COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE per la Toscana sentenza n. 1785 sez. 7 depositata il 14 luglio 2017 – Il concessionario notifica la cartella di pagamento al debitore iscritto a ruolo o al coobbligato nei confronti dei quali procede, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione

COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE per la Toscana sentenza n. 1785 sez. 7 depositata il 14 luglio 2017

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Equitalia Centro S.p.A. ha notificato alla società ….. s.r.l. quattro cartelle di pagamento, n. ……….- ruolo n. ….; n. ………- ruolo n. ……….; n. ………. ruolo n. ……….. e n. ……………. – ruoli nn. ………. e ……….., relative a tributi IRES, IRPEF ed IVA, per gli anni 2004 2005 2006, dovuti e non versati dalla società …….. s.r.L che, nell’anno 2006, aveva ceduto alla società ……. s.r.l. un’azienda commerciale.
Avverso le predette cartelle ed i relativi ruoli, in data 20 giugno 2014, la società …….. s.r.l. ha proposto ricorso davanti alla C.T.P. di Prato, nei confronti dell’Agente della Riscossione e dell’Agenzia delle Entrate di Prato, chiedendo la chiamata in causa della società cedente, …….. s.r.l. e l’annullamento degli atti impugnati.
Con sentenza n. 349 del 19 novembre 2014, dopo aver dichiarato l’inammissibilità della chiamata in giudizio della società ……… s.r.l., la Commissione ha accolto il ricorso nei confronti di Equitalia Centro S.p.A. e dell’Agenzia delle Entrate di Prato, annullando le cartelle di pagamento contestate ed i relativi ruoli e compensando le spese.
Avverso la predetta decisione, in data 15 giugno 2015, ha proposto appello l’Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Prato, con un unico motivo: violazione e/o falsa applicazione dell’art. 25 del D.P.R. n. 602 del1973 e dell’articolo 14 del decreto legislativo n. 472 del 1997, nella parte in cui la Commissione di primo grado ha ritenuto illegittima la pretesa impositiva ne1 confronti della società ……. S.p.A. per intervenuta decadenza.
Secondo l’Agenzia, la pretesa impositiva nei confronti della società-cessionaria (…….. s.r.l.) per debiti della società-cedente (……… s.r.l.) è legittima, considerato che l’art. 25 del D.P.R. n. 602 del 1973 stabilisce che la notifica della cartella di pagamento deve essere effettuata “nei confronti del debitore iscritto a ruolo o nei confronti del coobbligato”; considerato che, nel caso di cessione d’azienda, si ravvisa una responsabilità solidale del cessionario di tipo sussidiario e “dipendente”, che viene in rilievo solo a seguito della preventiva escussione del cedente obbligato in via principale e considerato che, nel caso di specie, la cartella è stata notificata al debitore principale entro i termini di decadenza.
Inoltre, l’Agenzia nell’atto d’appello ha osservato che l’articolo 14 del decreto legislativo n. 472 del 1997, al 3° comma, prevede che “il contribuente cessionario, a tutela della propria buona fede, possa richiedere all’Ufficio il certificato sull’esistenza di contestazioni in corso e di quelle già definite per le quali i debiti non siano stati soddisfatti al momento della. cessione. Questo certificato fiscale, ove negativo, ha pieno effetto liberatorio nei confronti del cessionario ed è del pari liberatorio ove il certificato non venga rilasciato entro 40 giorni dalla richiesta. Nel caso di specie, la. società ricorrente non ha richiesto la suddetta certificazione”.
Con memoria di costituzione del 17 luglio 20 l l’Agente della Riscossione, Equitalia Centro S.p.A., ha chiesto l’accoglimento dell’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Prato, e l’integrale riforma della sentenza n. 349 del 2014 della C.T.P. di Prato, Sezione 5.
