplicativo delle modalità di calcolo seguite”.
Se questo è il quadro normativo applicabile, già questa Corte ha affermato (cfr. Cass.22065/2011) che la portata della sanatoria introdotta dall’art. 9 bis citato ha un ambito ben definito dal legislatore (concernendo la definizione agevolata dei pagamenti “delle imposte e delle ritenute risultanti dalle dichiarazioni annuali”) e non può estendersi fino a ricomprendervi atti totalmente diversi, quale la domanda integrativa già proposta, nel caso esaminato in detta pronuncia, ai sensi del comma 3 della medesima norma, e dunque non può avere ad oggetto le rate di una precedente istanza di definizione, sia pure presentata ai sensi della medesima norma, rimaste insolute.
La definizione di cui all’art. 9 bis, riguarda gli omessi e tardivi versamenti dei tributi risultanti dalle dichiarazioni annuali presentate entro il 31/10/2002, quella di cui all’art. 15 riguarda invece gli atti di accertamento, gli inviti al contraddittorio ed i processi verbali di constatazione.
Ciascuna ipotesi è ricollegata a differenti presupposti ed ha una distinta disciplina in ordine sia all’ammontare delle somme dovute, sia ai termini entro i quali provvedere ai relativi pagamenti, per come distintamente disciplinati anche dal D.M. 8 aprile 2004 (cfr. Cass. 23874/2012).
La L. n. 350 del 2003, art. 2, comma 45, riguarda espressamente le sole disposizioni della L. n. 289 del 2002, art. 9 bis, commi 1 e 2, e ne consegue che la disciplina dettata per le varie fattispecie non è sovrapponibile ed il versamento delle somme dovute ai sensi dell’art. 15 cit. non può essere operato nei termini di cui all’art. 9 bis.
Con gli ulteriori motivi viene censurato, in relazione sia all’art.360 n. 3 (Motivo 3) sia all’art.360 n. 4 (Motivo 2) c.p.c., il richiamo, operato in sentenza, all’ultimo comma dell’art.10 l. 212/2000 (disposizione questa riprodotta testualmente in sentenza: “Le sanzioni non sono comunque irrogate quando la violazione dipende da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione della norma tributaria o quando si traduce in una mera violazione formale senza alcun debito di imposta. Le violazioni di disposizioni di rilievo esclusivamente tributario non possono essere causa di nullità del contratto”), non avendo i giudici tributari correttamente motivato sulle ragioni della ritenuta applicabilità di tale disposizione (riguardante plurime fattispecie) alla controversia.
Il terzo motivo del ricorso merita accoglimento, mentre il secondo motivo va respinto.
Ricorre invero il vizio invocato di violazione di legge, in relazione all’art.10 dello Statuto del Contribuente, l. 212/2000, in tema di sanzioni per violazione delle norme tributarie, occorrendo, per l’operatività di tale disposizione, l’accertamento, ad opera del giudice di merito, in forza di una domanda dal contribuente, di una effettiva situazione di oggettiva incertezza nell’interpretazione normativa. Per la giurisprudenza di questa Corte, l’incertezza normativa oggettiva, che costituisce causa di esenzione del contribuente dalla responsabilità amministrativa tributaria, alla stregua della L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 3, postula una condizione d’inevitabile incertezza sul contenuto, sull’oggetto e sui destinatari della norma tributaria, ovverosia l’insicurezza ed equivocità del risultato conseguito attraverso il procedimento d’interpretazione normativa (Cass. n. 24670/07), e deve ritenersi sussistente quando la disciplina normativa, della cui applicazione si tratta, si articoli in una pluralità di prescrizioni, il cui coordinamento appaia concettualmente difficoltoso per l’equivocità del loro contenuto, derivante da elementi positivi di confusione, gravando sul contribuente l’onere di allegare la ricorrenza di siffatti elementi di confusione (Cass. n.22890/06 e n.22252/11; Cass. n. 4522/2013). Questa Corte ha quindi affermato che, quando il giudice di merito abbia omesso qualsiasi motivazione per giustificare la sua decisione di accertamento dell’incertezza normativa oggettiva, la denuncia della violazione delle norme regolative del fenomeno è sufficientemente e fondatamente esposta con l’indicazione della norma di diritto lesa (Cass. 19638/2009).
Nella specie, la fondatezza della censura, relativa all’incertezza normativa oggettiva, risulta dalla totale mancanza, nella decisione impugnata, dell’indicazione, dell’accertamento e della valutazione di qualsiasi fatto indice.
