Cessione crediti connessi a bonus edilizi – Articolo 121, comma 1, del decreto legge 19 maggio 2020, n. 34 (di seguito, Decreto Rilancio), convertito con modificazioni dalla legge 17 luglio 2020, n. 77 – Risposta n. 483 del 29 dicembre 2023 dell’Agenzia delle Entrate

Articolo 121, comma 1, del decreto legge 19 maggio 2020, n. 34 (di seguito, Decreto Rilancio), convertito con modificazioni dalla legge 17 luglio 2020, n. 77 – Cessione crediti connessi a bonus edilizi

Con l’istanza di interpello specificata in oggetto, è stato esposto il seguente

Quesito

ALFA S.P.A. (di seguito l”’istante” o la ”società”) è la capogruppo del Gruppo BETA (antecedentemente …), nato nel mese di agosto del 2021, a seguito del perfezionamento di un’operazione di scissione ad un separato soggetto non bancario delle attività di debt purchasing e debt servicing.

L’istante rappresenta che, tra i prodotti offerti alla propria clientela, rientra il conto deposito «che consente di effettuare un investimento di liquidità con un rendimento parametrato alla presenza o meno di un vincolo temporale di investimento (il ”conto deposito”). L’operatività del ”conto deposito” presuppone l’esistenza di un conto corrente bancario aperto in Italia e intestato al cliente (il ”Conto d’Appoggio”);

il Conto d’Appoggio è l’unico conto corrente dal quale il cliente può trasferire le somme sul Conto Deposito e sul quale possono essere trasferite le somme accreditate sul Conto Deposito».

Ad oggi, l’istante evidenzia che ai propri clienti non è offerta la possibilità di aprire un conto corrente bancario; conseguentemente ”il Conto d’Appoggio che si rende necessario ai fini dell’operatività del Conto Deposito è pertanto aperto presso una banca diversa da ALFA”.

La società ha intenzione di effettuare alcune operazioni di acquisto e successiva cessione dei crediti fiscali di cui all’articolo 119 del decreto ­legge 19 maggio 2020, n. 34 (cd. Decreto Rilancio), convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020, n. 77.

Al riguardo, osserva che il regime di cedibilità dei crediti derivanti dai cc.dd. ”bonus edilizi”, delineato dall’articolo 121 del Decreto Rilancio, è stato più volte modificato e, nella versione attualmente vigente, prevede che le banche e gli istituti finanziari, destinatari delle ”prime cessioni”, hanno la facoltà di cedere ulteriormente il credito di imposta a favore di ”soggetti diversi da consumatori e utenti (…) che abbiano stipulato un contratto di conto corrente” con la banca cessionaria ovvero con la banca capogruppo, senza facoltà di successiva cessione.

Con la documentazione integrativa, acquisita con prot. n. RU … del …, l’interpellante ha precisato, ulteriormente, che:

­ fino ad ora si è reso cessionario di una pluralità di crediti di imposta di cui all’art. 119 del Decreto Rilancio in forza di tre diversi contratti (si vedano gli Allegati A, B, C) e precisando che i testi degli accordi con cui si renderà cessionario di ulteriori crediti nel contesto dell’operazione, come rappresentata nell’istanza, saranno sostanzialmente in linea, mutatis mutandis, con i suindicati contratti di cessione;

­ l’operatività del Conto Deposito presuppone l’esistenza di un conto corrente bancario aperto in Italia (il ”Conto d’Appoggio) ­ e intestato al medesimo intestatario del Conto Deposito ­ che rappresenta l’unico conto corrente attraverso il quae il Conto Deposito può essere alimentato (cfr. art. … delle Condizioni Generali, rubricato ”Conto d’appoggio”);

­ all’atto della conclusione del Contratto di Deposito e, ove richiesto, in occasione dello svolgimento delle singole operazioni, il cliente è tenuto a fornire alla Banca i propri dati e tutte le informazioni necessarie e aggiornate richieste dal Decreto Legislativo 21 novembre 2007, n. 231 e s.m.i., in materia di antiriciclaggio e di prevenzione del finanziamento del terrorismo, e relativi provvedimenti di attuazione, nonché dalle procedure operative adottate dalla Banca, al fine di assicurare la conformità

alle vigenti disposizioni normative e la sicurezza delle transazioni (cfr. art. … delle Condizioni Generali, rubricato ”Identificazione del Cliente”).

