Corte di Cassazione sentenza n. 3522 del 11 febbraio 2011
CONTENZIOSO TRIBUTARIO – CONTENZIOSO – ATTI AMMINISTRATIVI – DICHIARAZIONI – DEPOSITO – TERMINI FISSATI – RICORSO IN CASSAZIONE
massima
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L’onere di deposito, pena d’improcedibilità degli atti processuali, dei documenti, dei contratti o accordi collettivi sui quali il ricorso per cassazione si fonda, deve essere necessariamente assolto entro il termine di venti giorni dalla notificazione del ricorso ex art. 369 c.p.c. non essendo la produzione tardiva idonea ad evitare la sanzione processuale in quanto la previsione di cui all’art. 372 c.p.c. è circoscritta al deposito di “documenti nuovi”.
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Svolgimento del processo
Illustrando le proprie ragioni anche con memorie ex art. 380 bis c.p.c., comma 3, il contribuente propone ricorso per cassazione avverso sentenza di appello depositata il 24.4.2008, che, in riforma della decisione di primo grado, ha riaffermato la piena legittimità di avviso di accertamento irper, ilor e c.s.s.n. per l’anno 1996, fondato, D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 39, comma 2, sulle risultanze di verifica eseguita presso impresa di altro soggetto in rapporti commerciali con quella del contribuente.
Il giudice di appello ha, in particolare, rilevato: che la cessione di merce in evasione di imposta, ascritta al contribuente con avviso idoneamente motivato, risultava attestata da documentazione extracontabile copiosa e mai contestata; che l’asserita presentazione della dichiarazione 740/1997 non risultava provata e che, in assenza di dichiarazione del reddito d’impresa, non contraddiceva, comunque, la legittimità dell’accertamento; che risultava, altresì, del tutto indimostrata l’affermazione del contribuente di aver avanzato istanza di condono ex L. n. 289 del 2002.
L’Agenzia delle Entrate ha depositato controricorso.
Motivi della decisione
1) – Il contribuente contrasta la decisione di appello sulla base di sette motivi di ricorso.
In particolare, con il primo motivo di ricorso, deduce “illogica motivazione… su punto decisivo della controversia”, per aver i giudici di appello “ritenuto irrilevante l’avvenuta presentazione della dichiarazione, mentre tale circostanza è fondamentale, atteso che da essa discende che la pretesa fiscale è stata esercitata oltre il termine di legge”.
Con il secondo motivo di ricorso – premesso che nelle controdeduzioni di appello aveva osservato che “i termini di notifica per l’avviso di accertamento per l’anno 1996 sono scaduti” – deduce “violazione dell’art. 112 c.p.c., con riferimento all’art. 360 c.p.c., n. 4, per omessa pronuncia” e formula il seguente quesito di diritto: “… se l’omissione di pronunzia su uno specifico motivo d’indagine, riguardante l’eccepita decadenza comporti vizio della sentenza ex art. 112 c.p.c.”.
Con il terzo motivo di ricorso, deduce “violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 57, e D.P.R. n. 600 del 1973, art. 12. Art. 360, n. 3” e formula il seguente quesito: “dica la Corte se, in presenza di dichiarazione presentata sia avvenuta nel termine di legge la notifica dell’accertamento irpef – ilor per l’anno 1996”.
Con il quarto motivo di ricorso, il contribuente ha dedotto “violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 57, nonchè della L. n. 289 del 2002, art. 10… con riferimento all’art. 360 c.p.c., n. 3”, e formula il seguente quesito: se “… essendosi avvalso il contribuente delle disposizioni di cui alla L. n. 289 del 2002, artt. da 7 a 9, sia applicabile, ai fini del termine di notifica dell’accertamento irpef per l’anno 1996, la proroga biennale prevista dalla L. n. 289 del 2002, art. 10”.
Con il quinto motivo di ricorso, il contribuente ha dedotto “illogica motivazione su un punto decisivo della controversia, art. 360 c.p.c., n. 5”, per aver i giudici di appello “ritenuto irrilevante l’avvenuta presentazione della dichiarazione, mentre tale circostanza è decisiva, atteso che, a seguito dell’asserita omissione della dichiarazione, l’Ufficio si è ritenuto legittimato ad effettuare un accertamento induttivo ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 2, liquidando altresì le imposte senza tener conto delle deduzioni e detrazioni spettanti e senza tener, altresì, conto degli importi versati, applicando, inoltre, le sanzioni previste per il caso di omissione della dichiarazione”.