L’appellata società unipersonale ……. s.r.l., si è costituita con controdeduzioni del 17 luglio 2015 ed ha chiesto la conferma della sentenza impugnata, rilevando la inammissibilità dell’appello per mancanza di specificità dei motivi; l’infondatezza delle tesi proposte dall’Agenzia; l’irrilevanza della mancata richiesta di certificazione, ex art. 14, comma 3°, del decreto legislativo n. 472 del1972; la mancata dimostrazione, da parte dell’Ufficio, della preventiva diligente escussione del debitore principale e dell’inidoneità della stessa a soddisfare le pretese fiscali; difetto di intestazione soggettiva dei ruoli e conseguente illegittimità delle relative cartelle di pagamento, in quanto risulta intestataria dei ruoli la società ……….. s.r.l. e delle cartelle la società …… s.r.l.; illegittimità costituzionale dell’art. 24 del D.P.R. n. 602 del 1973, nel caso si dovesse accogliere l’interpretazione che di tale norma fornisce l’Agenzia delle Entrate di Prato.
In via subordinata, la società appellata ha sostenuto anche “l’erronea determinazione delle somme iscritte a ruolo e l’illegittimità costituzionale dell’art. 14 del decreto legislativo n. 472 del 1997, per eccesso di delega (violazione dell’art. 76 della Costituzione), nella misura in cui estende la responsabilità solidale del cessionario anche alle imposte dovute dal cedente” (pag. 49 delle controdeduzioni del 17 luglio 2015).
La società …….. s.r.l. ha contestualmente proposto appello incidentale condizionato, relativamente al punto della sentenza di primo grado che ha dichiarato inammissibile la chiamata in giudizio della società …….. s.r.l. perché “nessuna pretesa viene azionata, in questa sede, nei confronti di quest’ultima dall’ufficio impositore ed i rapporti interni tra i condebitori, anche di debiti tributari, esulano da questa giurisdizione” (pag. 52 dell’appello incidentale del 17 luglio 2015).
Riassumendo, la società unipersonale ….. s.r.l. ha chiesto:
in tesi: rigetto dell’appello avversario ed integrale conferma della sentenza n. 349 del 2014 della C.T.P. di Prato;
in prima ipotesi: sospendere il giudizio e rimettere gli atti alla Corte Costituzionale “affinché verifichi se sia conforme a Costituzione (ed, in particolare, agli artt. 3, 53 e 97 Cost., ovvero comunque all’art. 24 Cost.) una norma (l’art. 25 del D.P.R. n. 602/ 1973) decisiva ai fini del presente giudizio a quo”;
in seconda ipotesi: ordinare, in accoglimento dell’appello incidentale condizionato, la chiamata in causa della …..s.r.l. in liquidazione e rideterminare i recuperi suscettibili di essere fatti valere nei confronti della ….. s.r.l., diminuendoli anche previa sospensione del presente giudizio e rimessione degli atti alla Corte Costituzionale “affinché verifiche se sia conforme a Costituzione (ed, in particolare, all’art. 76 Cost.) una norma di un decreto delegato (art. 14, comma 1 del decreto legislativo n. 472 del 1997, limitatamente alle parole “dell’imposta e”), decisiva ai fini del presente giudizio a quo, la quale estenda un regime di corresponsabilità a casi ulteriori rispetto a quelli che era autorizzata a disciplinare in base alla legge delega”;
in terza ipotesi: accogliere, comunque, l’appello incidentale condizionato, ordinando la chiamata in causa della ……. s.r.l. in liquidazione e dichiarandone, se del caso, la contumacia ex art. 291 c.p.c.;
in ogni caso: condannare l’Agenzia delle Entrate e la società Equitalia Centro S.p.A. alla restituzione, in favore della società ……. s.r.l., delle somme eventualmente ed illegittimamente corrisposte in corso di causa per i titoli in contestazione, con gli accessori di legge, ivi compresi gli interessi ed il maggior danno da svalutazione monetaria.
Nell’odierna udienza di discussione il rappresentante dell’Agenzia e quello della società hanno ribadito le proprie posizioni, quindi, la causa è stata trattenuta per la decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L’appello è infondato e deve essere respinto per i motivi di seguito illustrati.
