Cessione a terzi dei crediti d’imposta derivanti dalla trasformazione delle attività per imposte anticipate (Deferred Tax Assets-DTA): inapplicabilità dell’articolo 1260 del codice civile – Risposta n. 8 del 3 luglio 2026 dell’Agenzia delle entrate

Cessione a terzi dei crediti d’imposta derivanti dalla trasformazione delle attività per imposte anticipate (Deferred Tax Assets-DTA): inapplicabilità dell’articolo 1260 del codice civile

Con l’istanza specificata in oggetto, è stato esposto il seguente

Quesito

[ALFA], associazione di categoria […], nel prosieguo istante, pone un quesito riguardante «le modalità di utilizzo in compensazione, ai sensi dell’art. 17 del d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, dei crediti d’imposta derivanti dalla trasformazione delle attività per imposte anticipate (Deferred Tax Assets DTA), maturati sia ai sensi dell’articolo 2, commi da 55 a 58, del decreto legge 29 dicembre 2010, n. 225, che ai sensi dell’art. 44bis del d.l. n. 34 convertito, con modificazioni, dalla legge 28 giugno 2019, n. 58».

Più precisamente, l’istante, dopo aver richiamato le disposizioni che regolano entrambe le discipline, chiede di confermare che i crediti d’imposta derivanti dalla trasformazione delle DTA stante la loro peculiare natura e tenuto conto, altresì, della specifica ”ratio” della norma che li prevede possano essere considerati come crediti liberamente cedibili secondo gli articoli 1260 e ss. del codice civile, anche al di fuori del circoscritto ambito previsto dagli articoli 43bis e 43ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, e, in quanto tali, siano utilizzabili in compensazione, ai sensi dell’articolo 17 del d.lgs. n. 241 citato, da parte del terzo cessionario.

Al riguardo, fa presente che la posizione assunta dall’Agenzia delle entrate con la risoluzione n. 73/E del 29 dicembre 2025, laddove ha rettificato la precedente posizione di cui alla risoluzione n. 32/E del 15 maggio 2025, ha generato tra le imprese iscritte all’associazione istante incertezza sulla corretta portata applicativa della normativa in esame, con conseguente emersione di una problematica fiscale di carattere generale.

In particolare, l’istante riferisce che «non risulta chiaro (i) se la specifica restrizione (alla cessione a favore di soggetti esterni al gruppo) imposta dall’ultima Risoluzione n. 73/E, citata, si applichi ai soli casi di crediti già chiesti a rimborso e, in ogni caso, (ii) se la restrizione stessa sia estendibile anche ai crediti d’imposta derivanti dalla trasformazione delle DTA, operata secondo il precedente regime (i.e. ai sensi del d.l. n. 225, citato), ma soprattutto, in termini più generali, (iii) se i crediti d’imposta in questione, stante la loro peculiare natura, siano cedibili ai sensi dell’articolo 1260 c.c. a favore di soggetti terzi (i.e. esterni ad un eventuale gruppo) e siano da quest’ultimi compensabili a riduzione della propria posizione debitoria, secondo quanto previsto dall’art. 17, d.lgs. n. 241, citato».

Soluzione interpretativa prospettata

In sintesi, l’istante, tenuto conto della ”ratio” agevolativa della norma, ritiene che i crediti d’imposta qui in esame rientrino tra quelli legittimamente cedibili ai sensi dell’articolo 1260 c.c. e nel rispetto delle ordinarie regole civilistiche vigenti in materia, dunque, anche al di fuori degli schemi previsti dall’articolo 43bis del d.P.R. n. 602 del 1973, che ne circoscrive la circolazione alla preventiva richiesta di rimborso, e dal successivo articolo 43ter del medesimo decreto, applicabile ai trasferimenti intragruppo.

Per l’effetto, l’istante ritiene che detti crediti siano utilizzabili dal cessionario in compensazione ai sensi dell’articolo 17 del d.lgs. n. 241 del 1997.

Tale interpretazione sarebbe coerente e pienamente in linea con l’esigenza della norma stessa, volta a supportare le imprese sotto il profilo della liquidità, attraverso la ”monetizzazione” anticipata di alcuni tipi di DTA.