Con il sesto motivo di ricorso, il contribuente deduce “violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 2, con riferimento all’art. 360 c.p.c., n. 3”, e formulato il seguente quesito: “… se, in presenza di dichiarazione regolarmente presentata, è legittimo l’accertamento induttivo, D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 39, comma 2, effettuato, invece, sul presupposto dell’omissione della dichiarazione, senza prendere in considerazione i redditi dichiarati, le deduzioni e le detrazioni riportate in dichiarazione nonchè le imposte versate”.
Con il settimo motivo di ricorso, il contribuente deduce “illogica e contraddittoria motivazione su un ulteriore punto decisivo della controversia. Art. 360 c.p.c., n. 5″, in rapporto all’immotivatamente assunta cessione di merce in evasione d’imposta per L. 14.745.800, in favore della società Terranova”.
2) – 1. Prioritariamente rispetto ad ogni altra valutazione, deve rilevarsi che tutti i motivi del ricorso per cassazione promosso dal contribuente – in assenza di deposito, entro il termine fissato per il deposito del ricorso dall’art. 369 c.p.c., comma 1, degli atti processuali e dei documenti sui quali rispettivamente si fondano (dichiarazione 740/97, controdeduzioni in appello, istanza di condono, avviso di accertamento) – si rivelano improcedibili per inosservanza delle prescrizioni di cui all’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4.
2. Invero, nella formulazione introdotta dal D.Lgs. n. 40 del 2006, art. 7, a far tempo dal 2 marzo 2006 e applicabile ratione temporis alla fattispecie, la citata disposizione stabilisce, che “insieme col ricorso debbono essere depositati, sempre a pena d’improcedibilità;…. d) gli atti processuali, i documenti, i contratti, o accordi collettivi sui quali il ricorso si fonda”; laddove, nella previgente versione della norma, l’identico contenuto precettivo ora riferito a “gli atti od i documenti sui quali il ricorso si fonda”.
3. In considerazione dall’univoco portato letterale della norma (che sancisce, appunto, che il deposito in questione va eseguito “insieme col ricorso”, “a pena d’improcedibilità”) questa Corte ha, in proposito, evidenziato che l’onere suindicato deve essere necessariamente assolto entro quello stesso termine (di venti giorni dalla notificazione del ricorso alle controparti), che l’art. 369 c.p.c., comma 1, fissa per il deposito del ricorso in Cancelleria (v.: cass. ss.uu. nn. 7161/10, 21747/09, cass. nn. 3427/10, 303/10, 24940/09, 2855/09, 28547/08 e, in relazione alla precedente formulazione della disposizione, Cass. n. 570/98 e cfr., altresì, Cass., cass. ss.uu., n. 10722/02).
In proposito, è stato, specificamente, rilevato che la produzione, successivamente alla scadenza del termine di deposito di cui all’art. 369 c.p.c., comma 1, degli atti e documenti sui quali il ricorso si fonda non è idonea a scongiurare l’indicata improcedibilità, giacchè detta produzione non è riconducibile alla previsione di cui all’art. 372 c.p.c., comma 2, che (quand’anche estensibile al deposito di documenti attinenti all’improcedibilità del ricorso), è riferibile alla sola (eccezionale) produzione in Cassazione di “documenti nuovi” (non prodotti o acquisiti nei gradi precedenti) e non anche al deposito in Cassazione di documenti già acquisiti in sede di merito, regolato dall’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4, e precluso ai sensi di tale disposizione.
4. Con riguardo all’oggetto dell’onere in rassegna, il fatto che il legislatore del 2006 abbia sostituito, nell’ambito della previsione dell’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4, alla formula “gli atti ed i documenti sui quali il ricorso si fonda”, la formula “gli atti processuali, i documenti, i contratti o accordi collettivi sui quali il ricorso si fonda” – così specificamente qualificando “processuali” gli “atti”, già in precedenza in detto ambito contrapposti ai “documenti” ed aggiungendo a questi i “contratti o accordi collettivi” – non sembra poter obiettivamente assumere altro significato che quello di sancire l’inequivoca estensione dell’onere in esame a tutti gli atti (processuali) e documenti (negoziali e non) necessari alla decisione sul ricorso e la specifica ricomprensione nella relativa sfera oggettiva degli “atti processuali” generalizzatamente intesi.
