COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE per la Liguria sentenza n. 182 sez. 1 depositata il 4 febbraio 2016 – Nullità della notifica a mano se manca la dimostrazione dell’impossibilità di eseguirla presso il domicilio fiscale del destinatario

OGGETTO DELLA DOMANDA-SVOLGIMENTO DEL PROCESSO-MOTIVI DELLA DECISIONE

La G. s.r.l. appella avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Genova n. 12/1/15, che aveva rigettato il proprio ricorso per Ires, Irap e Iva anno 2008.

La società, costituita nel 2002, svolge attività nel settore immobiliare; nel 2006 veniva sottoposta a verifica per gli anni 2003 e 2004, a cui seguivano i relativi avvisi di accertamento impugnati.

Quanto all’anno d’imposta 2003, il relativo giudizio si è concluso con l’ordinanza della Corte di Cassazione N. 12864/2012, cha ha rigettato il ricorso proposto dall’Agenzia, confermando l’annullamento dell’avviso di accertamento disposto dai giudici di merito per inesistenza della notifica dell’atto impugnato.

Per il 2004 pende il giudizio in Cassazione, e nelle more dei procedimenti Equitalia iscriveva ipoteca su tutti i beni immobili della società.

A seguito dell’effettuata iscrizione ipotecaria, la società barrava la casella 7 che contraddistingue l’esclusione dagli studi di settore in quanto esercizio di non normale attività.

L’Agenzia delle Entrate emanava comunque avviso di accertamento, contro cui la società proponeva il ricorso poi rigettato dalla Commissione Tributaria Provinciale di Genova, con la sentenza impugnata.

I motivi di appello sono i seguenti.

1) INESISTENZA DELL’ATTO IMPUGNATO: al proposito l’appellante contesta l’operato dei primi giudici, laddove affermano che, nonostante la notifica sia stata effettuata in luogo diverso da quello di legge, non nella sede della società né nell’abitazione o ufficio del legale rappresentante della stessa; a suo avviso pertanto la notifica è radicalmente nulla o meglio giuridicamente inesistente.

La nuova versione dell’art. 138 CPC stabilisce che la notifica a mani proprie del destinatario non è più generalmente possibile, dovendo la notificazione essere effettuata di regola mediante consegna della copia nelle mani proprie del destinatario, presso la casa di abitazione, e solo se ciò non fosse possibile, ovunque lo trovi nell’ambito della circoscrizione.

Nel caso l’agente non si è recato in piazza R. 2/2, dov’è la sede della società e dove abita l’amministratore della stessa, tant’è che, nel relata di notifica, non figura alcun previo accesso alla casa di abitazione in piazza R. 2/2.

L’appellante conclude affermando che la notifica è radicalmente nulla o giuridicamente inesistente.

Pertanto non è assolutamente vero che la notifica fatta in luogo diverso da quello prescritto sarebbe valida, per quanto sopra detto.

Richiama l’ordinanza della Corte di Cassazione N. 12864/2012, ed afferma che un’eventuale sanatoria non sarebbe configurabile, oltrechè per la mancanza di un’eccezione in tal senso dell’ufficio, ai sensi dell’Ordinanza richiamata, della natura dell’atto impoesattivo, che non è solo un atto di accertamento ma vale anche quale titolo esecutivo, acquistando tale qualità decorsi 30 giorni dalla valida notifica dello stesso e per la presentazione dell’accertamento con adesione, ed anche per il fatto che l’istanza di accertamento con adesione è stata presentata in data 2/1/2014 e il ricorso proposto nell’aprile 2014, oltre la data di decadenza dell’azione dell’amministrazione finanziaria.

