COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE per le Marche sez. 2 sentenza n. 296 depositata il 29 maggio 2017 – È affetta da nullità insanabile la notifica di un avviso di accertamento effettuata nei confronti dell’ex commissario liquidatore di una società per la quale sia stata chiusa la procedura di liquidazione

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con avviso di accertamento del 3 dicembre 2008, l’ufficio di Ancona Dell’ Agenzia delle Entrate rideterminava il reddito ai fini lres, Irap e Iva, con i relativi accessori, sanzioni e interessi, per l’anno 2005 nei confronti di S. s.r.l. con sede in Osimo, nella persona del legale rappresentante e liquidatore F. Q. Il reddito imponibile ai fine lres, per effetto del predetto avviso di accertamento, veniva fissato in euro 402.011 in luogo di euro 203.990 dichiarati; la relativa imposta veniva accertata in euro 132.664, invece di euro 67.279 dichiarati, con una maggiore imposta di euro 65.385.

Trattasi di rettifica dovuta a maggiori ricavi determinati analiticamente dall’ufficio per euro 180.650, in relazione all’attività di costruzione edile esercitata dalla società, applicando un valore medio di euro 2.073,50 a mq per gli immobili classificati A/2 e di euro 949,00 per gli immobili classificati C/6, quale media tra valori Orni e valori di una perizia.

Proponeva impugnazione in primo grado in data 2 aprile 2009 la società S., cancellata nel 2007 da registro delle imprese, lamentando difetto di motivazione, assenza ed errata valutazione dei mezzi di prova, chiedendo di dichiarare la nullità dell’atto impugnato.

Si costituiva in primo grado la controparte in data 24 aprile 2009, sostenendo la correttezza del proprio operato. Con sentenza 395/2/09 del 21 dicembre 2009, la Commissione tributaria provinciale di Ancona accoglieva il ricorso, con spese compensate; ha ritenuto la Commissione di primo grado che non vi era carenza documentale; peraltro la notifica dell’avviso di accertamento sarebbe irrituale ed inefficace, in quanto avvenuta nei confronti di un soggetto, il liquidatore, in un momento in cui era già avvenuta la cancellazione della società.

La cancellazione dal registro delle imprese produce l’estinzione irreversibile della società e quindi l’avviso di accertamento doveva essere notificato ai soci dell’epoca e non al liquidatore che non potrebbe rispondere di debiti non conosciuti o non conoscibili al momento della cancellazione della società.

Ha proposto appello l’Agenzia dell’entrate, ufficio provinciale di Ancona, con atto del 2 febbraio 2011, invocando: 1) violazione e falsa applicazione dell’art. 156 c.p.c. – contraddittoria ed erronea motivazione – omessa pronuncia – vizio di ultrapetizione, in quanto il giudice avrebbe ammesso la correttezza nel merito dell’avviso di accertamento, ma ha annullato l’avviso per irritualità della notifica; la costituzione in giudizio del destinatario dell’atto avrebbe comunque sanato il vizio di notifica.

La motivazione utilizzata dal giudice sarebbe comunque viziata da ultrapetizione, in quanto la parte non ha sollevato la relativa eccezione.

Nel merito, l’avviso sarebbe legittimo. Chiede la riforma della statuizione della Ctp di Ancona n. 359/02/09 e per l’effetto l’accoglimento dei motivi di appello; la discussione in pubblica udienza; la condanna alle spese. Con atto depositato il 24 marzo 2011 si è costituita in appello la controparte, formulando appello incidentale, riproponendo le eccezioni di difetto di motivazione dell’atto di accertamento già enunciate nel ricorso introduttivo.

Propone inoltre appello incidentale, in quanto non sono stati forniti alla società ricorrente copia della documentazione relativa alle indagini bancarie, contratti e perizie. Il fatto che la società ricorrente si sia difesa nel merito delle contestazioni non è sufficiente a far venire meno il difetto di contraddittorio. In diritto, la società rileva che il giudice ha correttamente rilevato l’irritualità e l’inefficacia della notifica, ai sensi dell’art. 2495 c.c., dovendo i creditori insoddisfatti, decorso un anno dalla cancellazione della società, rivolgere le loro richieste ai soci fino alla concorrenza delle somme riscosse in base al bilancio finale di liquidazione. La società appellata, chiede in via preliminare di confermare la sentenza di primo grado e di rigettare l’appello dell’agenzia delle entrate; in via subordinata riformare la sentenza nella parte in cui ha respinto l’eccezione di carenza di motivazione dell’atto di accertamento per assenza di mezzi di prova a suo sostegno con l’effetto di dichiarare nullo, annullabile ed inefficace l’atto di accertamento stesso. Con vittoria di spese.