L’articolo 25 del D.P.R. n. 602 del 1973 stabilisce che: “il concessionario notifica la cartella di pagamento al debitore iscritto a ruolo o al coobbligato nei confronti dei quali procede, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, ovvero a quello di scadenza del versamento dell’unica o ultima rata se il termine per il versamento delle somme risultanti dalla dichiarazione scade oltre il 31 dicembre dell’anno m cui la dichiarazione è presentata, per le somme che risultano dovute a seguito dell’attività di liquidazione prevista dall’articolo 36-bis del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, nonché del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione del sostituto d’imposta per le somme che risultano dovute ai sensi degli articoli 19 e 20 del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917”.
La questio iuris verte sulla corretta interpretazione della predetta disposizione ed, in particolare, se la notifica della cartella di pagamento fatta nei confronti dell’obbligato principale iscritto a ruolo, entro i termini di decadenza, è valida anche nei confronti del coobbligato ai fini decadenziali.
Questo Collegio condivide l’interpretazione che della norma richiamata è stata data dalla C.T.P. di Prato con la sentenza oggetto di gravame: “la lettera della norma non distingue tra debitore principale, iscritto a ruolo, e debitore solidale (coobbligato) ai fini del decorso del termine di decadenza ivi indicato, tant’è che parifica i due soggetti ai fini della procedura di riscossione, inserendo la sanzione della ‘decadenza’ dopo la dizione ‘nei confronti dei quali procede’. E, come esattamente rilevato dalla difesa della ricorrente, una diversa interpretazione dell’art. 25, che consentisse al concessionario di notificare la cartella senza alcuna preclusione temporale in punto di decadenza, si porrebbe in contrasto con la citata decisione n. 280/05 della Corte Costituzionale che volle espungere dall’ordinamento, per violazione dell’art. 24 Cost., il precedente testo dell’articolo indicato, perché appunto non prevedeva un termine, fissato a pena di decadenza, entro il quale il concessionario deve notificare al contribuente la cartella. D’altra parte, non soccorre ad una diversa conclusione l’art. 14 del d.lgs. n. 472/1997 (laddove prevede determinate garanzie per il cessionario d’azienda ivi indicato quale ‘responsabile in solido’, come il beneficio dell’escussione preventiva del cedente e la limitazione di responsabilità al debito risultante, dagli atti dell’amministrazione, alla data del trasferimento) perché queste attività possono essere poste in essere solo dopo la notifica della cartella; né ugualmente possano trarsi conseguenze negative, per la ricorrente, dal fatto che la stessa non abbia richiesto all’Agenzia delle Entrate la certificazione – prevista dal comma 3 dell’articolo – dell’esistenza di debiti tributari a carico della cedente alla data della cessione (è evidente che tale omissione non incide, essendone del tutto estranea, sull’attività di riscossione). Va detto anche la disgiuntiva ‘o’ frapposta, nell’art. 25 1° comma, tra il destinatario della cartella ed il coobbligato sta a indicare che il legislatore ha inteso porre su un piano di perfetta parità i due soggetti, dando addirittura facoltà al concessionario di agire prima nei confronti del coobbligato anziché verso il debitore originario (salvo naturalmente il benefìcium excussionis); e ciò per evidenti ragioni di tutela del credito erariale la cui soddisfazione va assicurata rapidamente ed entro un termine che la modifica della lett. a) operata con d.l. 223/06- emanato a seguito della citata sentenza n. 280/05 Corte Cost- ha reso non superabile.
Infine, non si potrebbe neppure superare tale conclusione ritenendo che il termine di decadenza (sicuramente verificatasi nella specie, atteso che esso è scaduto definitivamente nel 2011) sia stato interrotto con la notifica delle cartelle alla società cedente; infatti, posto che le nonne sulla prescrizione del diritto non sono applicabili alla decadenza – art. 2946 c.c. -, ne deriva che appare irrilevante richiamare quanto stabilito dall’art. 1310 c.c. quanto all’interruzione della prescrizione in tema di obbligazioni solidali’.
Condividendo le considerazioni sopra richiamate, deve ritenersi che la notifica nel 2014 di cartelle di pagamento emesse nei confronti della società …….. s.r.l., per debiti della società cedente ……… s.r.l., relativi agli anni 2004-2005-2006, effettuata a distanza di 8 anni dall’acquisto del ramo d’azienda (2006), sia avvenuta in violazione del termine di decadenza di cui all’art. 25 del D.P.R. n. 602 del 1973.