Richiama al riguardo sentenza della Cassazione SSUU N. 19854/2004

2) ILLEGITTIMITA’ PER VIOLAZIONE DELL’ART. 12 COMMA 7 L. 212/2000: in base a tale norma, se l’ente impositore, nel motivare l’atto, fa riferimento a un altro atto non conosciuto dal contribuente, questo deve essere allegato, a pena di nullità, nell’atto che lo richiama, salvo che quest’ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale, richiamando espressamente le sentenze della Suprema Corte che avvalorano questo principio. Nella memoria del 31 dicembre 2014 era stata ricordata la motivazione addotta dalla Corte di Cassazione a sostegno delle proprie decisioni, individuandola nel fatto che, al contribuente onerato dell’impugnativa dell’atto nel termine perentorio di 60 giorni dalla notifica non può non essere data l’immediata possibilità di vedere subito gli atti richiamati, senza dover ricorrere ad altre ricerche, in quanto ciò comporterebbe una riduzione del termine per proporre il ricorso.

Il giudice di 1° grado ha ritenuto infondato il motivo dedotto, assumendo che i documenti richiamati sono pubblici e nella piena disponibilità del contribuente.

Nella fattispecie non v’è dubbio che i dati OMI e i dati presenti nelle banche dati registro, sono tutt’altro che facilmente conoscibili.

3)DIFETTO DEI PRESUPPOSTI PER L’ACCERTAMENTO EX ART. 38 DPR 600/73: secondo l’appellante il primo giudice si è limitato ad affermare che la denunziata carenza di presupposti per l’accertamento induttivo sarebbe smentita dalle anomalie contabili idonee a dimostrare la complessiva inattendibilità della contabilità societaria. L’appellante afferma che l’ufficio ritiene la dichiarazione della società non congrua rispetto ai parametri dello studio di settore, ma la società aveva espressamente dichiarato, barrando la casella 7 del Modello unico 2009, di essere esclusa dagli studi di settore, in quanto esercizio di non normale attività, per l’iscrizione ipotecaria, nel 2008, da parte di Equitalia, su tutti gli immobili della società, tranne su quello di P..

L’appellante contesta l’inattendibilità della contabilità sostenuta dall’Ufficio, affermando che le irregolarità del conto bancario non esistono, e contestando nel merito le singole osservazioni dell’ufficio medesimo.

L’ufficio parla poi di ulteriori irregolarità con riferimento ai rapporti di finanziamento da C. S.r.l., senza peraltro far derivare alcun recupero, senza considerare che C. s.r.l. è una società facente parte dello stesso gruppo e che sia G. che C. sono controllate dalla società U. s.r.l..

4)RECUPERO DI EURO 37.872,35 PER INDEBITA DETRAZIONE DI INTERESSI PASSIVI: come dedotto in primo grado l’appellante sostiene che gli interessi passivi di cui sopra sono perfettamente deducibili, essendo totalmente errata l’affermazione secondo la quale la quota di detti interessi sarebbe stata imputata ad aumento delle rimanenze di immobili, per cui sarebbe aumentato l’utile, senza rendersi conto che, se detti interessi fossero indeducibili, si avrebbe un doppio recupero a tassazione.

Trattandosi di costi deducibili e inerenti, di essi non può non tenersi conto ai fini della determinazione del reddito d’impresa.

5)RECUPERO DI EURO 579.612,00 PER FATTURE DA RICEVERE: l’appellante contesta la sentenza impugnata, laddove si è limitato a qualificare condivisibili le considerazioni fatte dall’ufficio nella memoria di costituzione. Tali fatture erano già state oggetto delle verifiche fatte dall’ufficio nel 2004, senza sollevare rilievi, né quanto all’esistenza, né quanto all’inerenza e alla deducibilità. Inoltre, contrariamente a quanto sostenuto dall’ufficio, i crediti fatturati e al momento non ancora riscossi non sono affatto prescritti, in quanto, oltre le soglie della prescrizione presuntiva triennale, in caso di mancato reale pagamento entro il triennio, il credito vantato dal professionista si prescrive nel termine di 10 anni.

Il fatto che le anzidette fatture non siano state ancora pagate, a causa delle gravi difficoltà finanziarie della società non implica certo lo storno delle medesime.

