Cassazione sentenza n. 8683 del 10 aprile 2013 – tributi indiretti

Tributi erariali indiretti (riforma tributaria del 1972) – Imposta sul valore aggiunto (i.v.a.) – Rivalsa – Privilegio -Beni fungibili – Spettanza – Condizioni – Prova dell’esistenza del bene ceduto – Necessità.

Svolgimento del processo

La Liquidazione Giudiziale della Federconsorzi in concordato preventivo conveniva in giudizio la IES Italiana Energia e Servizi S.p.A., chiedendo la corresponsione della somma di lire 900.196.000 versata, in tesi, indebitamente, sul presupposto che i crediti per Iva e imposta di fabbricazione vantati dalla IES nei confronti della Federconsorzi in concordato preventivo per la cessione di prodotti petroliferi fossero privilegiati e non, come invece avrebbero dovuto essere qualificati, chirografari. IES Italiana si costituiva e contestava la fondatezza della domanda.

Il Tribunale di Roma respingeva la domanda di parte attrice.

Proponeva appello la Liquidazione Giudiziale, a cui si opponeva la società IES.

La Corte d’appello di Roma, con sentenza depositata in data 6 giugno 2005, ha respinto l’appello, e compensato tra le parti le spese del grado.

La Corte del merito ha rilevato che è pacifico che il credito di rivalsa Iva è assistito dal privilegio speciale sul carburante venduto alla Federconsorzi, atteso che, a seguito della l. 426/1975 recante modifiche al codice civile in materia di privilegi, i crediti inerenti all’imposta sul valore aggiunto sia dello Stato che degli aventi diritto alla rivalsa restano compiutamente disciplinati, in punto di privilegi, dal nuovo testo delle disposizioni del detto codice, con la conseguenza che al credito di rivalsa dell’Iva spettante al cedente di beni o al prestatore di servizi va riconosciuto il privilegio speciale dell’art. 2758, secondo comma c.c. sui beni che hanno formato oggetto della cessione o ai quali si riferisce il servizio, e non anche il privilegio generale di cui all’art. 18 del d.p.r. 633/1972 ( nel testo modificato dall’art. 1 del d.p.r. 687/1974), dovendosi tale norma ritenere abrogata per effetto dell’entrata in vigore della citata l. 426; né al cedente o al prestatore di servizio può riconoscersi l’esercizio del privilegio generale spettante allo Stato in via di surrogazione a norma dell’art. 1203 c.c., tenuto conto che egli, nell’assolvere il debito Iva, esegue un’obbligazione propria e non del cessionario o del committente. Secondo la Corte del merito, la sussistenza del privilegio speciale dipende dall’accertata esistenza in concreto del bene ceduto nel patrimonio del debitore concordatario, nel senso che solo nel caso in cui detto accertamento dia esito negativo il credito privilegiato degrada in chirografario, e nel caso del concordato preventivo, sia con garanzia che mediante cessione dei beni, la qualità di credito privilegiato va stabilita in concreto, sulla base dell’esistenza nel patrimonio del debitore concordatario dell’oggetto della prelazione alla data di presentazione della domanda di concordato, ed eventuali fatti sopravvenuti non possono avere nessuna influenza sulla conservazione di detta qualità. Nel caso di specie andava quindi accertata in concreto l’esistenza del carburante nel patrimonio del debitore alla data della domanda di concordato, tenendo presente che non si trattava di bene destinato necessariamente all’immediato consumo, non potendosi escludere ad esempio l’acquisto finalizzato alla costituzione di scorte.

Secondo la Corte d’appello, nella specie, la Liquidazione, onerata della prova, non aveva provato l’effettiva inesistenza del bene, riscontrata a seguito di apposito accertamento di cui non v’era traccia in atti, e l’appellante si era limitata ad argomentare l’insussistenza del privilegio non in esito all’ accertata inesistenza in concreto del carburante, ma in relazione alla natura del bene stesso, mentre la normale destinazione del bene al consumo non significa che lo stesso sia immediatamente consumato, né dalla natura fungibile consegue che nel caso specifico vi fosse stata la confusione con forniture eseguite da parti diverse.

