COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE del LAZIO – sezione 38 – Sentenza 15 marzo 2013, n.96
IRAP – MEDICO DI BASE – PRESENZA DI UN PERSONALE DIPENDENTE A TEMPO PARZIALE – SOVRAINTENDE ALLA SALA DI ATTESA, CONTROLLA IL FLUSSO DEI PAZIENTI DA VISITARE – INSUSSISTENZA AUTONOMA ORGANIZZAZIONE
SUCCINTA ESPOSIZIONE DEI FATTI RILEVANTI DELLA CAUSA
Il ricorrente V.F., esercente l’attività di medico di base convenzionato con il SSN, ha chiesto, in data 28/9/2007, il rimborso della somma di euro 21.654,15, oltre gli interessi, indebitamente versata per gli anni dal 2001 al 2006, sostenendone la mancanza di soggettività passiva al tributo in assenza del requisito dell’autonoma organizzazione, svolgendo la sua attività professionale in forma strettamente individuale, senza l’ausilio di dipendenti o collaboratori e con beni strumentali strettamente necessari alla professione.
L’ufficio, al contrario, fonda la legittimità del suo operato sulla base che il professionista dispone di uno studio organizzato, come tale idoneo ad integrare il presupposto d’imposta, alla luce dei principi ricavabili dalla sentenza n. 156 del 2001 della Corte Costituzionale.
La CTP di Viterbo con sentenza n. 328/04/10 respinge il ricorso motivando sulla esistenza di beni strumentali e per i compensi a terzi come figurano nelle dichiarazioni fiscali.
Appella il contribuente eccependo la erroneità della sentenza impugnata, facendo presente che per gli anni in questione i beni strumentali sono quelli indispensabili per l’esercizio della attività di professione medica e per quanto attiene il personale dipendente si tratta di un lavoratore a tempo parziale e che non svolge mansioni dirette a fornire agli assistiti alcuna prestazione di carattere sanitario, non avendone titolo, poiché le mansioni specifiche sono quelle indispensabili indicate nella convenzione e precisamente, sovrintende alla sala di attesa, controllando il flusso dei pazienti da visitare. Ritiene quindi che tale funzione non è elemento di autonoma organizzazione e conclude con l’accoglimento dell’appello.
L’ufficio resiste in giudizio con memoria di costituzione e controdeduzioni all’appello, e richiama pressoché le osservazioni di ordine generale sul requisito di autonoma organizzazione con riferimento ai beni strumentali, ai redditi conseguiti e alle spese per compensi a terzi. Rappresenta infine l’Ufficio la intervenuta decadenza per superamento di 48 mesi, ex art. 38 del D.P.R. n. 602/73, alla data di presentazione dell’istanza di rimborso per i versamenti effettuati ante il 29/8/2003 e conclude con il rigetto dell’appello.
La vertenza è venuta in decisione in data 20 febbraio 2013, previa discussione in pubblica udienza.
RAGIONI GIURIDICHE DELLA DECISIONE
L’appello del contribuente è fondato e va, pertanto, accolto parzialmente.
Il contribuente ha richiesto il rimborso di euro 21.654,15 come da prospetto allegato all’istanza di rimborso, sostenendo che dalle dichiarazioni fiscali non traspare il possesso di beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile per l’esercizio della professione né la circostanza dei compensi a terzi. Per quanto riguarda gli ani in contestazione deve convenirsi che l’attività svolta dal contribuente non presenta i connotati dell’autonoma organizzazione assoggettabile all’IRAP.
Sul punto, sintetizzando i principi del diritto vivente, mutati dalla sentenza della Corte Costituzionale (n. 156 del 2001) e dalle numerose sentenze della Cassazione, si può ritenere che quel che rileva agli effetti dell’autonoma organizzazione è la concreta possibilità che gli esercenti arti e professioni utilizzino normalmente nell’esercizio della loro attività, personale, beni strumentali e mezzi finanziari idonei a potenziarla (Cass. n. 121078 del 17.09.2009 ex multis).
Orbene dalla documentazione fiscale prodotta dal contribuente, cui incombe l’onere di prova di non avvalersi di una autonoma organizzazione ai fini dell’imposizione IRAP, si rileva che il professionista non si avvale di beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile, inteso in termini di Funzionalità effettiva per l’esercizio dell’attività secondo un criterio di normalità tali da giustificare alcune quote minime di ammortamento dei beni medesimi, considerando che ad ogni attività di lavoro autonomo corrisponde una o più o meno definita area di beni strumentali indispensabili: autovettura ed altri mezzi di locomozione, telefonini, computer con annessa stampante, una biblioteca, tavolo di lavoro ed altro (Cass. n. 3679/2007; n. 2030/2009 ex multis).