6) CESSIONE DELL’IMMOBILE IN GALLERIA MARTINO A GENOVA PER EURO 167.000,00: detto bene era l’unico non gravato dall’ipoteca iscritta da Equitalia ed è stato acquistato nel 2004 per Euro 237.000,00, riscattato anticipatamente per Euro 193.793,00 e venduto a Euro 300.000,00. E’ stata contestata la scarsa convenienza economica dell’operazione, ma l’ufficio non ha tenuto conto del fatto che, dall’anno di acquisto, la società ha incassato solo Euro 19.000,00 all’anno di affitto, anno in cui l’immobile è stato lasciato libero e quindi l’operazione ha prodotto un utile considerevole; viene altresì contestata la valutazione fatta dall’ufficio, che non tiene conto del fatto che la superficie di mq. 167 è divisa su due piani, uno negozio per mq. 82, e un sottonegozio interrato ad uso magazzino per mq. 85.

7)RECUPERO DI EURO 37.844,40 PER LA LOCAZIONE DELL’IMMOBILE DI PORTOFINO: la parte precisa che, siccome questo bene era stato assoggettato ad ipoteca da Equitalia, non fu possibile venderlo in momenti in cui il mercato era favorevole: pertanto il bene era stato ristrutturato e, per preservare la ristrutturazione dall’umidità, si era lasciato un minimo di riscaldamento, il che giustifica le bollette citate dall’ufficio.

8)RIDUZIONE IN OGNI CASO, DALL’IMPONIBILE ACCERTATO DEI COSTI TRATTANDOSI DI ACCERTAMENTO INDUTTIVO: Il giudice di primo grado ha affermato che ulteriori costi, oltre a quelli riconosciuti in sede di accertamento, non sono stati analiticamente indicati e dimostrati, ma trattasi di assunto errato, in quanto la dimostrazione analitica dei costi è richiesta in caso di accertamento analitico dei ricavi, mentre, in caso di accertamento induttivo dei ricavi, anche i costi non possono che essere induttivamente determinati.

9)ILLEGITTIMITA’ COSTITUZIONALE DELL’AGGIO PRETESO DALL’ENTE IMPOSITORE.

10) OMESSA MOTIVAZIONE DELLE SANZIONI: nella fattispecie, al di là della ripetizione di formule di legge nessuna motivazione è stata fornita.

11) ISTANZA DI SOSPENSIONE CAUTELARE, sussistendo sia il fumus che il periculum in mora, non avendo il contribuente la liquidità necessaria per provvedere a far fronte al pagamento di quanto illegittimamente richiesto neanche attraverso rovinosi disinvestimenti.

Alla luce di quanto sopra, chiede preliminarmente la sospensione dell’efficacia esecutiva e nel merito l’annullamento e comunque la riforma della sentenza appellata, con declaratoria dell’atto impugnato come giuridicamente inesistente e comunque da annullare, con vittoria delle spese di entrambi i gradi di giudizio.

Controdeduce l’ufficio che contesta l’eccezione dell’inesistenza giuridica o comunque della non sanabilità per avvenuta decadenza dell’amministrazione Finanziaria, per il fatto che l’atto impugnato, pur consegnato a mani del legale rappresentante, risulterebbe notificato in piazza R. 4/2, anziché presso la sede della società, coincidente con la residenza del legale rappresentante.

Evidenzia altresì al riguardo come nell’appello controparte insista in particolare sulla non sanabilità ex art. 156 CPC, nonostante l’ufficio non abbia mai invocato alcuna sanatoria, ritenendo invece la notifica validamente eseguita ai sensi delle disposizioni di legge in materia.

Contesta l’ordinanza della Corte di Cassazione richiamata dal contribuente, affermando che il caso ivi trattato riguardava la consegna a persona estranea alla contribuente e in sede diversa da quella legale, sicchè si trattava di inesistenza della notificazione e quindi di vizio non sanabile.

