Corte di Cassazione sentenza n. 5851 del 11 marzo 2011
ACCERTAMENTO – ACCERTAMENTI TRIBUTARI PARZIALI – UTILIZZO DELLE DICHIARAZIONI RESE DA TERZI
massima
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Per l’accertamento parziale di tributi diretti, tra gli elementi indiziari che consentono di stabilire l’esistenza di un reddito non dichiarato o il maggiore ammontare di un reddito parziale dichiarato, che avrebbe dovuto concorrere a formare quello imponibile, rientrano anche le dichiarazioni rilasciate da terzi alla polizia tributaria. Le dichiarazioni rilasciate da terzi alla polizia tributaria rientrano tra gli elementi indiziari che consentono di stabilire l’esistenza di un reddito non dichiarato o il maggiore ammontare di un reddito parziale dichiarato, a prescindere dal fatto che tale maggior reddito non risulti dalle scritture contabili, facendo le stesse prova contro l’imprenditore, ma non a suo favore, ed essendo, quindi, contestabili con qualunque mezzo di prova, non necessariamente documentale, posto che tali elementi possono essere desunti, da qualsiasi fonte d’informazione, come pure dalle indagini svolte nei confronti di terzi. Gli elementi indiziari, come la dichiarazione del terzo – nella specie, acquisita dalla Guardia di Finanza nel corso di un’ispezione, il cui verbale ora stato debitamente notificato alla società contribuente – concorrono a formare il convincimento del giudice, se confortati da altri elementi di prova e, se rivestono i caratteri di gravità, precisione e concordanza di cui all’art. 2729 c.c., essi danno luogo a presunzioni semplici (cui fanno riferimento gli articoli 39, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, in materia di accertamento delle imposte sui redditi e 54, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, in tema di IVA), generalmente ammissibili nel contenzioso tributario, nonostante il divieto di prova testimoniale.
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Svolgimento del processo
Il Ministero dell’economia e delle finanze e l’agenzia delle entrate impugnano con ricorso per cassazione, basato su due motivi, la sentenza della CTR della Campania n. 58 del 4.4.2005, con la quale veniva rigettato l’appello della seconda contro quella della commissione tributaria provinciale di Caserta, che a sua volta aveva accolto il ricorso introduttivo della Falco Elettronica di D. C. e C. sas., G.C., S.I. e R.C., i quali avevano impugnato l’avviso di accertamento relativo alla indetraibilita di costi per operazioni inesistenti per l’Irpef dei 1994. Il giudice devi gravame osservava che la verifica eseguita nei confronti di un terzo non poteva avere riflessi negativi in danno degli appellati, atteso che gli elementi indicati dai contribuenti non erano stati superati da alcuna prova da parte dell’agenzia; questi non si sono costituiti.
Motivi della decisione
Preliminarmente va rilevato che il ricorso del Ministero va dichiarato inammissibile, in quanto esso non ora stato parte nei giudizio di secondo grado e perciò non poteva impugnare la sentenza del giudice di appello.
Invero in tema di contenzioso tributario, una volta che l’appello avverso la sentenza della commissione provinciale era stato proposto soltanto dall’ufficio periferico dell’Agenzia delle entrate, succeduta a titolo particolare nel diritto controverso al Ministero delle Finanze nel corso del giudizio di primo grado, e i contribuenti avevano accettato il contraddittorio nei confronti del solo nuovo soggetto processuale, il rapporto processuale si svolgeva soltanto nei confronti dell’agenzia delle entrate, che ha personalità giuridica ai sensi del D.Lgs. n. 330 del 1999, e che era divenuta operativa dal 1.1.2001 a norma del D.M. 28 dicembre 2000, senza che il dante causa Ministero delle finanze fosse stato evocato in giudizio, l’unico soggetto legittimato a proporre ricorso per cassazione avverso la sentenza della commissione tributaria regionale allora era solamente l’agenzia delle entrate. Pertanto il ricorso proposto dal medesimo deve essere dichiarato inammissibile per difetto di legittimazione (V. pure Cass. Sentenze n. 18394 del 2004, n. 19072 del 2003).
