COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE per l’Abruzzo sentenza n. 500 sez. 7 depositata il 30 maggio 2017 – Valenza probatoria della “contabilità in nero”

COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE per l’Abruzzo sentenza n. 500 sez. 7 depositata il 30 maggio 2017

Massima

La cd. “contabilità in nero”, costituita da appunti personali ed informazioni dell’imprenditore, rappresenta un valido elemento indiziario, dotato dei necessari requisiti di gravità, precisione e concordanza, in grado di rendere inattendibili le scritture contabili ufficiali e decretando l’incombenza per il contribuente di fornire la prova contraria (ex multis Cass. 20094/14). Lo dicono i giudici della CTR abruzzese i quali, nel ritenere fondato l’appello dell’Agenzia delle Entrate, precisano anche che le dichiarazioni dei terzi, raccolte dai verificatori, e inserite nel processo verbale di constatazione, sono pienamente utilizzabili quali elementi di prova (Cass. 20032/2011). Nel caso di specie, infatti, la CTP aveva accolto il ricorso del contribuente sostenendo che le motivazioni indicate dall’Ufficio non potessero assurgere a rango di prova.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con sentenza n. 973/3/2014 del 29.9.2014 e depositata in data 1.12.2015 la Commissione tributaria provinciale di Chieti accoglieva il ricorso presentato dalla società C. d.S. srl, in persona del l.r. pro tempore, avverso l’avviso di accertamento N. xxx emesso dall’Agenzia delle Entrate di Chieti mediante il quale accertava, relativamente all’anno di imposta 2010, mediante il quale recuperava imposte Irpef sui redditi da lavoro dipendente per un totale pari a ? 56.054,00, oltre sanzioni ed accessori.

Avverso detta statuizione ha proposto appello l’Agenzia delle Entrate deducendo l’erroneità della sentenza impugnata per i seguenti motivi: 1) Erronea interpretazione dei fatti di causa, motivazione illogica ed carente: al riguardo ha evidenziato che il giudice di prime cure ha avallato le argomentazioni sostenute dalla società ricorrente, senza considerare quanto ampiamente rappresentato dall’Ufficio, disattendendo sia il dettato normativo che l’orientamento giurisprudenziale in punto di presunzioni utilizzate nella ricostruzione induttiva del reddito di impresa in presenza di documentazione extracontabile.