Nel caso all’esame, afferma l’ufficio, risulta decisivo il fatto che l’atto non sia stato notificato a mani di una persona terza alla società, bensì direttamente a mani del legale rappresentante. Al riguardo evidenzia come anche in appello la società faccia esclusivo riferimento all’art. 138 CPC, nella nuova versione normativa, e al riguardo cita l’art. 60 del DPR 600/73, in base al quale la notifica va fatta al domicilio fiscale del destinatario, salvo il caso di consegna dell’atto in mani proprie; pertanto, se per qualsiasi ragione, il messo trovi il destinatario in luogo diverso dall’abitazione, lì può avvenire la consegna e quindi essere perfezionata la notifica, in quanto è in re ipsa l’impossibilità in quel momento di effettuare la notifica presso l’abitazione e comunque non avrebbe senso onerare il messo di recarsi prima presso l’abitazione.

Secondo l’ufficio la notifica è quindi valida.

Per quanto riguarda i valori OMI utilizzati per il recupero relativo alla cessione immobiliare e per quello riguardante l’immobile di Portofino, rammenta che trattasi di dati pubblici e nella disponibilità di chiunque e non ritiene che fosse necessaria alcuna allegazione.

Per quanto riguarda i dati contabili, l’ufficio contesta le asserzioni della società, fondate su dati generici e, relativamente alla compilazione della casella di esclusione per l’anno in esame dagli studi di settore, in quanto le ipoteche di Equitalia non avrebbero consentito lo svolgimento normale della propria attività immobiliare, afferma che il contribuente ha comunque l’obbligo di compilare lo studio, come risulta nelle istruzioni al Modello Unico, in quanto tale adempimento è necessario per individuare specifici indicatori di normalità economica idonei a rilevare la presenza di ricavi o compensi non dichiarati ovvero di rapporti di lavoro irregolare.

Relativamente ai rapporti con C. S.r.l., società che con la G. condivideva sia la sede legale che il rappresentante legale, e da cui, nel corso del 2008, risulta aver ricevuto finanziamenti complessivi per Euro 777.837,00, l’ufficio afferma che sembra anomalo che G. non potesse far fronte in modo autonomo a proprie spese per utenze o quant’altro di importo irrisorio; appare altresì anomalo che l’accordo tra G. e C. non fosse regolato a mezzo di contratto scritto.

L’ufficio ha espresso dubbi circa il comune controllo delle due società, a cui G. ha risposto sostenendo che U. S.r.l. sarebbe stata la fiduciante a cui facevano riferimento le due differenti società fiduciarie risultate detentrici delle quote di G. e C., ma di ciò non è stato dato pieno riscontro documentale.

Per quanto concerne le irregolarità sul conto bancario C. n. — l’ufficio ha riscontrato una differenza in eccesso di Euro 33.535,78 di interessi dedotti rispetto a quelli effettivamente pagati

Sul recupero di interessi passivi per Euro 37.872,00 l’ufficio aveva contestato alla società di non aver fornito in sede istruttoria un prospetto chiaro che consentisse di distinguere tra interessi capitalizzabili e interessi di funzionamento né distinguere tra finanziamenti per acquisto o ristrutturazione di immobili, e sul punto la risposta di parte contribuente continua a non essere convincente per nulla; l’importo di cui sopra emerge da interessi di mutui contratti con banca C. per Euro 33.535,78 e Euro 4.336,61 su una registrazione duplicata nel conto relativo a un mutuo contratto con la Banca Popolare di —.

Sul recupero di Euro 579.612,00 per sopravvenienze attive, trattasi di tre differenti posizioni debitorie sorte nel 2004 e contabilizzate come fatture da ricevere, per le quali l’ufficio ha ritenuto che nell’anno in oggetto non sussistessero più le caratteristiche di esigibilità e di certezza idonee a qualificarle come costi effettivi.

Aggiungasi che le lettere di sollecito del dott. F. e della B. e M., prodotte nel corso della fase di adesione e a cui peraltro la società non fa cenno in sede d’appello, sono prive delle caratteristiche idonee per essere considerate di data certa.