Tanto premesso, l’istante chiede se tra isoggetti che possono rendersi acquirenti di ”ultima cessione” da parte di banche o soggetti appartenenti a gruppi bancari ­ per i quali la norma menziona esclusivamente coloro che abbiano stipulato un contratto di ”conto corrente” ­ possano essere ricondotti anche coloro che abbiano in essere con l’istante un ”conto deposito” nell’accezione sopra descritta.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

L’istante ritiene che la nozione di ”conto corrente” richiamata nell’articolo 121 del Decreto Rilancio debba essere intesa in senso ampio, tale da ricomprendere qualsiasi rapporto tra un istituto di credito e un cliente non privato, ivi incluso dunque il rapporto che trae origine da un contratto di deposito.

A sostegno della soluzione interpretativa proposta, l’interpellante menziona le disposizioni del codice civile che definiscono le operazioni che sono suscettibili di essere regolate in conto corrente (artt. 1852 e ss.) e il deposito bancario (art. 1834) sostenendo che ”Il discrimen tra i due contratti è rappresentato, in ultima istanza, dal servizio di cassa, che viene offerto dalla banca nei soli rapporti di conto corrente”. L’istante, tuttavia, al riguardo fa notare che ”attraverso entrambi i contratti (i.e. il conto corrente bancario e il deposito bancario) si instaura un rapporto con un soggetto qualificato e vigilato, i.e. la banca, senza alcuna differenza in termini di obblighi e presidi cui quest’ultima è tenuta ai fini del rispetto della normativa di settore, ivi inclusi quelli in materia di adeguata verifica della clientela, individuazione del titolare effettivo e valutazione del rischio di riciclaggio previsti dal D.Lgs. n. 231 del 21 novembre 2007 e dalle relative disposizioni di attuazione di Banca d’Italia”.

In secondo luogo, sottolinea che gli interventi di revisione dell’articolo 121 del Decreto Rilancio ”permettono di comprendere pienamente la ratio della norma, diretta ad ampliare, con un’ultima cessione a favore dei correntisti, la possibilità per le banche di negoziare i propri crediti, ma a condizione che ciò avvenga in un ambiente adeguatamente ”controllato”, a tutela degli interessi dell’erario. L’ultima cessione, infatti, può essere effettuata esclusivamente tra una banca (i.e. un soggetto qualificato) e il proprio cliente, essendo quest’ultimo un soggetto in relazione al quale ­ appunto ­

il cedente ­banca è tenuto all’effettuazione di tutte le verifiche e controlli in materia di antiriciclaggio, etc”.

A tal proposito, riporta quanto affermato nel dossier del 12 luglio 2022 ­ Schede di lettura al decreto legge 50/2022 (A.S. 2668): ”In tal modo (con la previsione di un’ultima cessione a correntisti non privati consumatori, NdR) per le banche è possibile cedere il credito a tutti i soggetti loro clienti quindi a società, professionisti e partite Iva (con la sola eccezione dei consumatori)”.

 L’interpretazione estensiva della nozione di ”contratto di conto corrente”, da ultimo, sarebbe supportata dalle modifiche apportate con l’articolo 1, comma 1, lett. b) del decreto ­legge 16 febbraio 2023, n. 11, che ha inserito nell’articolo 121 del decreto rilancio tre nuovi commi (6­bis, 6­ter e 6­quater), ai sensi dei quali il concorso nella violazione di cui al comma 6, che determina la responsabilità in solido del fornitore che ha applicato lo sconto e dei cessionari, è a priori escluso se questi ultimi dimostrano di essere in possesso della documentazione, elencata al comma 6­bis, relativa alle opere che hanno originato il credito d’imposta. A parere dell’istante tale modifica ­ eliminando il riferimento al ”contratto di conto corrente” stipulato dal cessionario che acquista i crediti d’imposta ­ rappresenterebbe un’ulteriore conferma della volontà del legislatore di adottare una nozione di ”correntista” in senso ampio, tale da ricomprendervi, in generale, i clienti della banca che si rendono ”cessionari” dei crediti di imposta.