In particolare erronea sarebbe la motivazione nella parte in cui la CTP ha affermato che le motivazioni indicate dall’ufficio non possono assurgere a rango di prova. A tal fine l’amministrazione appellante ha ribadito che l’accertamento era fondato sulle verifiche della GdF che aveva rinvenuto documentazione extracontabile, messa a confronto con quella ufficiale. Veniva peraltro rilevato l’utilizzo di lavoratori irregolarmente assunti intenti a svolgere e/o che avevano svolto attività lavorativa per conto della società oggetto di verifica. Dalle informazioni assunte dai lavoratori si poteva accertare che per l’anno in verifica la società C.d.S. srl si era avvalsa di lavoratori corrispondendo emolumenti in nero e/o fuori busta per ? 168.842,50 come meglio indicato nell’avviso di accertamento. Ben 48 lavoratori come ne viene dato atto da pag.12 a 122 del p.v.c.- avevano confermato tali dichiarazioni, suffragate peraltro dai riscontri acquisiti presso il Centro per l’impiego, con la conseguente legittimità dell’avviso impugnato. Ha richiamato, inoltre, giurisprudenza di legittimità sul valore delle dichiarazioni di terzi in merito alla loro idoneità a costituire fondamento per l’emissione dell’avviso di accertamento. Ha chiesto, pertanto, la riforma dell’impugnata sentenza con vittoria di spese. Si è costituita in giudizio l’appellata chiedendo il rigetto dell’appello, con conferma della sentenza di primo grado e declaratoria di nullità dell’avviso di accertamento, con vittoria di spese processuali. All’esito della discussione in pubblica udienza, questa Commissione ha pronunciato il dispositivo in calce trascritto.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L’appello è fondato e merita accoglimento. Il punto nodale della controversia, in considerazione dei motivi di appello, ruota attorno alla valutazione degli elementi acquisiti dalla Gdf ed alla loro idoneità a sorreggere la motivazione dell’avviso impugnato. Secondo la giurisprudenza della Suprema Corte, condivisa da questa commissione “In tema di accertamento delle imposte sui redditi, la cd. “contabilità in nero”, costituita da appunti personali ed informazioni dell’imprenditore, rappresenta un valido elemento indiziario, dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza prescritti dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39 dovendo ricomprendersi tra le scritture contabili disciplinate dall’art. 2709 c.c. e ss. tutti i documenti che registrino, in termini quantitativi o monetari, i singoli atti d’impresa ovvero rappresentino la situazione patrimoniale dell’imprenditore ed il risultato economico dell’attività svolta, ed incombendo al contribuente l’onere di fornire la prova contraria” (Cass 25610/2006, conf 19598/2003, 11459/2001,7045/1999, ed ancora in tema di accertamento di ricavi la cd “contabilità in nero” costituita da appunti personali dell’imprenditore rappresenta un elemento indiziario dotato in sè dei requisiti di gravità precisione e concordanza prescritti dall’art. 39 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, dovendo comprendersi tra le scritture contabili disciplinate dagli artt. 2709 e ss. cod. civ. tutti i documenti che registrino, in termini quantitativi o monetari, i singoli atti d’impresa, ovvero rappresentino la situazione patrimoniale dell’imprenditore e il risultato economico dell’attività svolta. In questi casi incombe necessariamente al contribuente l’onere di fornire la prova contraria (cfr. tra le tante Sez. 5 n. 25610-06, n. 24051-11, n. 20094-14).). In altri termini, il rinvenimento della documentazione non ufficiale della attività di impresa rende inattendibile di per sè le scritture contabili ufficiali, le quali perciò non possono più costituire un valido scudo fiscale da opporre agli organi di controllo e questi possono procedere ad accertamento induttivo, anche valutando analiticamente le singole operazioni sottratte alla registrazione ufficiale. Conseguentemente il rinvenimento di documentazione non ufficiale legittima l’accertamento analitico-induttivo di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d), (fondato, cioè, anche sull’analisi delle operazioni non documentate ufficialmente), dall’altro che l’onere della prova contraria incombe, comunque, sul contribuente il quale non può, a tal fine, utilizzare la contabilità “ufficiale”, nè pretendere che siano altri a mettere in discussione quel che pacificamente emerge dalle proprie scritture. La contabilità non ufficiale costituisce pur sempre, in quanto scrittura d’impresa, elemento probatorio utilmente valutabile contro l’imprenditore. Con specifico riferimento all’utilizzabilità delle dichiarazioni di terzi , la disposizione contenuta nel citato art. 7 – secondo cui nel processo tributario “non sono ammessi il giuramento e la prova testimoniale” – in quanto limitativa dei poteri delle commissioni tributarie e non pure dei poteri degli organi amministrativi di verifica, disciplinati da altre disposizioni, vale soltanto per la diretta assunzione, da parte del giudice tributario, nel contraddittorio delle parti, della narrazione dei fatti della controversia compiuta da un terzo, ovverosia per quella narrazione che, in quanto richiedente la formulazione di specifici capitoli e la prestazione di un giuramento da parte del terzo assunto quale teste, acquista un particolare valore probatorio. Le dichiarazioni, invece, dei terzi raccolte dai verificatori, quand’anche nell’ambito di un procedimento penale, e inserite nel processo verbale di constatazione, hanno natura di mere informazioni acquisite nell’ambito di indagini amministrative e sono, pertanto, pienamente utilizzabili quali elementi di prova (Cass Sez 5, Sentenza n 20032 del 30/09/2011) e di convincimento, sebbene esse non siano state assunte o verbalizzate in contraddittorio con il contribuente, da nessuna norma richiesto (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 21812 del 05/12/2012). Si tratta di atti che, legittimamente assunti e trasmessi all’amministrazione tributaria, entrano a far parte, a pieno titolo, del materiale probatorio che il giudice tributario di merito deve valutare, così come previsto, tra l’altro, dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 63, (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 2916 del 07/02/2013). Del resto, in base al principio del giusto processo e della parità di armi processuali tra le parti, è riconosciuta ampia facoltà di prova contraria, potendo il contribuente avvalersi, se lo ritenga, anche di analoghi mezzi conoscitivi da riversare nel processo (Corte cost. n. 109 del 2007). Infine, va ricordato che le dichiarazioni rese in sede penale, pur avendo solo portata indiziaria, ben possono assumere efficacia decisiva nel processo tributario, anche se non corroborate da riscontri documentali; il giudice tributario deve, infatti, procedere a una valutazione globale degli elementi disponibili, spiegando, ove intenda escludere l’utilizzabilità delle predette dichiarazioni, le ragioni della loro inattendibilità. (Cass. Sez. 5, Sentenza n. $772 del 04/04/2008). Inoltre, anche la la Corte Costituzionale (sent. n. 18/2000) sa precisato che “il valore probatorio delle dichiarazioni raccolte dall’Amministrazione finanziaria nella fase dell’accertamento è, infatti, solamente quello proprio degli elementi indiziari, i quali, mentre possono concorrere a formare il convincimento del giudice, non sono idonei a costituire, da soli, il fondamento della decisione’. La Corte di Cassazione, Sezione Tributaria 9 agosto 2016, n. 16711, ha statuito che ..l’idoneità probatoria delle dichiarazioni dei terzi a suffragare la legittimità dell’accertamento in rettifica che su di esse venga a fondarsi a mente del Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 39, comma I, lettera d) e Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, articolo 54, comma 2, risulta di regola apprezzabile solo nell’ambito di un ragionamento inferenziale che ne faccia materia di ponderazione nel concorso di ulteriori elementi di giudizio, a meno che non diano esse stesse vita, per qualità e quantità di indicazioni significative, ad un quadro circostanziale sussumibile per gravità, precisione e concordanza nello schema della prova presuntiva (9402/07)…”. Tornando al caso in esame non appare condivisibile l’assunto del giudice di prime cure secondo cui il N. (informatore qualificato) non poteva riferire sui fatti successivi alla data del suo licenziamento (dicembre 2009), di cui non può attestare nulla. In verità il N., già direttore operativo della società, oltre ad autodenunciarsi, ha fornito indicazioni sull’attività svolta dalla società e del personale che abitualmente è stato impiegato in occasione di pranzi e cerimonie, con specifica indicazione della presenza di quel personale ad ogni singolo evento.