Sulla cessione dell’immobile in galleria Martino per Euro 167.000,00, ridotti in autotutela parziale a Euro 74.080,00, l’ufficio osserva come il prezzo di cessione dichiarato in Euro 300.000,00 sia del tutto inattendibile, considerato che si trattava di un prezzo addirittura inferiore alla somma dei costi sostenuti per l’acquisto, e tenuto conto dell’ubicazione e dei valori OMI.

Sul punto l’ufficio chiede la conferma solo parziale della ripresa in esame, nel limite del maggior imponibile di Euro 74.080,00 e tale valore deve essere confermato anche alla luce dell’accettazione che vi ha già prestato la controparte contrattuale, nella rideterminazione dell’atto sanzionatorio scaturito in materia Iva dalla rettifica del prezzo di cessione.

Sull’immobile di Portofino ritiene che la tesi esposta dalla parte sia inverosimile, poiché appare improbabile che l’immobile in oggetto sia rimasto inutilizzato per anni, e ciò anche alla luce delle difficoltà finanziarie rimarcate dalla società.

Sulla richiesta di riconoscimento di costi presuntivi, il riferimento, ad avviso dell’ufficio, dovrebbe riguardare solo i recuperi effettuati sulla base di una ricostruzione presuntiva, non potendo avere connessione con le riprese derivanti da rilievi contabili, quali gli interessi passivi e le sopravvenienze attive.

Contesta infine le eccezioni relative all’illegittimità dell’aggio e sulla carenza di motivazione delle sanzioni irrogate ritenendole infondate.

Rileva infine, relativamente alla sospensione dell’esecuzione, che la medesima, per quanto attiene il danno grave e irreparabile, si fonda non sulla mancanza di disponibilità per fare fronte a quanto richiesto, ma sul fatto che, in mancanza di disponibilità liquide, procedere ad un disinvestimento patrimoniale si rivelerebbe rovinoso.

Alla luce di quanto sopra chiede il rigetto dell’appello e la condanna del ricorrente alle spese di giudizio, fatta salva solo la riduzione derivante dal provvedimento di autotutela parziale.

In data 7/1/2016 presenta memoria l’appellante, il quale afferma che nell’atto di appello era stata esplicitamente chiesta in via preliminare la sospensione dell’esecuzione dell’atto impugnato e in conseguenza di ciò non poteva essere discussa tout court la trattazione dell’appello.

Evidenzia che l’art. 47 del DLGS 546/92, espressamente richiamato dall’art. 19 comma 2 del DL 472/97 stabilisce in modo chiaro che, a fronte della presentazione dell’istanza di sospensione, il presidente fissa con decreto la trattazione dell’istanza di sospensione per la prima camera di consiglio utile, disponendo che ne sia data comunicazione alle parti almeno dieci giorni liberi prima. La stessa norma prevede che solo dopo la camera di consiglio per la trattazione della sospensione può essere legittimamente fissata la data di trattazione della causa nel merito, con la precisazione che nei casi di sospensione dell’atto impugnato la trattazione della controversia deve essere fissata non oltre 90 giorni dalla pronuncia.

Ciò è ancora più evidente con la normativa in vigore dal 1/2/2016.

In relazione a quanto sopra chiede in via preliminare che venga revocata da parte del Presidente o comunque dalla Commissione la fissazione dell’udienza per il 18/1/2016. e che, tenuto conto della nuova normativa, venga fissata nuova apposita udienza in camera di consiglio per la sospensiva, salvo ogni ulteriore onere per il distinto procedimento di merito.

DIRITTO:

La Commissione, posto che l’istanza di revoca dell’udienza proposta dal contribuente è stata respinta con decreto del Presidente della Commissione , rileva che deve essere trattata la causa nel merito e che tale trattazione determina l’assorbimento dell’istanza di sospensione cautelare.