Ciò, peraltro, in sintonia con l’esigenza (già avvertita da Cass. n. 570/98) di offrire alla Corte, immediatamente, un quadro completo ed oggettivamente autosufficiente di elementi utili alla decisione; esigenza, il cui soddisfacimento costituisce condizione necessaria alla prospettiva (propria della riforma procedimentale di cui al D.Lgs. n. 40 del 2006, ed, altresì, di quella di cui alla L. n. 69 del 2009) di potenziare la capacità decisionale della Corte, al fine di adeguarne la risposta al progressivo aumento delle sopravvenienze, attraverso l’incremento delle decisioni nelle più snelle forme di cui agli artt. 375 e 380 bis c.p.c. (in sede di “Struttura centralizzata per l’esame preliminare dei ricorsi civili”, costituita con decreto del Primo presidente 9.5.2005, e, poi, di sezione “filtro” istituita dall’art. 376 c.p.c., comma 1, come modificato dalla L. n. 69 del 2009, art. 46, comma 1, lett. b).
L’univocità del dato letterale dell’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4, come modificato dal D.Lgs. n. 40 del 2006, art. 7, – ancor più evidente ove il dato suddetto venga valutato in proiezione dinamica rispetto a quello di cui alla formulazione previgente – e la sua finalità non consentono di escludere dall’onere sancito dalla disposizione gli atti processuali ricompresi, in forza dell’art. 168 c.p.c, nel fascicolo d’ufficio dei gradi di merito (di per sè destinato a confluire negli atti del giudizio di legittimità, in esito all’apposita istanza del ricorrente) ovvero di ritenere detto onere assolto, all’esito della trasmissione, con il deposito in Cassazione dell’istanza di trasmissione rivolta alla Cancelleria del giudice a quo, prescritto dall’art. 369 c.p.c., comma 3.
Una siffatta lettura delle norme in rassegna (proposta da Cass. nn. 18854/10, 4894/10; ma in senso contrario cfr. Cass. nn. 21580/10, 21121/10, 17463/10, 15938/10, 1797/10, 24940/09) si risolverebbe, invero, nella sostanziale abrogazione di larga parte della portata innovativa del D.Lgs. n. 40 del 2006, art. 7, consistente nell’estensione dell’onere di cui all’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4, agli “atti processuali” (i più eminenti dei quali sono, del resto, proprio quelli ricompresi ex art. 168 c.p.c. nel fascicolo di ufficio dei gradi di merito), con conseguente ampia riduzione, se non marginalizzazione, del novero di detti atti rilevanti ai fini dell’applicazione della norma. Ciò, mentre, per converso, la previsione dell’onere di cui all’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4, nei termini sopra indicati, non rende superfluo quella dell’onere previsto dall’art. 369 c.p.c., comma 3, essendo, quest’ultimo, adempimento funzionale all’ineludibile esigenza che la Corte abbia comunque in sua disponibilità, all’occorrenza, le complessive risultanze processuali dei gradi di merito del giudizio.
Peraltro, il collegamento temporale al termine di deposito del ricorso, perentoriamente prescritto dall’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4, per il deposito ivi previsto, impedisce, di ritenere il correlativo onere assolto, in relazione agli atti processuali ricompresi nel fascicolo d’ufficio dei gradi di merito, con il mero deposito in Cassazione dell’istanza di trasmissione del fascicolo d’ufficio rivolta alla Cancelleria del giudice a quo, giacchè, in esito all’istanza di trasmissione (che, ai sensi dell’art. 369 c.p.c., comma 3, va depositata presso la Cancelleria della Corte nel termine per il deposito del ricorso), detto fascicolo è destinato a confluire tra gli atti del giudizio di cassazione solo in tempo successivo al deposito del ricorso presso la Cancelleria di questa Corte ed alla formazione del correlativo fascicolo di ufficio.
Una lettura restrittiva dell’ambito oggettivo dell’onere ex art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4, con riferimento alla categoria degli “atti processuali” appare, d’altro canto, niente affatto confortato da Cass., ss.uu. n. 7161/10, che – puntualizzato (cfr. la motivazione) che, per i documenti ivi contenuti, l’onere di cui all’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4, può essere assolto anche con il deposito in Cassazione del fascicolo di parte dei gradi di merito, purchè, ovviamente, entro il termine di cui all’art. 369 c.p.c., comma 1, – cura di ribadire l’autonomia ed alterità dell’onere, qui in rassegna, di improcedibilità del ricorso ex art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4, (concernente il deposito insieme con il ricorso, degli atti processuali, dei documenti e dei contratti o accordi collettivi sui quali il ricorso si fonda) rispetto a quello di ammissibilità del ricorso previsto di cui all’art. 366 c.p.c., n. 6, (concernente la specifica indicazione, in ricorso, degli atti processuali, dei documenti e dei contratti o accordi collettivi sui quali il ricorso si fonda e della relativa sede processuale).
