COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE ROMA – Sentenza 09 luglio 2013, n. 398
Disciplina antielusiva di cui all’articolo 89, terzo comma, del TUIR – Dividendi provenienti da una società controllata con sede in Hong Kong – Disapplicazione
Osserva
Il signor (…) in qualità di Consigliere Delegato della (…) con sede legale in Milano, come sopra rappresentata e difesa, premesso che in data 18 agosto 2011 è stata notificata alla Società la risposta all’interpello n. 102/2010 presentato ai sensi dell’art. 167, comma 5, lett. b) del testo Unico delle Imposte sui Redditi, tramite la Direzione Regionale della Lombardia dell’Agenzia delle Entrate, alla Direzione Centrale, sulla disapplicazione ai sensi dell’art. 89, comma 3 del T.U.I.R.. della disciplina di tassazione integrale dei dividendi della controllata (…) con sede in Hong Kong, impugna l’inammissibilità dell’istanza.
La Direzione Centrale la qualifica come inammissibile perché “… dai controlli effettuati dalla scrivente, è emerso che le argomentazioni su cui si fonda la presente istanza sono alla base di alcune contestazioni mosse dalla Guardia di Finanza nei confronti del contribuente istante nell’ambito di pregressi controlli fiscali eseguiti a carico di quest’ultimo … La circolare 14 giugno 2010, n. 32/E (par. 5) ha ribadito che sono inammissibili le istanze d’interpello “che interferiscono con l’esercizio dei poteri accertativi, riguardando fattispecie già sottoposte a controllo …” Tale circostanza, per quanto evidenziato, si verifica senz’altro nel caso di specie. Per quanto precede, la presente istanza va dichiarata inammissibile”.
La Società sostiene che non sussistevano in re ipsa i presupposti che giustificavano la declaratoria d’inammissibilità.
L’Agenzia delle entrate – Direzione Centrale Normativa, nella memoria di costituzione in giudizio, sostiene l’inammissibilità del ricorso nonché la validità della decisione assunta in sede d’interpelli.
Il Collegio esaminava preliminarmente l’eccezione d’inammissibilità del ricorso e riteneva che la risposta data alla richiesta d’interpello equivaleva ad una risposta negativa e come tale impugnabile avanti questa Commissione. L’interpello in oggetto, infatti, ancorché presentato seconda la procedura di cui all’art. 11 della legge n. 212/2000, non è un interpello “ordinario”, ossia un interpello di natura tipicamente consultiva, non obbligatoria, alla cui statuizione il contribuente può uniformarsi; al contrario, e un interpello riconducibile nell’ambito degli interpelli “disapplicativi”, essendo stato presentato per disapplicare la normativa contenuta nell’art. 89, comma 3, del Tuir. Osserva, infatti, il Collegio che l’Istanza di interpello in oggetto è obbligatoria e dalla statuizione che ne consegue deriva un effetto diretto ed immediato sul carico fiscale del contribuente, quindi, non può essergli negato, nell’esercizio del diritto di ottenere la corretta quantificazione dell’onere tributario, un’eventuale tutela giurisdizionale, frattanto, tenuto anche conto del disposto della sentenza della Corte Suprema di Cassazione n. 8663 del 15.4.2011 e della più recente sentenza n. 17010 del 5.10.2012, di cui si riporta uno stralcio sull’impugnabilità della risposta negativa “La natura tassativa – é quindi soggetta ad interpretazione rigorosa – dell’elencazione degli atti contenuta nel citato D.Lgs. n. 546 del 1992. art. 19, con il correlato onere di impugnazione a pena di cristallizzazione della pretesa in essi contenuta, non comporta, tuttavia, che l’impugnazione di atti diversi da quelli ivi specificatamente indicati sia in ogni caso da ritenere inammissibile.
Da tempo, infatti, la giurisprudenza dì questa Corte, che il Collegio condivide, ha affermato il princìpio secondo il quale il detto “catalogo” degli atti impugnabili è suscettibile di interpretazione estensiva, sia in ossequio alle norme costituzionali di tutela del contribuente (artt. 24 e 53 Cost.) e di buon andamento della p.a. (art. 97 Cost.), che in conseguenza dell’allargamento della giurisdizione tributaria operato con la L. n. 448 del 2001- ciò, ovviamente, per quanto detto sopra, con il necessario corollario della mera facoltà d’impugnazione, il cui mancato esercizio non determina alcuna conseguenza sfavorevole in ordine alla possibilità di contestare la pretesa tributaria in un secondo momento, in particolare, è stata riconosciuta la facoltà di ricorrere al giudice tributario avverso tutti gli atti adottati dall’ente impositore che, con l’esplicitazione delle concrete ragioni (fattuali e giuridiche) che la sorreggono, porti, comunque, a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria, senza necessità di attendere che la stessa, ove non sia raggiunto lo scopo dello spontaneo adempimento cui è naturaliter preordinata, si vesta della forma autoritativa di uno degli atti dichiarati espressamente impugnabili dal D.Lgs, n. 546 del 1992, art 19: sorge, infatti, in capo al contribuente destinatario, già al momento della ricezione della notizia, l’interesse, ex art. 100 c.p.c., a chiarire, con pronuncia idonea ad acquisire effetti non più modificabili, la sua posizione in ordine alla stessa e, quindi, ad invocare una tutela giurisdizionale, comunque, di controllo della legittimità sostanziale della pretesa impositiva (e/o dei connessi accessori vantati dell’ente pubblico); la mancala impugnazione da parte del contribuente di un atto non espressamente indicato dall’art. 19 citato non determina, in ogni caso, la non impugnabilità (e cioè la cristallizzazione) di quella pretesa, che va successivamente reiterata in uno degli atti tipici previsti dallo stesso art. 19 (in termini, Cass. n. 21045 del 2007 – con i precedenti ivi indicati -, cui adde Cass., Sez. un., n. 10672 del 2009, nonché Cass. n. 27385 del 2008; 4513 del 2009; 285 e 14373 del 2010; 8033, 10987 e 16100 del 2011).” ritiene ammissibile il ricorso.