In ogni caso, l’appello risulta infondato anche se si volesse accogliere la tesi dell’appellante che sostiene che “la notifica effettuata nei confronti del debitore principale, nel rispetto dei termini di decadenza, consente l’espletamento della successiva attività, di riscossione nei confronti di quest’ultimo e, successivamente, qualora la riscossione sia stata infruttuosa, nei confronti del cessionario” (pag. 3 dell’atto di appello del 15 giugno 2015).
Nel caso di specie, infatti, la previa escussione del debitore principale (……… s.r.l.) per gli anni 2004 e 2005 non è avvenuta e per il 2006 è stata eseguita in modo non diligente ed idoneo a soddisfare le pretese erariali, in quanto, come si evince dal verbale n. 44 del 2 febbraio 2011 di Equitalia Cerit S.p.A., l’Ufficiale della Riscossione si è limitato a recarsi presso il commercialista domiciliatario della ditta ……. s.r.l. e prendere atto del fatto che il predetto professionista ha dichiarato “di non essere a conoscenza di eventuali beni o unità attive a nome della ditta debitrice”.
Il principio che, in caso di soggetti coobbligati, il tentativo di preventiva escussione nei confronti del debitore principale deve essere eseguito con diligenza, è stato più volte ribadito della Suprema Corte di Cassazione (ex plurimis, Cass. Civ. n. 17593 del 5 settembre 2016: “non basta l’esistenza di una mera parvenza di esecuzione, quale deve considerarsi l’inutile esperimento di un tentativo di pignoramento mobiliare presso il debitore, quando non risultino effettuate idonee ricerche sul debitore medesimo in ordine alla eventuale titolarità, in capo allo stesso, di crediti verso terzi o di beni e diritti immobiliari, seguite, se positive, da esecuzione forzata ai sensi, rispettivamente, dell’art. 543 c.p.c. e ss. e dell’art. 555 c.p.c. e ss.”‘.
Merita osservare che in analoghe vicende decise con alcune sentenze delle Commissioni provinciali o regionali, richiamate dall’Agenzia a sostegno delle proprie tesi, il tentativo di preliminare escussione ne1 confronti del debitore principale era stato diligentemente esperito (sentenza n. 211 del 17 agosto 2015 della C.T.P. di Prato, Sez. 3: “Ove, come nel caso di specie, la cartella sia stata tempestivamente notificata al debitore principale, è evidente che la cartella debba e possa essere notificata al cessionario solo a seguito della infruttuosa escussione del debitore principale e, quindi, necessariamente oltre il termine di cui al citato art. 25′.
Pertanto, l’appello proposto dall’Amministrazione, avverso la decisione n. 349 del 2014 della C.T.P. di Prato, va respinto.
Deve essere rigettato anche l’appello incidentale in quanto inammissibile tenuto conto che, come correttamente rilevato dai giudici di prime cure, “nessuna pretesa viene azionata, in questa sede, nei confronti della società cedente (……… s.r.l.) dall’ufficio impositore, ed i rapporti interni tra condebitori, anche di debiti tributari, esulano da questa giurisdizione” (pag. 6 della sentenza n. 349 del 2014 della C.T.P. di Prato).
Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate in ? 10.000,00 oltre accessori come per legge ma, considerato che anche l’appello incidentale proposto dalla società non ha trovato accoglimento, si ritiene di operare una compensazione, in misura di un quarto e, quindi l’Amministrazione finanziaria deve essere condannata a risarcire alla parte appellata la somma di ? 7.500,00.

P.Q.M.

La Commissione Tributaria Regionale di Firenze respinge l’appello principale e l’appello incidentale e conferma la sentenza impugnata.
Le spese di giudizio sono liquidate in ? 10.000,00, oltre accessori come per legge, di cui un quarto (? 2.500,00) sono compensate ed i restanti ? 7.500,00 sono posti a carico dell’Amministrazione appellante.