Parere dell’agenzia delle entrate

In via preliminare si evidenzia che la presente risposta viene resa sulla base delle argomentazioni esposte e degli elementi rappresentati dalla società, assunti acriticamente così come illustrati nell’istanza di interpello, nel presupposto della loro veridicità, correttezza e concretezza.

L’articolo 121, comma 1, del decreto legge 19 maggio 2020, n. 34 (di seguito, Decreto Rilancio), convertito con modificazioni dalla legge 17 luglio 2020, n. 77, prevede che i soggetti che sostengono spese per gli interventi di cui al comma 2 possono optare, in luogo dell’utilizzo diretto della detrazione spettante:

­ ”per un contributo, sotto forma di sconto sul corrispettivo dovuto…”;

o, in alternativa,

­ ”per la cessione di un credito d’imposta di pari ammontare …”.

L’articolo 2, comma 1, del decreto ­legge 16 febbraio 2023, n. 11, convertito, con modificazioni, dalla legge 16 aprile 2023, n. 38 (ndr legge 11 aprile 2023, n. 38), ha stabilito che, con riferimento alle detrazioni spettanti per gli interventi agevolabili (c.dd. bonus edilizi), non è più possibile esercitare l’opzione per lo sconto in fattura o la cessione del credito a decorrere dal 17 febbraio 2023 (data di entrata in vigore dello stesso decreto), tranne che per alcune tassative ipotesi previste dai successivi commi 2 e 3.

Ciò premesso, per quanto qui di interesse, si osserva che l’articolo 29­bis del decreto legge 1° marzo 2022, n. 17, modificando l’originaria portata dell’articolo 121, comma 1, lettere a) e b) del decreto Rilancio, ha introdotto la possibilità, per gli istituti finanziari, di effettuare una ulteriore cessione ”esclusivamente a favore dei soggetti con i quali abbiano stipulato un contratto di conto corrente, senza facoltà di ulteriore cessione”.

Tale previsione è stata poi oggetto di ulteriori modifiche, prima ad opera dell’articolo 14, comma 1, del decreto ­legge 17 maggio 2022, n. 50 (decreto Aiuti), che ha inserito il riferimento, per quanto riguarda i cessionari, ai ”clienti professionali privati di cui all’articolo 6, comma 2­quinquies, del decreto legislativo 24 febbraio 1998, n. 58, che abbiano stipulato un contratto di conto corrente con la banca stessa, ovvero con la banca capogruppo” e poi dalla relativa legge di conversione (legge 15 luglio 2022, n. 91), che ha sostituito il riferimento ai ”clienti professionali privati” con quello ai ”soggetti diversi dai consumatori o utenti, come definiti dall’articolo 3, comma 1, lettera a), del codice del consumo, di cui al decreto legislativo 6 settembre 2005, n. 206”, senza facoltà di ulteriore cessione.

Come chiarito con la circolare del 27 maggio 2022, n. 19/E, per effetto di tali disposizioni, le banche e le società appartenenti ad un gruppo bancario possono cedere il credito direttamente ai correntisti che siano ”clienti professionali” (adesso soggetti diversi dai consumatori), senza la necessità che sia previamente esaurito il numero di cessioni a favore dei soggetti ”qualificati”, fermo restando il divieto per il correntista cessionario del credito di operare ulteriori cessioni.

Con la circolare n. 33/E del 2022 è stato precisato, inoltre, che il correntista che acquista dalla banca (o dalle società appartenenti ad un gruppo bancario), ai fini della valutazione della sua diligenza nell’acquisizione del credito, non è tenuto a effettuare ex novo la medesima istruttoria già svolta dalla banca cedente al momento dell’acquisto del credito, a condizione che la banca cedente consegni al cessionario­correntista tutta la documentazione idonea a dimostrare di aver osservato essa stessa, all’atto dell’acquisto del credito ceduto, la necessaria diligenza.

Tanto premesso, facendo riferimento al caso concreto descritto con la presente istanza, l’interpellante chiede se tra i soggetti che possono rendersi acquirenti di ”ultima cessione” da parte di banche o soggetti appartenenti a gruppi bancari possono essere ricompresi anche i propri clienti con cui è attivo un ”conto deposito” la cui operatività presuppone l’esistenza di un ”conto d’appoggio” (conto corrente bancario) aperto in Italia e intestato al medesimo soggetto.