MOTIVI DELLA DECISIONE

In via preliminare, trattandosi di vicenda concernente la valida costituzione del contraddittorio, va affrontata la questione attinente l’avvenuta cancellazione della società dal registro delle imprese in epoca precedente alla notificazione dell’avviso di accertamento.

Va precisato che l’avvenuta cancellazione compare espressamente nel ricorso di primo grado, ove il liquidatore indica tale evento.

Sul punto, l’orientamento della giurisprudenza di legittimità è esplicito nell’affermare che la notifica di un avviso di accertamento all’ex commissario liquidatore di una società per la quale sia stata chiusa la procedura di liquidazione e si sia proceduto alla cancellazione dal registro delle imprese è affetta da nullità assoluta, poiché dopo i predetti adempimenti non residua più alcuna attribuzione in capo all’ex commissario, al quale quindi non può essere validamente notificato un atto in qualità di rappresentante della società (Cass. n. 6924/2011).

In termini conformi al predetto orientamento, la giurisprudenza ha precisato:

– che, una volta liquidata e cancellata la società di capitali dal registro delle imprese, il processo tributario non può proseguire né nei confronti della persona giuridica, non più esistente, né nei confronti dell’ex liquidatore o dell’ex socio amministratore, atteso che la legge non prevede alcun subentro automatico di costoro nei rapporti con l’amministrazione finanziaria (Cass. n. 7327 /2012);

– che il processo tributario iniziato in relazione alle imposte sui redditi nei confronti di una società non può proseguire, una volta che questa si sia estinta per cancellazione dal registro delle imprese, ad opera o nei confronti dell’ex-liquidatore o degli ex-amministratori, poiché essi non sono successori, e neppure coobbligati della stessa (Cass. n. 11968/2012).

La cancellazione della società dal registro delle imprese, provocando, dopo la riforma del diritto societario, attuata dal d.lgs. 17 gennaio 2003, n. 6, l’estinzione della società, non determina l’estinzione dei debiti insoddisfatti nei confronti dei terzi, verificandosi un fenomeno di tipo successorio “sui generis”, in cui la responsabilità dei soci è limitata alla parte di ciascuno di essi conseguita nella distribuzione dell’attivo risultante dal bilancio di liquidazione, sicché l’effettiva percezione delle somme da parte dei soci, in base al bilancio finale di liquidazione, e la loro entità vanno provate dall’Amministrazione finanziaria che agisce contro i soci per i pregressi debiti tributari della società, secondo il normale riparto dell’onere della prova (Cass. n. 13259/2015).

La giurisprudenza ha sottolineato infine che, nell’ipotesi di cancellazione della società di capitali dal registro delle imprese, l’Amministrazione finanziaria può agire in via sussidiaria nei confronti dei soci, nei limiti di cui all’art. 2495 c.c., sino alla concorrenza delle somme da questi riscosse in base al bilancio finale di liquidazione (Cass. n. 23916/2016).

Accogliendo e facendo propri i predetti orientamenti, da cui non vi è motivo di discostarsi, ritiene questo giudicante che correttamente la commissione tributaria provinciale di Ancona abbia accolto il ricorso di primo grado sul presupposto dell’invalidità della notifica all’ex liquidatore della società, in quanto – anche con riferimento all’appello incidentale formulato dalla parte, il quale ha in realtà natura di eccezione, riguardando uno dei punti oggetto del giudizio di primo grado – tale forma di invalidità ha carattere insanabile e può essere rilevata d’ufficio riguardando la regolarità della costituzione del contraddittorio.

Sulla base di quanto sopra esposto, restano assorbite le ulteriori questioni proposte dalle parti e non vi è luogo all’esame dell’appello incidentale. Le spese seguono la soccombenza e vengono liquidate in euro 4.000 a carico dell’appellato.

P.Q.M.

La Commissione Tributaria Regionale delle Marche respinge l’appello principale e per l’effetto conferma la sentenza impugnata della Commissione Tributaria Provinciale di Ancona. Condanna l’Agenzia delle entrate soccombente al pagamento delle spese che liquida in euro 4.000,00 (quattromila/00) oltre accessori di legge a favore della controparte.