COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE BARI – Sentenza 15 luglio 2013, n. 135
Ires – Affidamento in house providing dell’attività di sponsorizzazione delle manifestazioni da parte di Ente pubblico – Esclusione della terzietà – Deducibilità Ires ex art. 108 tuir – Detraibilità Iva – Sussistenza
Il Comune di Trani, al fine si garantire il rispetto del “patto di stabilità” che impone Uniti di spesa e vincoli di bilancio agli Enti Comunali privo di coperture finanziarie per impegni di spese assunti con i fornitori riguardanti le attività di manifestazioni di intrattenimento pubblico denominate ” Estate Tranese 2005 e 2006″ ha delegato, anche surrettiziamente, il finanziamento sei costi derivanti dalla realizzazione degli eventi ludici alle società A. S.p.A. si occupa essenzialmente della produzione, trasformazione, trasporto e fornitura di energia elettrica in favore dello stesso Comune di Trani, nonché della costruzione e della manutenzione degli impianti di pubblica illuminazione, e trasporto pubblico, affidando le incombenze connesse al pagamento dei fornitori e alla contabilizzazione delle relative fatture emesse alla A. S.r.l., società multi servizi, facendola risultare soggetto beneficiario delle prestazioni rese senza alcun atto formale
Il Comune di Trani, nell’anno 2006, deteneva il controllo diretto per acquisizione dell’intero pacchetto delle quote societarie e quindi socio unico, dell’A. S.p.A. e dell’A. S.r.l.
In data 4 luglio 2006, la Giunta Comunale di Trani con delibera n. 118, ha approvato il programma delle iniziative “Estate Tranese 2006” affidando all’A. l’incarico di provvedere alla realizzazione del citato programma ed al pagamento delle relative spese. A tal fine, il Comune di Trani conferiva all’A. le risorse del bilancio comunale destinate alla promozione dell’attività turistiche e culturali per complessivi € 300.000,00. Tale delibera era supportata dal parere di regolarità tecnico-amministrativa espresso dal dirigente della Ripartizione e i pareri di regolarità contabile espresso dal direttore di Ragioneria.
In forza degli accordi assunti, il Comune di Trani affidava all’A. S.r.l. l’incarico di assumere la gestione della succitata iniziativa comunale” Estate Tranese 2006″ rientrando nel suo oggetto sociale “l’organizzazione e la gestione di servizi ed eventi turistici, manifestazioni culturali e non compresa l’assistenza per le aree monumentali.” con l’incarico di provvedere alla realizzazione del programma e al pagamento delle spese.
In data 5/6/2008 la G. di F. notificava all’A. S.r.l. il pvc contestando la contabilizzazione di fatture relative alla manifestazione estate tranese 2006 senza averne titolo giuridico; in data 4/8/2008 l’A. presentava osservazioni al pvc ai sensi dell’art. 12 ultimo comma della legge 212/2000 contestando sia in fatto che in diritto i rilievi mossi.
Per effetto del succitato PVC, l’Agenzia dell’Entrate, Direzione Provinciale di Bari notificava, in data 10/6/2011, alla società A. l’avviso di accertamento;
1) n. TVS030100832/2011, relativo all’anno d’imposta 2006, con il quale, ai sensi dell’art. 39, comma 2 lett. a) e dell’art. 40 del DPR 600/73, si accertava un reddito d’impresa di € 500.750,00 ai fini dell’IRES, interessi e sanzioni a seguito del recupero a tassazione a tassazione dei costi indeducibili pari a € 481.134,00 ai sensi dell’art. 109 del TUIR 917/86 al netto della perdita dichiarata di 500.750,00 determinando l’IRPEF pari a € 158.775,00, IRAP € 20.788 e IVA per € 92.423 su costi indeducibili di € 481.134,00 ritenuti costi non rientranti nel genus delle spese di cui all’art. 108 – comma 2 – del TUIR.; Avverso il succitato avviso di accertamento la società A. SpA, in persona del liquidatore nonché legale rappresentante sig. S. L., rappresentata e difesa dall’Avv. G. M. C., proponeva riscorso sostenendo che, secondo l’Ufficio impositore, l’indeducibilità della somma discenderebbe dall’assenza di un contratto scritto e dell’assenza di un’apposita delibera, circostanza, secondo la ricorrente società, non rispondente al vero avendo sia l’A. S.p.A. che l’A. S.r.l., pur dotate di natura privatista e di autonoma personalità giuridica, si trovano in condizioni di soggezione nei confronti dell’Ente affidante che in grado di determinare le scelte, pertanto l’impresa è anche sotto l’influenza dominante da parte del socio pubblico sugli obbietti strategici aziendali.