A sostegno della soluzione ipotizzata, l’istante richiama, inoltre, a titolo esemplificativo, la fattispecie contenuta nella risoluzione n. 15/E del 5 marzo 2010, riferita agli ”incentivi alla rottamazione” di cui all’articolo 1 del decreto-legge 10 febbraio 2009, n. 5 convertito, con modificazioni, dalla legge 9 aprile 2009, n. 33 in cui si è riconosciuta, in via interpretativa, la possibilità di cessione dei crediti ai sensi dell’articolo 1260 c.c..

Parere dell’Agenzia delle Entrate

L’articolo 44bis del d.l. n. 34 del 2019 contiene la disciplina agevolativa riguardante la trasformazione in crediti d’imposta delle ”attività per imposte anticipate” (DTA) relative a perdite fiscali ed eccedenze ACE a seguito della cessione di crediti pecuniari verso debitori inadempienti.

In base al comma 1 del citato articolo 44bis, nell’ipotesi in cui una società avesse ceduto a titolo oneroso, entro il 31 dicembre 2021, crediti pecuniari vantati nei confronti di debitori considerati inadempienti ai sensi del successivo comma 5 (secondo cui, in particolare, «si ha inadempimento quando il mancato pagamento si protrae per oltre novanta giorni dalla data in cui era dovuto»), la stessa avrebbe potuto trasformare in credito d’imposta le DTA anche se non iscritte in bilancio riferite ai componenti individuati dalla norma medesima.

La trasformazione in credito d’imposta avveniva alla data di efficacia giuridica della cessione dei crediti.

Il successivo comma 2 dell’articolo 44bis disciplina l’utilizzo dei crediti d’imposta derivanti dalla trasformazione di DTA, che può avvenire secondo le seguenti modalità:

compensazione ai sensi dell’articolo 17 del d.lgs. n. 241 del 1997;

cessione, ai sensi dell’articolo 43bis o dell’articolo 43ter del d.P.R. n. 602 del 1973;

richiesta di rimborso.

Ciò posto, per espressa previsione normativa contenuta nell’articolo 44bis citato, la cessione del credito da DTA in esame deve avvenire nel rispetto di quanto previsto dagli articoli 43bis e 43ter del d.P.R. n. 602 del 1973.

In particolare, per quanto di interesse in questa sede, l’articolo 43bis del d.P.R. n. 602 del 1973 disciplina l’istituto della cessione dei crediti d’imposta, in materia di imposte sui redditi, stabilendo che «Le disposizioni degli articoli 69 e 70 del regio decreto 18 novembre 1923, n. 2440, si applicano anche alle cessioni dei crediti chiesti a rimborso nella dichiarazione dei redditi. Il cessionario non può cedere il credito oggetto della cessione. Gli interessi di cui al primo comma dell’articolo 44 sono dovuti al cessionario».

Come ribadito in più occasioni dalla prassi, «tale norma e il relativo regolamento di attuazione, approvato con D.M. 30 settembre 1997, n. 384, prevedono una speciale disciplina della cessione del credito d’imposta rispetto a quella generale delineata dalla norma civilistica, individuando l’oggetto, le forme e le modalità di notifica dell’atto di cessione. In particolare, la normativa sopra citata limita la cedibilità del credito d’imposta ai ”crediti chiesti a rimborso nella dichiarazione dei redditi”» (cfr. risoluzione n. 117/E del 29 dicembre 2014, ma ugualmente, le medesime indicazioni trovano applicazione ai fini IVA, come chiarito con la successiva risposta a consulenza giuridica n. 1 pubblicata il 17 gennaio 2019).

Tanto premesso, nel caso prospettato, sia con riferimento ai crediti d’imposta derivanti dalla trasformazione delle DTA maturati ai sensi del citato articolo 44bis del d.l. n. 34 del 2019, sia per quelli soggetti alle previsioni di cui all’articolo 2, commi da 55 a 58, del d.l. n. 225 del 2010, non è possibile invocare la cessione ex articolo 1260 c.c., secondo cui «Il creditore può trasferire a titolo oneroso o gratuito il suo credito, anche senza il consenso del debitore, purché il credito non abbia carattere strettamente personale o il trasferimento non sia vietato dalla legge».