Non va, infine, trascurato di considerare che l’oggettiva allegazione al ricorso di atti, altrimenti non sottratti ad un rigoroso onere di descrizione in ricorso in ossequio al criterio di autosufficienza (cfr. Cass. nn. 6937/10, 11886/06), non può che positivamente circoscrivere l’ambito d’inevitabile soggettività della correlativa valutazione.
5. Diversamente da quanto prospetta il ricorrente in memoria, l’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4, nella lettura sopra richiamata, trova applicazione anche nei giudizi di cassazione in materia tributaria.
Al riguardo, il ricorrente sostiene che, in tema di contenzioso tributario, il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 25, comma 2, disponendo “i fascicoli delle parti restano acquisiti al fascicolo d’ufficio e sono ad esse restituiti al termine dei processo”, per un verso, precluderebbe alle parti il libero accesso agli atti del giudizio sino alla sua definitiva conclusione, ostacolandone l’attività difensiva, e, per l’altro, si risolverebbe in un adempimento praticamente superfluo, avendo ad oggetto atti e documenti comunque destinati a confluire nel giudizio di cassazione in quanto inseriti nel fascicolo che la Cancelleria del giudice di appello è tenuta inviare alla Corte su istanza del ricorrente.
L’assunto non è condivisibile.
In sede di prima approssimazione al tema e a prescindere dalle considerazioni svolte in precedenza e da quelle che si svolgeranno successivamente, occorre subito segnalare – con riferimento alla prospettata superfluità in tema di giudizio di cassazione su controversia tributaria dell’adempimento di cui all’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4, (in quanto incidente su atti e documenti comunque destinati a confluire nel giudizio di cassazione in conseguenza della trasmissione del fascicolo del giudizio di merito richiesta dal ricorrente alla cancelleria del giudice a quo) – che nel contenzioso tributario, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 25, comma 1, il fascicolo d’ufficio dei gradi di merito comprende anche le copie delle sentenze pronunziate e che, ciononostante (e nonostante che, conseguentemente, pure la sentenza impugnata è destinata comunque a confluire tra gli atti del giudizio di cassazione con il fascicolo di ufficio dei gradi di merito), certamente non si dubita che, in applicazione dell’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 2, anche il ricorso per cassazione in controversia tributaria è inammissibile se, nel termine per il deposito del ricorso di cui all’art. 369 c.p.c., comma 1, non si depositi copia autentica della sentenza impugnata (cfr. Cass. nn. 3998/06, 13679/04).
Approfondendo la questione occorre, poi, rilevare che, in forza della previsione di cui al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62, al giudizio di cassazione in materia tributaria si applicano le norme del codice di procedura civile “in quanto compatibili” (e, quindi, conciliabili) con quelle del D.Lgs. n. 546 del 1992 sul contenzioso tributario.
Ciò vuoi dire che, secondo l’ordinamento, al giudizio di cassazione in materia tributaria devono applicarsi le norme del codice di procedura civile, salvo che si tratti di norme inconciliabili con il sistema delle le norme sul contenzioso tributario.
Tanto premesso, va osservato che al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 25, comma 2, parte prima, (“i fascicoli delle parti restano acquisiti al fascicolo d’ufficio e sono ad esse restituiti al termine del processo”), fa seguito la seconda parte che recita “le parti possono attenere copia autentica degli atti e documenti contenuti nei fascicoli di parte e d’ufficio” e che, alla luce di tale elemento, dalla previsione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 25, comma 2, complessivamente considerata, non appare emergere alcun effettiva incompatibilità con l’assolvimento, nell’ambito del giudizio di cassazione in materia tributaria, dell’onere generalizzatamente previsto dall’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4.