A tale riguardo la società ricorrente eccepisce:
1) La nullità assoluta per difetto di motivazione dell’atto di accertamento. Violazione delle disposizioni dettate in materia dell’art. 42 del DPR 600/73, dell’art. 3 della legge 241/90, dell’art. 7 della legge 212/2000 nella parte in cui recepisce in modo acritico e pedissequo le risultanze del PVC e nella parte in cui si omette di motivare in ordine alle osservazioni presentate dall’A.I.G.S.;
2) Nullità dell’accertamento per violazione e falsa applicazione delle disposizioni di cui all’art. 85 e all’art. 109, in materia di reddito d’impresa nella parte in cui si disconosce erroneamente i costi omettendo di considerare che i ricavi relativi alla stessa manifestazione sono stati contabilizzati e dichiarati dalla ricorrente società la deduzione ai fini IRES degli importi relativi alla manifestazione “Estate Tranese 2006” asserendo la fittizietà, ovvero il difetto di inerenza in quanto non attinenti alla società in esame, escludendo la deducibilità della somma delle sponsorizzazione effettuata perché “carente del requisito del Genus delle spese” e conseguentemente la detrazione ai fini dell’IVA;
3) Disapplicazione delle sanzioni per irregolare tenuta del libro giornale e dei registri IVA per mancata indicazione dell’anno, per violazione dell’art. 10 della legge 212/2000;
4) Disapplicazione delle sanzioni per errore incolpevole e conseguente violazione dell’art. 6 del D.Lgs 472/97 e dell’art. 10 della legge 212/2000.
La società ricorrente ribadisce che la motivazione resa nel atto impugnato non presenta aderenza alcuna ai precetti normativi in materia, i quali richiedono l’indicazione dei presupposti di fatto che hanno indotto l’Ufficio ad emettere l’atto e delle ragioni giuridiche su cui si fonda la pretesa impositiva. A tale riguardo si osserva che il Comune di Trani, contrariamente a quanto affermato dai verificatori, è soggetto esclusivo ai fini dell’imposizione in materia di IRES ai sensi dell’art. 74 del TUIR, con la conseguenza che l’imputazione in campo al Comune delle manifestazioni reddituali, positivi e negative, resta fiscalmente irrilevante. Il contenuto della parte motiva dell’accertamento consiste unicamente nel richiamo al PVC. Inoltre, la società sostiene che l’atto impugnato è illegittimo anche nella parte in cui disconosce la deducibilità ai fini dell’IRES dei costi sostenuti per conto del Comune e la detraibilità dell’IVA, versata alla società A. S.r.l. a titolo di sponsorizzazione delle manifestazioni dell’Estate Tranese. A tale riguardo la ricorrente afferma che, pur in assenza di un contratto scritto (la cui forma non è prevista da nessuna disposizione di carattere civilistico), le attività di sponsorizzazione rientrano a pieno titolo quelle di pubblicità di cui all’art. 108 del TUIR.
Circa la violazione contestata si rileva che ha natura meramente formale ben potendo ricostruire l’anno cui si riferiscono le registrazioni. La violazione non incide sulla determinazione del tributo come si evince dal PVC.
Nel caso di specie, anche a prescindere dalla fondatezza dell’atto, risultano comunque non dovute le sanzioni in forza del principio dell’errore incolpevole e della buona fede, in quanto si riferiscono a condotte generate dagli atti deliberativi assunti delI’Amm.ne Comunale di Trani.
Si conclude con la richiesta di nullità e di illegittimità dell’atto impugnato per molteplici violazioni e in via del tutto subordinato, rideterminare il tributo sino a confermare quanto dichiarato con la disapplicazione delle sanzioni.
Si costituisce in giudizio l’Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di BARI e sostiene la validità della motivazione anche dal fatto che è sorretta da giurisprudenza consolidata della Corte di Cassazione che afferma la motivazione degli avvisi di accertamento, con rinvio alle conclusioni contenute nel pvc redatto dalla G. di F. è legittima anche in mancanza di autonoma valutazione da parte dell’Ufficio degli elementi acquisiti e già noti al contribuente senza arrecare alcun pregiudizio alla difesa del contribuente (Cass. n. 102057/2003).