A ciò deve aggiungersi che la Gdf ha effettuato una riconciliazione dei documenti fiscali con la documentazione extracontabile acquisita ( brogliaccio per annotazioni, calendario matrimoni e banchetti 2010, con i nominativi di vari committenti e agenda similpelle nera relativa all’anno 2010); sono state riscontrate differenze tra il numero di persone indicate nel brogliaccio e quelle riscontrate nei documenti fiscali emessi. Sulla differenza non fatturata la Gdf ha operato un abbattimento percentuale – nei termini sopra indicati- sulla media aritmetica scaturita dallo scostamento dei pasti prenotati con quelli documentati tratto da tutte le ricevute emesse per la stessa fattispecie e tenendo a mente il costo medio di un pranzo/cena. La ricostruzione ditale metodologia di calcolo, a fronte degli elementi fattuali oggetto di valutazione in sede di verifica, appare dettagliata e la previsione anche dei coefficienti di abbattimento favorevoli all’appellata, induce a ritenere corretto l’operato dell’amministrazione finanziaria. Ogni altra considerazione, sulla reale attitudine dei documenti extracontabili a fornire l’esatta entità dei ricavi è superflua e le questioni proposte dall’appellata costituiscono solo un tentativo strumentale di rimettere in discussione i costituti fattuali del ragionamento. Ogni ulteriore motivo resta assorbito. Le spese seguono la soccombenza e vengono liquidate nella misura indicata in dispositivo.

P.Q.M.

La Commissione Tributaria Regionale di L’Aquila. Sezione distaccata di Pescara, definitivamente pronunciando nel giudizio iscritto al n. xxx/15 r.g.a., ogni contraria istanza, eccezione e deduzione disattesa e rigettata, così provvede: – accoglie l’appello e condanna l’appellata al pagamento delle spese del procedimento che vengono liquidate in ? 5.000,00 oltre accessori come per legge.

Depositato in segreteria il 30/05/2017.