Quanto al credito di rivalsa per l’imposta di fabbricazione corrisposta dal fornitore, la Corte d’appello ha condiviso la tesi secondo cui deve trovare applicazione il d. lgs. n. 426/1975 in relazione alla sussistenza del privilegio generale sui mobili a garanzia del credito di rivalsa del soggetto passivo dell’accisa verso i cessionari dei prodotti, in considerazione del criterio interpretativo indicato anche dalla Corte cost. con la sentenza 325/1983, non sussistendo un ragionevole motivo per interpretare diversamente l’art. 15 della l. 426/1975 e l’art. 16 del d. lgs. 504/1995 e per ritenere che il criterio ermeneutico affermato non possa trovare applicazione anche in caso di concordato preventivo, con riferimento alla previsione del privilegio generale posta dal d.lgs. 504/1995 per i crediti di rivalsa per imposta di fabbricazione sorti in epoca ad esso antecedente relativamente a procedura concordataria ancora in corso.

Ricorre avverso detta pronuncia la Liquidazione Giudiziale dei beni ceduti ai creditori della Federazione Italiana dei Consorzi Agrari Soc. Coop. a r.l. in concordato preventivo, con ricorso affidato a tre motivi.

Si difende con controricorso la IES- Italiana Energia e Servizi s.p.a.

Ambedue le parti hanno depositato le memorie ex art.378 c.p.c.

Motivi della decisione

1.1.- Con il primo motivo, la Liquidazione ricorrente denuncia il vizio di violazione e falsa applicazione degli artt. 2745, 2746, 2758, secondo comma, c.c. nonché dell’art. 12 disp. prel. c.c.. in relazione alle disposizioni sopra richiamate e agli artt. 1813, 1314, 1815, 1782, 1834, 1851 c.c., nonché delle norme e dei principi in materia di parità di trattamento dei creditori e di parti in procedura concorsuale e, tra essi, degli articoli 167, 168, 184, 52, 111, 113 e 117 l.f., art. 2741 c.c., art. 2033 c.c.; vizio di omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione su un punto decisivo della controversia.

Secondo la ricorrente, la Corte d’appello è incorsa in palese violazione delle disposizioni dei principi concernenti i privilegi speciali, che essa erroneamente coniuga con i principi cardine e con le norme positive in tema di beni fungibili;la fungibilità è una qualificazione del bene operata dall’ordinamento sulla base della comune riconosciuta percezione che di esso si dà sul piano socioeconomico,e quale carattere giuridico prescinde integralmente dalla individuabilità, dalla confondibilità e dalla genericità del bene; tali caratteri possono coesistere con la fungibilità, hanno ciascuno giuridica Rilevanza ed a certi fini non si confondono con la prima. Il bene fungibile non è dunque suscettibile né di ritenzione né di sequela da parte del creditore, indipendentemente dalla circostanza che esso abbia perso almeno la sua individualità per effetto di confusione o la sua fisicità per effetto di consumazione, ovvero che sia stato o meno utilizzato dal ricevente. E’ dunque la natura del bene fungibile il presupposto stesso della compatibilità con il regime di privilegio speciale consistente nel diritto di seguito.

Né ricorre nel caso una speciale previsione legislativa che legittima la costituzione del privilegio speciale per rivalsa Iva sul carburante.

1.2.- Con il secondo mezzo, la Liquidazione denuncia i vizi di violazione e falsa applicazione delle norme e dei principi contenuti negli artt. 2697 c.c., 115, 116, 210 c.p.c; nonché delle norme e dei principi in materia di parità di trattamento dei creditori e di riparti in procedura concorsuale e tra essi degli art. 167, 168, 184, 52, 111, 113, 117 l.f.; artt. 2741 e 2033 c.c.; omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione su un punto decisivo della controversia.

In via subordinata, secondo la ricorrente la sentenza va cassata per aver affermato che la natura chirografaria del credito doveva essere suffragata dalla prova da parte della Liquidazione della inesistenza del bene nel patrimonio del debitore o della sua sopravvenuta indistinguibilità per confusione con altre analoghe forniture, così erroneamente disattendendo gli accertamenti desumibili dagli atti di causa, fraintendendone il contenuto, mentre dagli stessi risultavano pacifici entrambi i presupposti ritenuti apoditticamente non provati( vedi l’istanza del 9 maggio 2000 con cui è stata richiamata la precedente istanza del 21 aprile 1999; vedi anche le diverse sentenze depositate agli atti aventi lo stesso oggetto di quella di cui si tratta, da cui risulta la pluralità delle forniture; e lo stesso vale per la prova della insussistenza del carburante della IES nel patrimonio della Federconsorzi, alla data di presentazione della domanda di concordato preventivo, almeno in una delle sentenze in atti).