L’essenziale è che il professionista impieghi beni strumentali non eccedenti, secondo l’id quod plerumque accidit, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività.(da ultimo l’ord. n. 19124 del 6.09 2010; ord. n. 23155 del 16.11.2010 nonché Circ. Ag. n 28 del 2010). Da ultimo la Suprema Corte ha avuto modo di esaminare il caso analogo di un medico convenzionato SSN nella sentenza n. 24953 del 9.12.2010 stabilendo il seguente principio al quale è necessario adeguarsi attesa la natura nomofilattica della Corte: “le attrezzature necessarie per l’esercizio di un medico convenzionato non eccedono il minimo indispensabile per l’esercizio della professione medica in quanto è la stessa convenzione che qualifica gli arredi e le attrezzature prescritte come indispensabili per l’esercizio della medicina generale. Se un bene strumentale è indispensabile, deve ritenersi che risponda anche al requisito della minimalità. La Corte ha ulteriormente ribadito che la disponibilità di uno studio dotato dell’attrezzatura prevista dall’art. 22 dell’accordo collettivo nazionale per la disciplina dei rapporti con i medici di medicina generale (D.P.R. n. 270/2000) rientra nell’ambito del minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività professionale; esso, poi, deve essere dotato di sala d’attesa adeguatamente arredata, dai servizi igienici, di illuminazione ed areazione idonea, ivi compresi idonei strumenti di ricezione delle chiamate (Cass. ord. n. 29127 del 29.12.2011; n. 10271/2011 ex multis) Sul punto specifico, la Corte di Cassazione, ha, inoltre, precisato che proprio in relazione all’attività di medico, è insufficiente la motivazione dell’ufficio, laddove enumera i beni strumentali utilizzati dal contribuente ma non spiega per quale ragione li ritenga eccedenti la normale dotazione necessaria per l’esercizio della professione ed è incongrua laddove desume dalla sola necessità di adeguarsi agli obblighi derivanti dalla convenzione con il S.S.N. la circostanza che debba necessariamente sussistere una autonoma organizzazione per farvi fronte, dal momento che è possibile adempire agli obblighi senza necessità di collaborazione altrui o significativi investimenti (sent. n. 8826/009).
Devesi infine rilevare che l’ammontare del reddito in se considerato è irrilevante ai fini di ritenere o meno la esistenza di una autonoma organizzazione, mentre le spese per ammortamento beni strumentali e compensi a terzi, modesti in sé, costituiscono dato equivoco, non evincendosi né che le prime si riferiscono a beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile né che le seconde siano attinenti a rapporti di collaborazione di tipo continuativo ovvero ad attività occasionalmente delegate a terzi, fatto che confermerebbe l’assenza di autonoma organizzazione (Cass. Ord. n. 4929 del 27.03.2012.). Nella circostanza il contribuente utilizza lavoro altrui con un dipendente a tempo parziale di quindici ore settimanali, indicato correttamente nella dichiarazione dei redditi e quindi la modesta entità dei compensi, nonché l’assunzione a tempo parziale, denotano la mancanza delle previsioni di collaborazioni continuative per cui il ricorrente è privo della sussistenza dell’autonoma organizzazione.
Tuttavia si deve osservare, come peraltro sostenuto dall’ufficio, che nell’ordinamento tributario vige, per la ripetizione dell’indebito, un regime speciale basato sulla istanza di parte da presentare, a pena di decadenza, nel termine previsto dalle singole leggi di imposta (in specie, per i rimborsi di versamenti diretti attinenti alle imposte sui redditi, dall’art. 38 del D.P.R. n. 602/73 o comunque in difetto, dalle norme sul contenzioso tributario (art. 19 c. 1 lett. g) e 21 e co. 2 D.Lgs. n. 546/92, regime che impedisce l’applicazione della disciplina per l’indebito di diritto comune. Ne discende che avendo presentato l’istanza di rimborso in data 28/9/2007 per gli anni dal 2001 al 2006 per un importo di euro 21.654,15 a tale importo va detratto il periodo che va dal 1° gennaio 2001 al 28 settembre 2003 in quanto colpito da decadenza e, pertanto, l’importo da rimborsare è quantificato in euro 13.450,16. In conclusione la commissione ritiene la sentenza impugnata errata, non in linea con i principi affermati dalla Cassazione e con l’orientamento offerto dalla stessa A.F. e pertanto si accoglie in parte l’appello del contribuente. Viste le previsioni dell’art. 15 del D.Lgs. n. 546/92, il Collegio dispone la compensazione delle spese di giudizio fra le parti processuali data la natura della controversia ancora in fase evolutiva.
P.Q.M.
Accoglie l’appello del contribuente come in motivazione. Spese compensate.
