COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE per la Calabria sentenza n. 669 sez. 1 depositata il 29 marzo 2016 – I prelievi ingiustificati dai conti correnti non sempre configurano redditi da lavoro autonomo

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

V.S. proponeva ricorso contro l’avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2007 concernente IVA, IRPEF, addizionale regionale e sanzioni.

Il ricorrente eccepiva la violazione degli artt. 7 e 12 della legge 212/2000, per difetto di motivazione, per violazione dei diritti del contribuente e perché l’Ufficio aveva notificato l’atto impugnato prima della scadenza del termine di giorni 60 dalla notifica del processo verbale di accertamento; eccepiva, inoltre, la erroneità dell’accertamento in relazione alle diverse componenti del reddito, il difetto di istruttoria circa le poste risultanti dai documenti contabili prodotti in sede di verifica nonché la mancata acquisizione dei documenti giustificativi delle spese, ed infine la contraddittorietà dell’accertamento e dei controlli.

L’Agenzia delle Entrate di Cosenza, ritualmente costituitasi, ribadiva la legittimità del proprio operato e chiedeva il rigetto del ricorso.

La Commissione Tributaria Provinciale di Cosenza, con sentenza in data 16.01/21.05.2014, rigettava il ricorso e compensava le spese.

Avverso detta sentenza proponeva appello, con atto notificato in data 16.12.2014, V.S., il quale lamentava che il primo giudice non aveva statuito sul primo motivo di ricorso, nella parte in cui esso contribuente aveva eccepito la violazione dell’art. 12, comma 2, della legge 212/2000 per non essere stato informato delle ragioni che giustificavano la verifica e del relativo oggetto, la violazione dell’art. 32, commi 2 e seguenti del DPR n. 600/1973, per non avere l’Ufficio indicato “l’oggetto da chiarire” e perché l’avviso di accertamento gli era stato notificato prima della scadenza del termine di giorni 60 dalla notifica del verbale di chiusura del contraddittorio; deduceva, quindi, che la Commissione Provinciale aveva erroneamente disatteso i motivi dell’impugnativa (di nullità dell’atto per difetto di istruttoria e di motivazione, nonché per illogicità e contraddittorietà dello stesso), in ragione della ritenuta inutilizzabilità della produzione documentale.

L’Agenzia delle Entrate di Cosenza resisteva al gravame, del quale chiedeva il rigetto con ogni conseguenziale statuizione in ordine alle spese. All’odierna udienza di discussione la controversia era decisa.

Infondato è, anzitutto, il primo motivo di gravame in quanto le garanzie previste dalla legge n. 212 del 2000 (art. 12) si riferiscono espressamente agli accessi, ispezioni e verifiche fiscali eseguiti “nei locali destinati all’esercizio di attività commerciali, industriali, agricole, artistiche o professionali”, che debbono appunto essere giustificati da “esigenze effettive di indagine e controllo sul luogo” (art. 12, comma 1), con la conseguenza che tali garanzie operano esclusivamente nella predetta ipotesi,. essendo poste solo a favore del contribuente verificato (in loco) e non anche del terzo a carico del quale possano emergere dalla detta verifica dati, informazioni od elementi utili per la emissione di un avviso di accertamento nei suoi confronti.

Secondo quanto esattamente argomentato dal primo giudice (che ha sul punto richiamato la sentenza n. 16354 della sezione tributaria della Suprema Corte in data 26/09/2012) le garanzie previste dalla legge n. 212 del 2000, ex art. 12, “non vengono in questione, invece, nel caso di attivita’ di verifica e di controllo effettuata dagli Uffici in base all’esame della dichiarazione fiscale ovvero nel caso di attivita’ di accertamento iniziata a seguito di segnalazioni, rapporti, comunicazioni ricevute da altri organismi od autorita’, nell’ambito dei rapporti di cooperazione (D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 63 e 66), ovvero direttamente dalla Polizia giudiziaria che ha operato nell’ambito di indagini penali (su autorizzazione della AG: D.P.R. n. 633 del 1972, art. 63, comma l, ultima parte), ovvero nel caso di accertamento effettuato dagli Uffici finanziari in base a documenti ed elementi acquisiti a seguito di richieste, questionari od inviti disposti ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 2: in tutti questi casi, infatti, gli elementi posti a fondamento della pretesa tributaria formalizzata nell’avviso di accertamento risultano acquisiti “aliunde” e non comportano accessi, ispezioni e verifiche fiscali presso i locali”.

