COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE per la Liguria sez. 1 sentenza n. 800 depositata il 31 maggio 2017 – Applicazione della cedolare secca anche alle unità immobiliari destinate ad attività imprenditoriali se il proprietario non è un imprenditore

COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE per la Liguria sez. 1 sentenza n. 800 depositata il 31 maggio 2017

OGGETTO DELLA DOMANDA-SVOLGIMENTO DEL PROCESSO-MOTIVI DELLA DECISIONE

L’Agenzia delle Entrate appella avverso la sentenza n. 468/14/15 della CTP di Genova, che aveva accolto il ricorso del contribuente PR per avviso di liquidazione imposta di registro 2012, eccependo quanto segue.

Il fatto consiste nell’omesso versamento di Euro 840,00 relativo al mancato rinnovo del contratto di locazione relativo ai propri immobili nei confronti della società T. SNC, giustificato dalla circostanza che il contribuente aveva optato per il regime di cedolare secca previsto dall’art. 3 del DLGS 23/2011; in tale regime l’imposta non era dovuta.

La materia del contendere concerne la cosiddetta cedolare secca sulle locazioni abitative, istituita, a decorrere dal 2011, dall’art. 3 del DLGS 23/2011.

La predetta disciplina rappresenta una modalità d’imposizione ai fini IRPEF alternativa al regime ordinario, azionabile dal locatore di unità abitative locate ad uso abitativo.

La cedolare secca, che si applica in ragione del 21% sul canone, sostituisce anche le imposte di registro e di bollo sulla risoluzione e sulle proroghe del contratto di locazione.

Nel caso in esame il contribuente vi aveva aderito in epoca successiva, sanando l’irregolarità con la presentazione di apposita dichiarazione e il pagamento della penalità prevista.

Il comma 6 del citato art. 3 precisa che le norme sulla cedolare non si applicano alle locazioni di unità immobiliari ad uso abitativo effettuate nell’esercizio di un’attività d’impresa, o di arti e professioni.

Richiama Circolare n. 26/E/2011, secondo la quale, al fine di valutare i requisiti di accesso al regime, occorre valutare anche l’attività esercitata dal locatario e all’utilizzo dell’immobile locato.

Pertanto, secondo la Circolare, i contratti di locazione conclusi con conduttori che agiscono nell’esercizio di attività d’impresa o di lavoro autonomo esulano dal campo di applicazione della norma di cui sopra.

A parere dei primi giudici invece, la enunciata restrizione soggettiva non si rinviene nel testo normativo e l’esclusione dal beneficio va riferita solo al soggetto locatore, il quale non parrebbe agire in qualità di imprenditore o professionista.

Considerato inoltre che, secondo il comma 6 bis introdotto dall’art. 9 comma 2 del DL 47/2014 l’opzione può essere esercitata anche per le unità immobiliari abitative nei confronti di cooperative edilizie o enti senza scopo di lucro, può desumersi che il legislatore abbia davvero inquadrato, ai fini dell’applicazione della cedolare secca per le locazioni, anche l’identità del conduttore diverso dalle persone fisiche, e pertanto è corretta la Circolare citata.

Alla luce di quanto sopra chiede la riforma della sentenza di 1° grado e la conferma dell’atto impugnato, annullando la sentenza laddove ha condannato l’Ufficio alla rifusione delle spese.

Controdeduce parte contribuente, la quale afferma che l’ulteriore verifica se il conduttore sia una persona fisica, ovvero un ente privato non commerciale o un ente pubblico non è prevista dalla legge ma da un documento di prassi, non vincolante né per il contribuente, né per l’Ufficio e il giudice.

Risulta del tutto pacifico, dagli atti, che il sig. Peroni ha locato i propri immobili abitativi agendo nella propria sfera di persona fisica, dichiarando i relativi redditi nel quadro B.

Contesta l’affermazione dell’Ufficio, secondo cui la norma di cui all’art. 3 del DLGS 23/2011 sarebbe ambigua, intendendo che per locazioni effettuate nell’esercizio di attività d’impresa si dovrebbe considerare sia il lato del locatore che quello del conduttore.

Siffatta interpretazione, secondo l’appellato, è errata, in quanto contrasta col sistema fiscale, secondo il quale, laddove si parla di operazioni effettuate da un determinato soggetto, si intende il lato attivo dell’operazione economica ossia si guarda al soggetto che le pone in essere.