Il Collegio, data la particolarità e complessità della materia, con ordinanza del 17.10.2012, riteneva di acquisire un parere tecnico incaricando il CTU di effettuare una pluralità di accertamenti, emergenti anche dalle richieste formulate dalle parti nel corso dell’udienza del 31.10.2012.
Dall’esame della relazione peritale depositata dal CTU, che tiene conto delle osservazioni tecniche offerte dalle parti emerge che il Consulente, relativamente al quesito principale inerente l’imposizione effettiva gravante sull’utile ante imposte per gli anni in cui (…) ha detenuto la partecipazione, ha differenziato la risposta in base alla considerazione o meno delle maggiori imposte accertate dall’amministrazione finanziaria locale di Hong Kong per le quali risulta ancora in corso un contenzioso.
Sul punto, il Collegio ritiene che, ai fini del calcolo dell’effective tax rate estero, devono essere considerale anche le imposte in contenzioso e non solo quelle effettivamente versate.
Dalla perizia emerge, infatti, che le maggiori imposte accertate risultano iscritte nel bilancio della Società che ha provveduto anche a prestare fideiussioni bancarie a garanzia del loro pagamento, con ciò esprimendo un elevato grado di acquiescenza alta ripresa operata.
Inoltre, il Collegio osserva che, come evidenziato nella consulenza tecnica, l’amministrazione finanziaria locale di Hong Kong ha proceduto, per tutti gli anni oggetto della verifica, ad operare una ripresa fiscale della componente “costo stampi”. La ripetitività e la costanza della ripresa fiscale evidenziano una costarne prassi interpretativa e fanno ritenere ragionevolmente dovute le relative imposte, che pertanto vanno ritenute, anch’esse, gravanti sul reddito.
Di talchè, si può assumere che per tutto il periodo di possesso della partecipazione, che per esplicita richiesta dell’Agenzia deile Entrale è stato prorogato all’ultimo bilancio approvato, la società (…) abbia subito una tassazione superiore al 50% rispetto a quella che avrebbe subito ove fosse stata residente in Italia.
Il Collegio osserva che, ancorché il limite del 50% introdotto nel nostro ordinamento nel comma 8 bis dell’articolo 167 del T.U.I.R. ad opera dell’articolo 13 del D.L. 1.7.2009, n. 78, convertito, con modificazioni dalla legge 1.8.2009, n. 102, sia riferito alle controllate estere diverse da quelle localizzate in Stati o territori compresi nella cd. ”black list”, detto limite d’imposizione del 50% assume un valore rilevante, quasi da spartiacque, anche per i casi di controllate estere residenti in Stati o territori inclusi nella “black list” perchè se la caratteristica di questi Stati è di avere un regime fiscale particolarmente lieve e prossimo allo zero, la presenta di un livello di tassazione prossimo a quello dei paesi “no black list” induce a ritenere che non è il risparmio fiscale la principale motivazione della localizzazione dell’attività produttiva estera.
Nella fattispecie il Collegio prende, inoltre, atto che la localizzazione della Società in Hong Kong risponde ad esigenze strategiche e commerciali, necessitate dalla struttura del business mondiale del giocattolo che ruota intorno alla Cina (per la produzione) e ad Hong Kong (per te attività di supervisione, sviluppo e controllo). Quanto sopra è confermato anche dalla presenza in Hong Kong di un organismo statale ministeriale, quale l’Istituto Italiano per la Sicurezza dei Giocattoli, a dimostrazione del sito strategico-produttivo individuato in tale territorio.
Le spese di causa fra le parti, per la complessità della questione e per i diversi oscillanti orientamenti giurisprudenziali, vanno dichiarate compensate.
Le spese di consulenza tecnica vanno poste a carico delle parti nella misura di metà ciascuna.
La C.T.U. è stata disposta per la complessità delle questiona ma è stata sostanzialmente fatta propria dalle parti, che hanno approntato propri quesiti sui quali ha poi svolto la propria attività il consulente d’ufficio. Esse vanno liquidate come da separato provvedimento in complessivi €. 60.000,00 da cui deve essere detratto l’acconto di €. 20.000,00 posto provvisoriamente solo a carico della parte ricorrente.
P.Q.M
La Commissione accoglie il ricorso e per l’effetto dichiara:
1) illegittima la declaratoria d’inammissibilità dell’interpello;
2) legittima la richiesta della Società ricorrente di disapplicazione della disciplina antielusiva di cui all’articolo 89 terzo comma del Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con DPR 22.12.1986, n. 917, relativamente ai dividendi provenienti da (…)
Dichiara interamente compensate le spese processuali tra le parti.
Pone le spese di consulenza tecnica, liquidate come da separato provvedimento in € 60.000,00, in essi compreso l’acconto di € 20.000.00, a carico delle parti, nella misura di metà ciascuna.