Ne consegue che il contribuente non doveva essere informato della ragioni della verifica e del relativo oggetto e che, nel caso in esame, inconferente si appalesa l’eccezione concernente la mancata osservanza del termine (di giorni sessanta dalla notifica del verbale di chiusura del contraddittorio), trattandosi di disposizione applicabile alla sola ipotesi di verifiche nei locali destinati all’esercizio dell’attività (come, peraltro, ribadito dalla Suprema Corte in tutte le pronunce richiamate dal contribuente nell’atto di appello).

Parimenti infondato è il motivo di appello riguardante la presunta violazione dell’art. 32 del DPR n. 600/1973, secondo il quale “le notizie ed i dati non addotti e gli atti, i documenti, i libri ed i registri non esibiti o non trasmessi in risposta agli inviti dell’ufficio non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente, ai fini dell’accertamento in sede amministrativa e contenziosa”.

Ed infatti, nella presente vicenda, non avendo il contribuente prodotto la documentazione né in risposta all’invito né in sede di contraddittorio, non avrebbe potuto più esibirla in sede contenziosa (v. Cassazione civile, sez. trib., 27/06/2011, n. 14027, secondo cui “in tema di accertamento delle imposte sui redditi, l’art. 32 commi 4 e 5 d.P.R. 29 settembre 1973 n. 600 stabilisce che le notizie e i dati non addotti e gli atti, i documenti, i libri e i registri non esibiti o non trasmessi in risposta agli inviti dell’ufficio non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente, ai fini dell’accertamento in sede amministrativa e contenziosa, salvo che il contribuente non dichiari contestualmente alla produzione di non aver potuto adempiere alle richieste degli uffici per causa a lui non imputabile”; conforme Cassazione civile, sez. trib., 03/08/2007, n. 17133).

Ma anche le altre doglianze prospettate sul punto dal V.S. vanno disattese, avendo l’Agenzia delle Entrate provveduto a convocare il contribuente allo scopo di fornire i dati, le notizie e i chiarimenti necessari in ordine ai rapporti e alle operazioni individuate nei prospetti (allegati in copia all’invito) forniti dagli operatori finanziari; contestualmente l’Ufficio aveva richiesto l’esibizione di tutta la documentazione afferente le spese, le fattura emesse, il registro dei beni ammortizzabili, il registro cronologico e la documentazione relativa ad anticipazioni eventualmente riportate nelle fatture emesse a titolo di rimborso spese; successivamente l’Ufficio aveva invitato nuovamente il contribuente a comparire per fornire chiarimenti ed eventuale documentazione in ordine alle operazioni ancora non giustificate.

Nè sussiste il vizio di motivazione dell’avviso di accertamento, nuovamente prospettato nell’atto di appello, avendo l’Agenzia delle Entrate analiticamente indicato i presupposti di fatto e le ragioni giustificatrici dell’accertamento; in particolare, quanto alla rideterminazione delle poste attive e passive, l’Ufficio ha dettagliatamente indicato “in relazione all’accertamento dei maggiori compensi le operazioni ritenute ingiustificate, specificando la data del prelievo, l’importo, la natura dell’operazione (addebito, assegno, prelevamento, versamento), il tipo di rapporto e l’operatore, ed in relazione all’esame dei componenti negativi i beni che non possono essere considerati strumentali, le spese effettivamente deducibili, le spese risultate non documentate e quelle ritenute non inerenti” (come esattamente evidenziato dalla Commissione Provinciale a fol. 3 dell’impugnata sentenza).

In ogni caso “poiché l’avviso di accertamento ha carattere di provocatio ad opponendum, l’obbligo di motivazione resta soddisfatto tutte le volte che l’Amministrazione abbia posto il contribuente in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi, di contestare efficacemente an e quantum debeatur” (vedi Cass. cit. n. 14700/2001 e Cass. 04.02.2000 n. 1209; conforme Cass. Civ., Sez. trib., 05.12.2007 n. 25638).

Ciò è certamente accaduto nel caso di specie, in quanto le articolate e compiute difese contenute nel ricorso introduttivo del presente giudizio (e anche nell’atto di appello) dimostrano, con ogni evidenza, che nessuna violazione degli artt. 3 della legge 241/1990 e 7 della legge 212/2000 è dato riscontrare nella vicenda per cui è causa.