Inoltre, la sentenza d’appello non ha attribuito alcun valore interpretativo alla pacifica circostanza che la Federconsorzi non era né produttore né trasformatore di carburante, bensì consumatore ed acquirente nell’interesse di terzi e che pertanto nella sua attività caratteristica non stoccava carburanti in magazzino.

1.3.- Col terzo mezzo, la Liquidazione denuncia violazione e falsa applicazione degli articoli 2758 c.c., 5 e 15 l. 426/1975, 21 r.d.l. 334/1939, convertito nella l. 739/1939; art. 13 l. 1852/1962, artt. 16, 68 lett. g ed n, d.lgs. 504/1995 nonché delle norme e dei principi in materia di parità di trattamento dei creditori e delle parti in procedura concorsuale e tra essi, degli artt. 167, 168, 184, 52, 111, 113, 117 l.f.;art. 2741 c.c.. 2033 c.c.; artt. 11, 12 e 14 disp. Prel. C.c.; omessa insufficiente contraddittoria motivazione circa un punto decisivo della controversia.

L’art. 16 del d. lgs. 504/1995 testualmente prevede che “il credito dell’amministrazione finanziaria per i tributi previsti dal presente testo unico ha privilegio, a preferenza di ogni altro, sulle materie prime, sui prodotti, sui serbatoi, sul macchinario e sul materiale mobile esistenti negli opifici di produzione o negli altri depositi fiscali, anche se di proprietà di terzi”; l’art. 68 del medesimo d.lgs. ha testualmente abrogato tutti tributi precedenti e quindi anche le disposizioni del r. d.l. 334/1939 e la l. 1852 del 1962, nella vigenza delle quali è avvenuta la fornitura di cui si tratta. La legge 426/75, che riguardava tutto il sistema dei privilegi del codice civile, aveva ad oggetto esclusivamente la ridefinizione del rango dei crediti,e tra essi aveva promosso al rango di privilegiati i crediti di rivalsa del cedente di beni oggetto di imposizione senza alterarne la struttura né la disciplina dei titoli fonte; nel caso invece si ha un’ espressa abrogazione del vecchio tributo; il titolo fonte del credito di rivalsa è del tutto nuovo e riguarda i soli tributi disciplinati dal d.lgs. 504/95. È fuori luogo quindi richiamare un preteso principio di retroazione dei privilegi sopravvenuti di cui sarebbe espressione l’art. 15 della legge 426/75, richiamo su cui la Corte d’appello fonda la promozione al rango privilegiato dei crediti dei fornitori di carburante traenti titolo chirografario dall’abrogato art. 21 del r.d.l. 334/39, così come modificato dall’articolo 13, l. 1352 del 1962.

In ogni caso, la Corte d’appello ha ritenuto erroneamente estensibile al caso in esame la retroattività dei privilegi prevista dalla legge 426/75, richiamando erroneamente la sentenza della Corte cost. 325 del 1983.

L’applicazione generalizzata d’un principio di retroazione del resto pregiudicherebbe la par condicio creditorum in relazione alla graduazione già formatasi del concorso del riparto già aperto, in violazione del principio di eccezionalità del privilegio e della insuscettibilità dell’analogia.

2.1.- Il primo motivo è infondato.

L’art.2758, 2° comma c.c. dispone che il privilegio speciale per il credito di rivalsa Iva spettante al cedente dei beni spetta sui beni che hanno formato oggetto di cessione, o ai quali si riferisce il servizio. Correttamente, la sentenza impugnata ha ritenuto che solo nel caso ove la Liquidazione, onerata della prova ( e tale statuizione non è stata censurata dalla ricorrente), avesse provato la non sussistenza del bene ceduto, anche a seguito di confusione, il credito sarebbe degradato a chirografario. Secondo la ricorrente, il carburante, quale bene fungibile in sé, non potrebbe essere oggetto di privilegio speciale, per avere un regime autonomo dagli altri beni, non essere suscettibile di ritenzione né di sequela da parte del creditore e, a sostegno del proprio assunto, richiama una molteplicità di norme, concernenti beni fungibili, quali il mutuo, il deposito, il pignoramento, per farne conseguire che, parimenti al mutuante, al depositante ed al creditore pignoratizio, anche per il creditore della fornitura di carburante vi sarebbe incompatibilità con il regime di privilegio speciale per la rivalsa iva.