D’altro canto, l’onere in rassegna risulta, in ogni caso, suscettibile di assolvimento anche mediante l’allegazione di semplice fotocopia degli atti e dei contratti su cui si fonda il ricorso, giacchè questa, secondo il principio fissato dall’art. 2712 c.c., ha lo stesso valore ed efficacia probatoria, dell’originale, salvo che la sua conformità all’originale non venga contestata dalla parte contro cui è prodotta; cosicchè, se una parte depositi in Cassazione copia di un atto o documento (nei limiti in cui tale produzione è prevista e consentita), la produzione non può essere considerata senz’altro inammissibile, ma va invece presa in esame, restando solo impregiudicata la questione della corrispondenza della copia all’originale (v., tra le altre, Cass. nn. 2590/09, 3695/07, 8108/03, 15148/00) e tale rilievo rende ancora più arduo cogliere profili di inconciliabilità tra dell’onere previsto dall’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4, ed il giudizio di cassazione in materia tributaria.
È, dunque, dall’interno del medesimo sistema processuale e specificamente di quello tributario che scaturisce la chiave della piana conciliabilità dell’onere in oggetto e della caratteristiche proprie del contenzioso tributario, senza sostanziali alterazioni dell’onere medesimo e senza che possa riscontrarsi una disciplina processuale eccessivamente gravosa e disfunzionale (nell’evocata prospettiva di cui a C.Cost. n. 189/00 e Cass. n. 3117/06), posto che l’allegazione in Cassazione di un qualche documento del processo (e solo di quelli rilevanti ai ristretti fini del giudizio di cassazione e se decisivi ai fini della pronunzia: cfr. Cass. nn. 20504/06, 19132/05, 15063/05), per un verso, non pare certamente potersi obbiettivamente considerare aggravio insopportabile dell’attività difensiva della parte e, per l’altro, concorre certamente a potenziare efficacemente la funzionalità decisionale della Corte.
3) – A prescindere dagli esposti assorbenti rilevi, tutti i motivi del ricorso si rivelano, poi, inammissibili.
I correlativi quesiti, sopra testualmente riportati, non ottemperano, infatti, alle prescrizioni di cui all’art. 366 bis c.p.c., secondo la lettura offertane, in merito alle censure di diritto, da Cass. s.u. n. 3519/08 e, quanto alla deduzione di vizi motivazionali da Cass. nn. 4311/08, 4309/08, 20603/07, 16002/07.
Deve, peraltro, osservarsi che: il primo ed il terzo motivo sono, altresì inammissibili, poichè muovono dall’assunto di fatto, negato dal giudice del merito, che il contribuente avrebbe fornito prova della presentazione del dichiarazione mod. 740/97 e perchè, secondo la stessa narrativa del ricorso, l’evocata decadenza dell’Agenzia dal potere impositivo sarebbe stata contestata, non già in funzione dell’avvenuta presentazione del mod. 740/1997, ma, esclusivamente, in funzione della circostanza che avendo il contribuente goduto dei condono ex art. 289/2002, alla fattispecie non si applicava la proroga biennale del termine dell’accertamento previsto dalla legge medesima, sicchè, per tale profilo, le censure rivelano anche nuove; che il secondo motivo è, comunque, infondato, posto che la relativa narrativa rivela che la decadenza veniva contestata esclusivamente in funzione della circostanza che avendo il contribuente goduto del condono ex art. 289/2002, alla fattispecie non si applicava la proroga biennale del termine dell’accertamento previsto dalla legge medesima, e che l’assunto resta assorbito nell’affermazione dei giudici di appello secondo cui il contribuente “non ha mai dimostrato di aver attivato una procedura di condono”; che il quarto motivo è, altresì inammissibile, poichè muove da presupposto in contraddizione con l’assunto principale dei giudici di appello secondo cui il contribuente “non ha mai dimostrato di aver attivato una procedura di condono”; che i motivi quinto e sesto sono, comunque, irrilevanti, posto che, in proposito, l’assunto principale dei giudici di appello è che il contribuente non ha fornito prova della presentazione del dichiarazione mod. 740/97; che il settimo motivo è, comunque, del tutto generico.
4) – Alla stregua delle considerazioni che precedono – affermata l’improcedibilità del ricorso per Cassazione promosso dal contribuente – va adottata la correlativa declaratoria nelle forme di cui agli artt. 375 e 380 bis c.p.c..
Stante l’inammissibilità del controricorso – in quanto tardivamente consegnato per la notifica il 26.6.2009, a fronte di un ricorso notificato il 5.5.2009 – non va adottata alcuna determinazione sulle spese.
P.Q.M.
La Corte: dichiara improcedibile il ricorso.