L’appellante ha, altresì, eccepito che l’Agenzia delle Entrate avrebbe ignorato le operazioni contabilizzate sul “giornale contabile”, omettendo di effettuare i necessari controlli sui relativi giustificativi; ha quindi indicato le spese che non sono state prese in considerazione dall’Ufficio Controlli (v. foll. 32 e 33 dell’atto di appello).

Anche tale eccezione va disattesa.

Ed infatti il contribuente, avanti al primo giudice, ha contestato le sole “rideterminazioni” delle poste operate dall’Ufficio riguardanti i righi RE 7, 12, 14 e 19; la Commissione Provinciale ha preso in esame le relative doglianze, ritenendo che l’Ufficio aveva adeguatamente spiegato le ragioni del recupero a tassazione.

Al riguardo è opportuno ricordare che la Commissione relativamente alle poste riportate nel rigo RE 7 (quote di ammortamento per beni strumentali, tra i quali “tappeti, quadri, tende, kit scrivania, kit borse da viaggio, piante e lumi da studio”) ha ritenuto corretto l’operato dell’Agenzia delle Entrate (che aveva escluso i beni in parola), in quanto detti beni non potevano essere considerati “beni strumentali” ma dovevano essere considerati come spese di rappresentanza.

La statuizione non è stata espressamente censurata dall’appellante; così come nessuna espressa doglianza è stata avanzata in relazione alla ulteriore statuizione della Commissione Tributaria Provinciale concernente la rideterminazione delle poste riportate nel rigo RE 15 (spese per prestazioni alberghiere).

Il richiamo alle altre spese diversamente classificate dall’Ufficio nella determinazione del reddito imponibile, alle somme accertate in relazione alla mancata applicazione di norme di legge, alle somme accertate in relazione alla mancata inerenza e alle somme escluse dall’Ufficio Controlli (v. foll. 34 e 35 dell’atto di appello) appare inammissibile, in quanto nessuna doglianza è stata formulata avanti al primo giudice.

Fondata è invece, la prospettazione difensiva relativa al superamento della presunzione ex art. 32 del DPR n. 600/1973 dei prelievi dai conti bancari quali ricavi laddove non giustificati.

La Corte Costituzionale con sentenza in data 06/10/2014, n. 228, ha dichiarato costituzionalmente illegittimo l’art. 32, comma 1, numero 2) secondo periodo, D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600, come modificato dall’art. 1, comma 402, lett. a), numero l), della l. 30 dicembre 2004 n. 311 (legge Finanziaria 2005) – ai sensi del quale nell’ambito delle verifiche bancarie (…) sono altresì posti come ricavi o compensi a base delle stesse rettifiche ed accertamenti, se il contribuente non ne indica il soggetto beneficiario e sempreché non risultino dalle scritture contabili i prelevamenti o gli importi riscossi nell’ambito dei predetti rapporti od operazioni -limitatamente alle parole “o compensi”.

La Corte ha, infatti, ritenuto che è arbitrario ipotizzare che i prelievi ingiustificati dai conti correnti bancari effettuati da un lavoratore autonomo siano destinati ad un investimento nell’ambito della propria attività professionale e che questo a sua volta sia produttivo di un reddito. Ne consegue che, in assenza di altri elementi di prova, i prelievi dal conto corrente del V.S. non possono essere considerati ricavi; e in tal senso va accolto il ricorso del contribuente, con conseguente onere dell’Agenzia di rettificare, limitatamente a tale doglianza, l’avviso di accertamento per l’anno in questione.

Va, infine, disatteso l’ultimo motivo di gravame, in quanto, come esattamente argomentato in sentenza, le deduzioni prospettate per la prima volta nella memoria del 14.01.2014 “sono inammissibili, comportando l’esame di una nuova causa petendi”.

Quanto alle spese di lite, sussistono giusti motivi, in considerazione di tutte le questioni trattate e dell’esito finale del giudizio, per disporne la integrale compensazione.

1) accoglie il ricorso del contribuente limitatamente ai prelievi dal conto corrente bancario dello stesso;

2) compensa le spese di entrambi i gradi del giudizio.

Così deciso in Catanzaro, il 16 marzo 2016