Al di là dell’immediato rilievo che le norme richiamate riguardano istituti differenti da quello di cui si tratta, va rilevato in via dirimente che per l’applicazione del privilegio, la norma di riferimento non richiede in alcun modo che il bene non debba essere fungibile, e detto bene, caratterizzato come tale a ragione della sua qualità, ben poteva permanere nella sua individualità ove non consumato o non confuso con altre forniture.

Permane quindi l’obbligo di accertare in concreto l’esistenza del bene ceduto, che la Corte del merito ha condotto con argomentazioni logicamente ineccepibili.

2.2.- Il secondo motivo è inammissibile e, per i profili di seguito esposti, infondato.

In subordine, la ricorrente sostiene che la prova risultava ex actis, in forza dell’istanza del 9/5/00, ove era richiamata la precedente istanza del 21 aprile 1999, con cui il Liquidatore aveva chiesto l’autorizzazione ad agire, allegando apposito elenco contenente i nominativi dei fornitori, e delle sentenze allegate agli atti. A riguardo, si rileva che la ricorrente non ha indicato di avere fatto valere detti documenti avanti al Giudice del merito a fondamento della propria tesi (sul principio, vedi le pronunce 5044/09, 22342/07, S.U. 1099 del 1998), che quindi non sono state oggetto di contraddittorio sul punto, né, quanto alle sentenze, la parte ha indicato altresì quando ed in quale fase processuale le avrebbe prodotte; quanto alla sentenza del Tribunale di Roma, n.37233 del 2003, la stessa è sì citata nella pronuncia impugnata, ma per evidenziare che nella diversa sentenza la Liquidazione aveva provato che i beni non esistevano nel patrimonio del creditore anche in esito ad apposita consulenza tecnica di ricognizione estimativa.

Quanto alla mancata considerazione del fatto che la Federconsorzi era consumatore ed acquirente nell’interesse conto terzi, è agevole rilevare che anche a valutare dette circostanze, non ne sarebbe conseguita automaticamente la prova della non esistenza del carburante presso la stessa, e quindi il rilievo è privo di decisività.

2.3.- Il terzo motivo è infondato.

Si rileva a riguardo che la conclusione a cui è giunta la Corte d’appello di Roma è corretta, anche se alla stessa sì deve pervenire seguendo un diverso iter motivazionale. Non è infatti argomentabile, come sostenuto dalla sentenza impugnata, l’applicazione analogica della l. 426/1975, che prevedeva con la specifica norma transitoria di cui all’art.15 la retroattività del privilegio, facendo valere, quale criterio interpretativo generale, quanto rilevato dalla Corte cost. nella sentenza 325/1983.

Ciò posto, si deve rilevare, alla stregua del disposto di cui all’art. 2741 c.c., che espressamente è intitolato “Concorso dei creditori e cause di prelazione”, che il privilegio, quale causa legittima di prelazione, idonea ad incidere sulla par condicio creditorum, trova la sua ragione d’essere in presenza del concorso dei creditori; più propriamente, il privilegio, accordato in considerazione della causa del credito (art. 2745 c.c.), si esercita quando si apre il concorso dei creditori, nell’esecuzione individuale o collettiva.

Da tale principio consegue che, nel caso, quando nella procedura di concordato preventivo è stato esercitato il credito di rivalsa da parte della IES, era già in vigore l’art.16 del d.lg.vo 504/1995 (né la ricorrente ha dedotto in senso contrario), che al secondo comma ha cosi disposto:” I crediti vantati dai soggetti passivi dell’accisa verso i cessionari dei prodotti per i quali i soggetti stessi hanno assolto tale tributo possono essere addebitati a titolo di rivalsa ed hanno privilegio generale sui beni mobili del debitore con lo stesso grado del privilegio generale stabilito dall’ art.2752 del codice civile, cui tuttavia è posposto, limitatamente ad un importo corrispondente all’ammontare dell’accisa, qualora questa risulti separatamente evidenziata nella fattura relativa alla cessione.”

Né, infine, il Fallimento ha contestato il diritto di rivalsa della IES, introdotto come tale dalla norma sopra indicata.

3.1.- Conclusivamente, il ricorso va respinto.

Le spese del giudizio, liquidate come in dispositivo,seguono la soccombenza.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento delle competenze, liquidate in euro 20.000,00, oltre euro 200,00 per esborsi; oltre accessori di legge.