1) In ordine poi alla posizione dell’altra ricorrente, e cioè l’agenzia, col primo motivo essa deduce violazione e/o falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42 con riferimento all’art. 360 c.p.c., n. 3, in quanto il giudice di appello non considerava che l’atto impositivo conteneva tutti gli elementi su cui la pretesa fiscale si basava, posto che vi era richiamato il pvc. della polizia tributaria circa la verifica svolta nei riguardi del terzo fornitore Cariano, peraltro conosciuto dai contribuenti, cui era stato notificato.
Il motivo è fondato, invero di fronte agli elementi forniti con l’atto impositivo dall’ufficio, ancorchè basati su verifica svolta riguardo a terzi, scatta automaticamente la prova presuntiva a carico del contribuente, che perciò risulta onerato del relativo carico probatorio in ordine al suo assunto difensivo, senza che perciò debba l’agenzie, fornire la prova della pretesa azionata.
2) Col secondo motivo la ricorrente denunzia violazione e/o falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39 D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 e art. 2767 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3 giacchè il giudice di appello non considerava che l’accertamento analitico induttivo si basava sui riscontri della polizia tributaria, e precisamente dai materiali ferrosi indicati nelle fatture, i quali non erano compatibili con l’attività di officina meccanica svolta dai terzo, e per di più in un localo angusto e privo di attrezzature; cancellato dalla camera di commercio, e quindi privo di partita Iva; la Falco Elettronica si occupava di commercio di materiali medicali e chirurgici; il tutto ben indicato nell’avviso ed annessi, come pure negli atti prodotti nei corso del giudizio del doppio grado. Di contro nessun elemento di prova a proprio favore era stato mai offerto dai contribuenti.
La censura va condivisa, dal momento che per l’accertamento parziale di tributi diretti, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 4 tra gli elementi indiziar che consentono di stabilire l’esistenza di un reddito non dichiarato o il maggiore ammontare di un reddito parziale dichiarato, che avrebbe dovuto concorrere a formare quello imponibile, rientrano anche le dichiarazioni rilasciate da terzi alla polizia tributaria, a prescindere dal fatto che tale maggior reddito non risulti dalie scritture contabili, facendo le stesse prova contro l’imprenditore, ma non a suo favore (art. 2709 cod. civ., con l’eccezione stabilita dal successivo art. 2710 c.c.), ed essendo, quindi, contestati con qualunque mezzo di prova, non necessariamente documentale, posto che tali elementi possono essere desunti, da qualsiasi fonte d’informazione, come pure dalle indagini svolte nei confronti di terzi (V. pure Cass. Sentenze n. 357 3 del 16/02/2010, n. 16845 del 2008). Invero nel processo tributario, gli elementi indiziari, come la dichiarazione del terzo – nella specie, acquisita dalla guardia di finanza nel corso di un’ispezione, il cui verbale ora stato debitamente notificato alla società contribuente – concorrono a formare il convincimento del giudice, se confortati da altri elementi di prova; se rivestono i caratteri di gravità, precisione e concordanza di cui all’art. 2729 cod. civ., essi danno luogo a presunzioni semplici (D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39 e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54), generalmente ammissibili nel contenzioso tributario, nonostante il divieto di prova testimoniale (Cfr. anche Cass. Sentenze n. 9402 del 20/03/2007, n. 4472 del 2003).
Ne discende che il ricorso va accolto, con conseguente cassazione della decisione impugnata, con rinvio alla CTR della Campania, altra sezione, per nuovo esame.
Quanto alle spese dell’intero giudizio, non si fa luogo ad alcuna pronuncia in ordine a quelle relative al rapporto tra il Ministero e i contribuenti, non avendo questi svolto attività difensiva in quello presento, mentre per il reato, se ne demanda il regolamento al giudice del rinvio stesso.
P.Q.M.
la Corte dichiara inammissibile il ricorso del Ministero dell’economia e delle finanze; accoglie quello dell’agenzia; cassa la sentenza impugnata, e rinvia, anche per le altro spese dell’intero giudizio, alla CTR della Campania, altra sezione, per nuovo esame.