Ciò premesso, la Commissione ritiene che l’appello del contribuente sia meritevole di accoglimento sotto il profilo della insanabile nullità della notifica dell’atto impugnato; per l’effetto si determina l’annullamento dell’accertamento impugnato. Al fine di esplicitare l'”iter” logico-giuridico che ha condotto all’esito favorevole al contribuente, la Commissione rileva che la notifica dell’atto impugnato è avvenuta in luogo diverso da quello indicato dalla legge, poiché all’indirizzo di piazza R. 4/2 non ha sede la società e non vi è né abitazione, né ufficio, né azienda del suo legale rappresentante.

Peraltro le osservazioni dell’ufficio, che richiama l’art. 60 del DPR 600/73, in base al quale la notificazione va fatta al domicilio fiscale del destinatario, salvo il caso di consegna dell’atto o dell’avviso in mani proprie, si scontra con l’art. 138 del CPC.

Secondo tale norma, nel suo nuovo testo in vigore dal 2004, la notifica a mani proprie del destinatario non è più generalmente possibile, come rileva correttamente parte appellante, dovendo la notificazione dell’atto essere effettuata di regola mediante consegna della copia nelle mani proprie del destinatario, presso la casa di abitazione, oppure, se ciò non sia possibile, nell’ambito della circoscrizione dell’ufficio giudiziario al quale è addetto.

L’Ufficio, nelle sue controdeduzioni, afferma che ove il messo trovi il destinatario in luogo diverso dalla sua abitazione, lì può avvenire la consegna, ma ciò non è in linea con il disposto normativo, poiché, nel caso all’esame, l’agente della notificazione non si è recato in piazza R. 2/2, dov’è la sede della società e dove abita l’amministratore, in quanto, nel relata di notifica, non c’è alcun previo accesso alla casa di abitazione di cui sopra e non si fa quindi accenno alcuno all’impossibilità della notifica.

Occorre pertanto esaminare se tali vizi della notifica abbiano prodotto nullità o inesistenza della notificazione.

L’appellante richiama l’Ordinanza N. 12864/2012 della Corte di Cassazione che, con riferimento alla notifica dell’avviso di accertamento per il 2003, aveva confermato l’inesistenza della notificazione.

In tal caso peraltro l’inesistenza scaturiva dal fatto che era stato consegnato a persona estranea alla contribuente e in sede diversa da quella legale di essa, ma nella fattispecie non si può parlare di inesistenza, in quanto la consegna è avvenuta a persona collegata con la società, quale il rappresentante legale, ma di nullità.

Pertanto la notificazione è inesistente solo laddove la persona alla quale l’atto da notificarsi è consegnato non abbiano alcun collegamento con il destinatario.

Nella fattispecie deve parlarsi di nullità e non di inesistenza; peraltro la tempestiva proposizione del ricorso avverso l’avviso di accertamento potrebbe sanare con effetto ex tunc la nullità dell’avviso stesso, ma non determina il venir meno della decadenza eventualmente verificatasi, come risulta chiaramente dalla sentenza della Cassazione SSUU N. 19854/2004.

L’istanza di accertamento con adesione nel caso è stata presentata in data 2/1/2014 e il ricorso è stato proposto nel mese di aprile 2014, oltre quindi la data del 31/12/2013, in cui era maturata la decadenza dell’Amministrazione Finanziaria dal potere di rettifica della dichiarazione.

La sanatoria, nel caso di specie, non è assolutamente configurabile, con la conseguenza che la nullità non è sanabile.

Alla luce di quanto sopra la Commissione accoglie l’appello della società sotto il profilo della nullità della notifica, insanabile, alla luce delle argomentazioni sopra esposte.

Per quanto riguarda le spese di giudizio, le medesime devono essere accollate alla parte soccombente, nella misura che si liquida forfettariamente in Euro 1.000,00

PQM

La Commissione accoglie l’appello e per l’effetto annulla l’accertamento impugnato, condannando la parte soccombente al pagamento delle spese di giudizio, che liquida forfettariamente in Euro 1.000,00

Genova 18 gennaio 2016