Quanto poi al comma 6 bis introdotto dall’art. 9 comma 2 del DL 47/2014, che potrebbe indurre a individuare una volontà del legislatore diversa dal tenore letterale della norma del 2011, afferma che la nuova norma non può considerarsi interpretazione autentica, non avendo il legislatore del 2014 disposto in tal senso; inoltre la nuova norma si applica con decorrenza 2014, e comunque tale presunta nuova volontà del legislatore non poteva in alcun modo trasparire dal tenore letterale del legislatore del 2011 e tuttora vigente.

Per quanto riguarda la condanna alle spese, afferma che l’Ufficio non aveva mai sollevato eccezioni sull’applicabilità di tale sistema, pur avendo esaminato il contratto, consigliando addirittura di sanare la tardività dell’operazione per l’anno 2012, emettendo un atto impositivo a suo danno con una motivazione criptica e laconica, respingendo l’istanza di reclamo-mediazione, costringendo il contribuente a percorrere due gradi di giudizio. Sostiene inoltre l’illegittimità dell’atto impositivo per carenza di motivazione, non contenendo l’atto impugnato nessuna specifica contestazione circa la validità dell’opzione per il regime di cedolare secca, né chiarisce perché non può applicarsi al caso in questione.

Alla luce di quanto sopra chiede la reiezione dell’appello e la conferma della sentenza impugnata, e in subordine dichiarare illegittimo e inefficace l’avviso di liquidazione impugnato riproposti in questa sede, con vittoria delle spese di entrambi i gradi di giudizio.

DIRITTO

L’appello dell’Ufficio non è meritevole di accoglimento e pertanto deve essere confermata, tranne che nelle spese, da compensare, la sentenza di 1° grado.

Al fine di esplicitare l'”iter” logico-giuridico che ha consentito di pervenire all’esito di cui sopra la Commissione rileva che la normativa di riferimento, ossia l’art. 3 del DLGS 23/2011, sotto il profilo soggettivo, si limita ad affermare che le disposizioni di cui ai commi 1,2,4,5 del presente articolo 3 non si applicano alle locazioni di unità immobiliari ad uso abitativo effettuate nell’esercizio d’impresa, o di arti e professioni, con ciò precludendo chiaramente l’applicabilità della cedolare solo quando è il locatore ad agire nella veste di imprenditore o di lavoratore autonomo.

Ben diversamente l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto, fin dalle prime interpretazioni contenute nelle Circolari agli atti, che il requisito soggettivo extra imprenditoriale ed extraprofessionale debba caratterizzare anche la parte conduttrice, occorrendo porre rilievo, al fine di valutare i requisiti di accesso al regime, anche all’attività esercitata dal locatario e all’utilizzo dell’immobile locato, con la conclusione, che non pare proprio in linea col disposto normativo, che esulano dal campo di applicazione della norma i contratti di locazione conclusi con conduttori che agiscono nell’esercizio di attività d’impresa o di lavoro autonomo.

In tal senso la giurisprudenza di merito, da ultimo la sentenza n. 754/2017 della CTR di Milano.

Trattasi di conclusione tautologica, che non trova riscontro nel testo di legge, in vigore a tutt’oggi, e non superabile dalla novella del 2014 richiamata dall’ufficio, che parrebbe alterare il quadro normativo a favore del contribuente, ma non ha natura interpretativa e non può riguardare l’anno in questione.

La novella del 2014, che peraltro non può contrastare con una chiara disposizione di legge, non si può comunque applicare al caso in esame.

Alla luce di quanto sopra l’appello dell’ufficio non è meritevole di accoglimento e deve essere rigettato, con assorbimento delle altre eccezioni proposte.

Per quanto riguarda le spese di giudizio, trattandosi di una materia che non ha trovato risposta dalla giurisprudenza di legittimità e con indicazioni dell’Amministrazione finanziaria diverse e contrastanti con le norme di legge, che comunque l’Ufficio ha legittimamente seguito, sussistono i motivi gravi ed eccezionali che impongono la compensazione delle medesime ex art. 15 del DLGS 546/92

PQM 

La Commissione, in accoglimento parziale dell’appello dell’Ufficio, rigetta l’appello, confermando l’annullamento dell’avviso di liquidazione impugnato. Circa le spese accoglie l’appello dell’Ufficio e dichiara la compensazione delle medesime per l’intero giudizio.