Circa la sponsorizzazione delle manifestazioni rientranti nel programma “estate tranese”, l’Ufficio sostiene che non risulta alcuna specifica approvazione da parte del Consiglio di Amministrazione di A. S.p.A.. Peraltro dalle dichiarazioni assunte nel corso dell’attività di polizia giudiziaria non risulta alcun documento attestante tali attività di sponsorizzazione che deve rivestire necessariamente la forma scritta non solo ad probationem, ma per la sua stessa validità. Di conseguenza le spese in questione non risultano deducibili ai sensi dell’art. 108, comma 2 del T.U.I.R. per la totale assenza di un contratto scritto tra Comune e A.. Nella fattispecie l’Ufficio impositore ritiene che la ricorrente ha contabilizzato indebitamente le fatture ricevute dai fornitori o dai propri prestatori di servizi con la conseguenza detrazione dell’IVA pur nella consapevolezza di non aver titolo giuridico, in quanto trattasi di transazioni concluse direttamente dal Comune di Trani con le diverse imprese. Si conclude con la richiesta di rigetto del ricorso e la condanna del ricorrente alle spese di giudizio.
All’odierna udienza pubblica sono presenti per la Direzione Provinciale – l’Ufficio BARI la Dott.ssa F. M. P. e per la ricorrente l’Avv. C. G. M., le quali si riportano alle proprie tesi difensive chiedendone accoglimento.
Motivi della decisione
Preliminarmente si osserva che gli assunti dei contribuenti, sia sul piano formale che sul piano sostanziale, sono in parte fondati e pertanto meritano di essere accolti. Circa il primo motivo sollevato dalla società ricorrente si osserva che non si ravvisa assenza o carenza di motivazione degli atti impugnati, perché la contribuente è stata a messi nelle condizioni di conoscere la pretesa tributaria contestandola sia nel merito che in diritto.
A tale riguardo si evidenzia che l’avviso di accertamento, ha carattere di mera provacatio a opponendum e soddisfa l’obbligo della motivazione ogni volta che il contribuente sia stato posto in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali tanto da contrastare sia l’an che il quantum debeatur, (Cassazione Sentenze del 24/02/2005 n. 3852, del 14/02/2003 n. 2250, 22/05/2002 n. E487). Gli avvisi di accertamento in esame espongono in maniera chiara e precisa la pretesa fiscale, indicando in dettagliata le valutazioni fatte dall’Ufficio, quindi gli stessi sono stati emessi nel pieno rispetto dell’ art. 42 DPR 600/73 e nel rispetto di tutti gli elementi prescritti e previsti dall’art. 3 della legge 241/90 e dell’art. 7 della legge 212/2000.
Nel caso di specie è evidente che le argomentazioni contenute nel ricorso dimostrano inequivocabilmente che la contribuente ha ben compreso il fondamento della richiesta dell’Ufficio da approntare una puntuale e circostanziata difesa. Nel merito si osserva che l’art. 109, comma 2 lett. b), del TUIR prevede che: “i corrispettivi della prestazione di servizi si considerano conseguiti e le spese di acquisizione dei servizi di considerano sostenute alla data in cui le prestazioni sono ultimate… Inoltre l’art. 26 – comma 2 – del DPR n. 633/72 prevede, “se un ‘operazione per la quale è stata emessa fattura, viene meno o in parte, o se ne riduce l’ammontare dell’imponibile … il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione l’imposta corrispondente alla variazione. “Alla luce di quanto succitato si rileva che gli avvisi di accertamento impugnati appaiono illegittimo nella parte in cui si disconosce la deducibilità ai fini IRES della somma di € 100.000 e la detraibilità ai fini dell’IVA di € 20.000 versata alla società A. S.r.l. a titolo di sponsorizzazione delle manifestazioni dell’estate tranese, poiché non rientrando tali somme tra quelle di pubblicità, propaganda e rappresentanza. Infanti, quanto succitato è stato rappresentato nel pvc prima, poi acriticamente recepito nell’avviso di accertamento, la somma è stata corrisposta ad A. nell’ambito della manifestazione dell’estate tranese ove è stato riportato il marchio A., cosi come quello dell’AMIU e del Comune di Trani.