Con riferimento alle revisioni della disciplina di circolare dei cd. bonus edilizi giova ricordare quanto emerge dal dossier del 12 luglio 2022 Schede di lettura al decreto legge 50/2022 (A.S. 2668) laddove si legge che ”Con le modifiche introdotte si prevede che alle banche, ovvero alle società appartenenti ad un gruppo bancario iscritto all’albo di cui all’articolo 64 del decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385, è sempre consentita la cessione a favore di soggetti diversi dai consumatori o utenti (ovvero da persone fisiche che agiscono perscopi estranei all’attività imprenditoriale, commerciale, artigianale o professionale) che abbiano stipulato un contratto di conto corrente con la banca stessa, ovvero con la banca capogruppo, senza facoltà di ulteriore cessione.”.

 A tal proposito, si osserva che la ratio delle modifiche apportate all’articolo 121 del decreto Rilancio, come più volte rappresentato nei documenti di prassi con cui sono stati forniti chiarimenti al riguardo, è quella di coniugare l’esigenza di consentire la cessione di crediti connessi ai cd. bonus edilizi, seppure in numero ridotto, con quella di evitare o contrastare le frodi fiscali (già oggetto del decreto ­legge 25 febbraio 2022, n. 13, abrogato dalla legge n. 25 del 2022).

In tal senso anche la modifica all’articolo 121, comma 1, del decreto Rilancio apportata dalla legge 15 luglio 2022, n. 91, sostituendo il riferimento a ”clienti professionali privati” con ”soggetti diversi dai consumatori o utenti, come definiti dall’articolo 3, comma 1, lettera a), del codice del consumo […]” ha ampliato il novero dei cessionari qualificati consentendo alle ”banche” la possibilità di cedere i crediti da bonus edilizi a tutti i soggetti loro clienti quindi a società e professionisti, con la sola eccezione dei ”consumatori” (cfr. relazione illustrativa citata). Ciò detto, qualora il sottoscrittore di un conto deposito, con le caratteristiche menzionate nel quesito, sia il medesimo soggetto titolare del ”conto d’appoggio” consistente in un conto corrente detenuto presso un altro ente finanziario, al fine di rispettare la predetta ratio delle norme di presidio alla cessione dei crediti connessi ai bonus edilizi, si rende necessaria un’interpretazione logico­sistematica delle disposizioni di cui all’articolo 121 del decreto Rilancio.

La predetta identità soggettiva, infatti, consente di contenere il rischio di frodi fiscali poiché restano pienamente monitorabili i flussi connessi alla cessione dei menzionati crediti tra i gruppi bancari e i propri clienti (diversi dai consumatori) che hanno sottoscritto un ”conto deposito” la cui operatività è connessa a un conto corrente intestato al medesimo titolare seppur in altro istituto di credito, in luogo di un conto ordinario.

Non assimilare la fattispecie appena descritta al rapporto esistente tra la banca e i propri correntisti (diversi dai consumatori), infatti, limiterebbe la possibilità di operare l”’ultima cessione” contenendo la circolazione dei crediti connessi ai bonus edilizi oltre quanto appare il perimetro delle disposizioni qui in commento che escludono nel rapporto tra le banche e i propri clienti esclusivamente ”consumatori o utenti, come definiti dall’articolo 3, comma 1, lettera a), del codice del consumo”.

Per quanto concerne il caso di specie l’articolo … delle Condizioni Generali del contratto di deposito …

Sulla base di tali previsioni contrattuali (la cui corrispondenza alla situazione fattuale resta, in ogni caso, esclusa dalle valutazioni operabili in sede di risposta ad interpello, restando impregiudicato ogni potere di controllo dell’amministrazione), nel rispetto dei limiti disposti dalle disposizioni sopra descritte come chiarite nei relativi documenti di prassi, l’istante potrà operare la cessione dei crediti connessi ai cd. bonus edilizi ai clienti che sottoscrivono il ”conto deposito” descritto in istanza. Resta, in ogni caso, impregiudicata l’attività dell’Amministrazione finanziaria finalizzata alla valutazione della sussistenza o meno, in capo agli acquirenti dei crediti di cui all’articolo 121 del decreto Rilancio, della necessaria diligenza.