Ciò tenuto conto non solo della regola generale in tema di cessione di crediti tributari prima ricordata, ma anche del fatto che le norme che disciplinano i crediti in esame non contengono alcun richiamo al citato articolo 1260 c.c., né è altresì possibile assimilare i predetti crediti a quelli per i quali la cessione, in base alle ordinarie regole civilistiche, è stata ammessa, in via interpretativa, con la risoluzione n. 15/E del 2010 richiamata dall’istante in tema di incentivi all’acquisto di auto ecologiche di cui all’articolo 1 del d.l. n. 5 del 2009.

Ciò in quanto, in tale circostanza, a differenza di quella in esame, il credito sorgeva in capo al costruttore del veicolo elettrico a fronte di una mera anticipazione di somme effettuata per conto dello Stato.

Al riguardo, il citato documento di prassi ha chiarito che «Le imprese costruttrici o importatrici, infatti, non sono le effettive destinatarie dell’agevolazione, ma sono meri soggetti intermediari che intervengono nel rapporto tra l’Erario e gli acquirenti dei veicoli e, per espressa previsione normativa, sono obbligate a recuperare l’anticipazione sostenuta […].

Si osserva, inoltre, che il credito in esame differisce sia dai crediti d’imposta per il rimborso di quanto indebitamente versato, sia dai crediti d’imposta in senso stretto (quest’ultimi riconosciuti ex lege in favore dei contribuenti per finalità agevolative).

Ciò in quanto il diritto di credito […] non consiste nel diritto a ricevere una specifica prestazione finanziaria da parte dello Stato (il contributo in denaro, difatti, è erogato a favore degli acquirenti dei veicoli), né discende da un indebito versamento che si intende ripetere.

Nel caso in esame, pertanto, il credito […] attribuito all’impresa costruttrice che rimborsa al concessionario l’importo dei contributi statali destinati agli acquirenti e anticipati sotto forma di sconto sul prezzo di vendita dei veicoli rappresenta un vero e proprio diritto di credito che l’impresa costruttrice vanta nei confronti dell’Erario.

[…]

Tanto premesso, attesa la particolare natura giuridica del credito di cui all’articolo 1, comma 231, della legge n. 296 del 2006, si ritiene che lo stesso possa essere ceduto dall’impresa costruttrice secondo le ordinarie regole civilistiche».

In continuità con tale indirizzo interpretativo, la risposta a interpello n. 72, pubblicata sul sito internet della scrivente l’8 marzo 2019, ha escluso la possibilità di cedere, in base alle ordinarie regole civilistiche, crediti per attività di ”ricerca e sviluppo” di cui all’articolo 1, comma 35, della legge 23 dicembre 2014, n. 190, valorizzando la circostanza per cui la diversa ”natura” del credito agevolativo in parola preclude l’assimilazione di «detto credito a quelli per i quali la cessione è stata ammessa, in via interpretativa, nel presupposto che i fruitori del credito erano dei meri intermediari tra l’Amministrazione e i destinatari della agevolazione cui il credito si riferiva» (cfr. risoluzione n. 15/E del 5 marzo 2010 concernente i crediti da rottamazione delle auto)».

Alla luce di quanto sopra, si confermano i chiarimenti resi con le risposte ad interpello numeri 253 e 259 del 2025, pubblicate sul sito internet della scrivente rispettivamente il 26 settembre ed il 2 ottobre 2025, nonché con la risoluzione n. 73/E del 2025 applicabili anche ai crediti d’imposta da DTA di cui all’articolo 2, commi da 55 a 58, del d.l. n. 225 del 2010, come, tra l’altro, già chiarito con la risposta a interpello n. 300, pubblicata il 4 dicembre 2025 con la conseguenza che la cessione dei crediti in parola a soggetti terzi, al di fuori delle ipotesi di cessione infragruppo, deve essere effettuata ai sensi dell’articolo 43bis del d.P.R. n. 602 del 1973, nel rispetto dei termini e delle condizioni previste da tale norma.