Il secondo motivo, laddove si invoca la nullità della sentenza per apparente motivazione, è invece infondato, ricorrendo il vizio di omessa motivazione, nella duplice manifestazione di difetto assoluto o di motivazione apparente, comportante violazione dell’art.132 c.p.c. e nullità, ex art.360 n. 4 c.p.c. della sentenza, soltanto quando il giudice di merito apoditticamente neghi che sia stata data la prova di un fatto ovvero, al contrario, affermi che tale prova sia stata fornita, omettendo un qualsiasi riferimento sia al mezzo di prova che ha avuto a specifico oggetto la circostanza in questione, sia al relativo risultato (Cass. 871/2009). L’omissione, invece, costituente vizio di motivazione, censurabile ai sensi dell’art.360 n. 5 c.p.c., è configurabile nell’ipotesi in cui il giudice abbia serbato il silenzio su una o alcune delle questioni sottoposte al suo esame nell’ambito di una domanda o di una eccezione (come, nella specie, la specificazione delle situazioni di oggettiva incertezza ritenute sussistenti, ai sensi del richiamato ultimo comma dell’art.10 l. 212/2000).
In definitiva, va accolto il ricorso dell’agenzia delle Entrate, limitatamente al primo ed al terzo motivo, con conseguente cassazione della sentenza impugnata, e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, va disposto il rigetto del ricorso introduttivo della contribuente.
Le spese processuali del giudizio di merito vanno integralmente compensate tra le parti (considerata la relativa novità delle questioni giuridiche trattate). Le spese processuali del presente giudizio di legittimità, liquidate come in dispositivo, in conformità del D.M. 140/2012, attuativo della prescrizione contenuta nell’art.9, comma 2°, d.l. 1/2012, convertito dalla l. 271/2012 (Cass.S.U. 17405/2012), seguono invece la soccombenza.
P.Q.M.
Accoglie il ricorso, quanto al primo ed al terzo motivo, respinto il secondo, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della contribuente; dichiara integralmente compensate tra le parti le spese del giudizio di merito; condanna la parte controricorrente al rimborso delle spese processuali del presente giudizio di legittimità, liquidate in complessivi € 9.000,00, a titolo di compensi, oltre eventuali spese prenotate a debito.
Possono essere interessanti anche le seguenti pubblicazioni:
- CORTE DI CASSAZIONE - Ordinanza 16 marzo 2020, n. 7285 - La rettifica delle scritture contabili conseguente alla presentazione del condono tombale ex art. 9, di cui all'art. 14, comma 5, I. 289/2002, si configura quale ulteriore opzionale effetto del…
- CORTE DI CASSAZIONE - Ordinanza 09 ottobre 2020, n. 21801 - Il condono fiscale ex art. 9 - bis della l. n. 289 del 2002, che costituisce una forma di condono clemenziale, è condizionato all'integrale versamento di quanto dovuto
- CORTE DI CASSAZIONE - Sentenza 31 luglio 2020, n. 16505 - In tema di condono fiscale, l'art. 15, comma 1, ultimo periodo, della legge 27 dicembre 2002, n. 289, va inteso nel senso che il contribuente non può beneficiare del condono in tutti i casi di…
- CORTE DI CASSAZIONE - Sentenza 30 settembre 2020, n. 20829 - In tema di condono fiscale, ai sensi della legge n. 289 del 2002, l'adesione alla definizione automatica in relazione a determinati debiti tributari, non osta all'accoglimento delle domande…
- Corte di Cassazione ordinanza n. 25227 depositata il 24 agosto 2022 - Il condono previsto dall'art. 9 bis della l. n. 289 del 2012, relativo alla possibilità di definire gli omessi e tardivi versamenti delle imposte e delle ritenute emergenti dalle…
- CORTE DI CASSAZIONE - Ordinanza 16 giugno 2021, n. 17018 - In tema di condono fiscale, dalla incompatibilità con il diritto dell'Unione europea del condono per IVA di cui alla l. n. 289 del 2002 non discende la disapplicazione dell'art. 10 della I.…
RICERCA NEL SITO
NEWSLETTER
ARTICOLI RECENTI
- Sanzioni amministrative tributarie in materia di I
La sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado delle Marche, s…
- Ricade sul correntista l’onere della prova d
La Corte di Cassazione, sezione I, con l’ordinanza n. 5369 depositata il 2…
- Riduzione dei termini di accertamento per le impre
La risposta n. 69 del 12 marzo 2024 dell’Agenzia delle Entrate sulla riduz…
- Il reddito di locazione va dichiarato dal propriet
La Corte di Cassazione, sezione tributaria, con la sentenza n. 5000 depositata…
- E’ onere del cliente provare che il compenso
La Corte di Cassazione, sezione II, con l’ordinanza n. 3792 depositata il…