Pur in mancanza di contratto scritto la cui forma non è prevista d’alcuna disposizione civilistica, le attività di sponsorizzazione rientrano a pieno titolo tra quelle di pubblicità di cui all’art. 108 del TUIR. Le spese di sponsorizzazione tra pubblicità e rappresentanza rappresentano una strategia pubblicitaria diretta a fa conoscere a terzi l’esistenza del sponsor. Nel caso di specie, secondo i verificatori pur sussistendo l’operazione economica finalizzata alla pubblicità del marchio A., tuttavia le somme versate non rientrerebbero tra quelle di cui all’art. 108 del TUIR, poiché le fatture risultano emesse dall’A. e non dal Comune di Trani per l’assenza di elementi sia formali che sostanziali che giustificherebbero la deducibilità della somma. Tale circostanza è superabile dalla considerazione dei rapporti intercorrenti esistenti tra il Comune di Trani, A. e A. S.r.l., il Comune è detentore di controllo sulle società affidatarie in house, compresa la ricorrente e la emittente della fattura.
Ne consegue che l’A. e l’A. rientrano a pieno titolo tra le società affidatarie in house di servizi pubblici.
In conclusione si ritiene legittima la deduzione delle spese in questione, ai sensi dell’art. 108, comma 2 del TUIR, poiché il Comune di Trani sul presupposto di garantire il rispetto del così detto “patto di stabilità” avrebbe delegato alla società ricorrente e alla società A. S.r.l. surrettiziamente dei costi derivanti della realizzazione degli eventi ludici previsti, aggirando il patto di stabilità, imposto da disposizione legislative al Comune che non poteva direttamente provvedere al pagamento delle spese afferenti gli eventi turistici, manifestazioni culturali deliberati. Invero i verificatori non mettono in dubbio l’effetto pubblicitario dell’operazione economica, tanto che affermano: “Si è del parere che il rapporto giuridico in esame possegga almeno apparentemente, tutti gli elementi caratterizzanti le sponsorizzazioni, infatti, l’accordo in essere tra il Comune di Trani ed il Presidente pro-tempore dell’A. S.p.A. prevedeva a fronte del corrispettivo una controprestazione consistente nell’obbligo di pubblicizzare il marchio di quest’ultima società. “
Ne consegue che l’in house esclude la terzietà, poiché l’affidamento avviene a favore di un soggetto che, pur dotato di autonoma personalità giuridica, si trova in condizione di soggezione nei confronti dell’Ente affidante che è in grado di determinare le scelte e l’impresa anche sotto l’influenza dominante dell’Ente stesso. Il riconosciuto rapporto di delegazione intraorganica conseguente all’affidamento in house che non solo giustifica, ma impone alla società affidataria l’esecuzione delle disposizioni del Comune come socio responsabile anche in materia di conclusione dei rapporti contrattuali e di pagamento dei conseguenti costi. In altri termini, l’organizzazione e il controllo sulla gestione dell’estate tranese restasse in Capo al Comune di Trani, non solo non costituisce alcuna anomalia sotto il profilo giuridico civilistico e societario, ma rappresenta l’unico modello di gestione dei rapporti tra Comune e società in house providing. In buona sostanza l’affidamento in house deve essere fatto a favore di un’entità giuridica legata all’Ente aggiudicatore da particolari vincoli di carattere funzionali organizzativi ed economici tali per cui si può affermare che manca la necessaria terzietà dei contraenti (Cons. di Stato 13/12/2005 n. 7058). Da quanto succitato, appare del tutto destituita di fondamento l’affermazione in base alla quale i costi concernenti la manifestazione “Estate Tranese” non potessero essere dedotti poiché titolare della manifestazione è il Comune in conseguenza del rapporto di delegazione intraorganica tra Comune e la stessa A. S.r.l..
In conclusione si osserva che, in regime di patto di stabilità, il Comune di Trani non poteva assumere alcuna sponsorizzazione all’infuori dell’affidamento a società nei confronti dell’Ente affidante che è in grado di determinare le scelte e l’impresa anche sotto l’influenza dominante dello stesso Comune detentore di un controllo sulle società affidatarie in house compresa la ricorrente A. e la emittente della fattura A. s.r.l. del tutto omologo e analogo a quello che il Comune di Trani esercita sui propri servizi. Le argomentazioni esplicitate costituiscono elemento assorbente di ogni altra eccezione sollevata in ricorso.
La natura della questione, non ancora definita dalla giurisprudenza di legittimità, legittima la compensazione delle spese di giudizio fra le parti in causa.
P.Q.M.
Definitivamente pronunciando accoglie il ricorso e per l’effetto annulla l’atto impugnato e quelli ad esso eventualmente conseguenti. Spese compensate.
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