COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE di Milano sentenza n. 2937 del 16 maggio 2016 – La revoca di atto istitutivo del trust con apporto di immobili va assoggettato all’imposta di registro e non a quella sulle successioni e donazioni

FATTO

In data 29 luglio 2010 veniva stipulato l’atto istitutivo di trust con apporto di beni immobili, con tale atto la Sig.ra P.V. in qualita’ di disponente istituiva il Trust denominato “T.P.” nominandi quale Trustee l’Avv. Z. L. e quali Beneficiarie le nipoti C. L. e A. Nel Trust viene apportata la somma di Euro.100.000,00 e la quota di ½ del diritto di piena proprieta’ dei beni immobili dettagliatamente descritti nell’atto. Ai fini fiscali l’atto istitutivo del Trust scontava l’imposta di registro in misura fissa (art. 11 della Tariffa, parte prima) mentre l’atto di disposizione di beni in Trust era esente da imposta di donazione.

In data 28 ottobre 2013 veniva stipulato dalla disponente l’atto di revoca di atto istitutivo del trust con apporto di immobili, con tale atto, in forza di facolta’ prevista nell’atto istitutivo, revocava il Trust costituito in data 29 luglio 2010 autoliquidando bollo Euro.230,00. Ipotecaria Euro.4.362,00, catastale Euro.2.181,00 registro Euro.15.267,00 totale Euro.22.040,00. L’Agenzia ritiene che il trasferimento dei beni a titolo gratuito conseguente alla revoca del Trust vada assoggettato all’imposta di successione e donazione nella misura dell’8% prevista per i trasferimenti a favore di altri soggetti. Infatti per l’Ufficio gli atti di donazione aventi ad oggetto immobili non rientrano nella previsione di cui all’art. 1 comma 497 L. n. 266 del 2005, pertanto riliquida i tributi mella seguente misura, bollo invariato, ipotecario di Euro.838,00 catastale Euro.419,00, registro -15.267,00 e donazione Euro.20.800,00 saldo a favore dell’Erario Euro.6.790,00. La motivazione dell’Ufficio che dal combinato disposto degli art 1 del TUS e 2, comma 47, del D.L. n. 262 del 2006 l’imposta di successione si applica anche ai trasferimenti di beni e diritti a titolo gratuito, Vale a dire gli atti che non prevedono a carico del beneficiario alcuna controprestazione, ma sono privi dello spirito di liberalita’ tipico delle donazioni.

L’Agenzia notifica al notaio P. d.ssa E. l’avviso di liquidazione che viene impugnato in quanto l’atto di revoca dell’atto costitutivo del trust va considerato alla stregua di un negozio risolutivo di una donazione o comunque di una liberalita’ e pertanto assoggettato all’imposta di registro e non all’imposta di donazione cosi’ come previsto dalla nota del 21/12/2012 nr. 130662 DRE Lombardia perche’ la risoluzione per mutuo consenso della donazione di un immobile, intervenuti tra gli stessi sogetti originari, e’ soggetta alle imposte ipocatastali e registro in modo proporzionale e non all’imposta di donazione. Chiede l’annullamento dell’avviso di liquidazione e la restituzione di Euro.6.790,00 versati in data 29/1/2014.

La CTP di Brecia accoglie il ricorso ed annulla l’avviso di accertamento e ordina di restituire Euro.6.790,00con interessi legali dalla data di pagamento perche’ va applicata alla fattispecie la revoca di atto con mutuo consenso.

L’Agenzia impugna la sentenza eccependo che non va applicata la disciplina del mutuo consenso all’atto unilaterale di revoca del trust, perche’ non e’ assimilabile ad una risoluzione contrattuale per mutuo consenso e pertanto sono soggetti all’imposta di donazione gli atti unilaterali di revoca.

In quanto non contratti chiede la riforma in toto della sentenza e confermare l’avviso di liquidazione con vittoria delle spese.

Si costituisce in giudizio la parte e preliminarmente eccepisce l’inammissibilita’ dell’atto di appello in violazione dell’art.53 del D.Lgs. n. 546 del 1992, nel merito ripropone quanto in primo grado, e comunque il mutuo dissenso e la revoca hanno effetti identici pur essendo strutturalmente diversi e quindi la tassazione non èuo’ che essere identica. Chiedono, in via pregiudiziale l’inammissibilita’ dell’atto di appello e in via principale e di merito rigettare integralmente l’appello con condanna alle spese.

MOTIVAZIONE

Preliminarmente si rigettano le eccezioni dei Contribuenti sull’inammissibilità’ dell’appello perche’ in base all’art. 53 del D.Lgs. n. 546 del 1992 questo deve contenere i motivi specifici di impugnazione, pero’ dato il carattere devolutivo dell’appello, e’ rivolto ad ottenere il riesame della causa nel merito e non soltanto al solo controllo dei vizi specifici della sentenza di primo grado. La sig.ra P.V. in qualita’ di disponente revocava il 28 ottobre 2013 l’atto istitutivo del Trust denominato “T.P.” al solo scopo di eliminare cio’ che aveva deciso con l’atto del 29 luglio 2010 di costituzione del Trust. Tale revoca non puo’ che essere un atto unilaterale come lo era la costituzione e l’effetto di tale revoca e’ quello di eliminare dal mondo giuridico il T.P., al pari di quanto realizzano i contraenti con l’art. 1372 c.c.. secondo periodo (Efficacia del contratto) Il contratto ha forza di legge tra le parti. Non puo’ essere sciolto che per mutuo consenso o per cause ammesse dalla legge quando si accordano per porre nel nulla un precedente contratto da loro stipulato.

E’ vero che per gli atti unilaterali non e’ prevista una disciplina all’interno del codice civile, ma e’ anche vero che nell’atto istitutivo del T.P. del (…) rep. (…) raccolta (…) notaio E.P. di Palazzolo sull’Oglio registrato all’Agenzia di Chiari il 04/8/2010 al nr.329 serie T si prevede nella Parte I alla lettera C dell’art. 1 ” Il Disponente puo’ revocare questo strumento per mezzo di atto con sottoscrizione autenticata comunicata al Trustee ” Il disponente trova la regolamentazione del suo potere di revoca, anzicche’ nel codice civile, nell’atto pubblico celebrato dal notaio E.P., quindi in regole prefissate. La tesi dell’Ufficio che essendo due strutture giuridiche diverse, una presuppone l’accordo delle parti l’altra no, una si configura come nuovo contratto l’altro ha natura di atto unilaterale che realizzano il trasferimento di beni a titolo gratuito e quindi soggetto all’imposta di successione, non puo’ trovare d’accordo questa Commissione perche’ si deve avere riguardo agli effetti degli atti e non alle strutture dei negozi giuridici in discorso.

L’art.20 del Testo Unico dell’imposta di registro recita “. L’imposta e’ applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente” E’ indubbio che gli effetti giuridici sia della revoca che del mutuo dissenso sono identici e quindi identica tassazione. Inoltre Il comma 2 dell’articolo 28 stabilisce ai fine della risoluzione dei contratti che “In ogni altro caso l’imposta è dovuta per le prestazioni derivanti dalla risoluzione, considerando comunque, ai fini della determinazione dell’imposta proporzionale, l’eventuale corrispettivo della risoluzione come maggiorazione delle prestazioni stesse”. Ebbene la Direzione Centrale della Agenzia delle Entrate con risoluzione nr.20/E del 14/2/2014 dichiara ” La circostanza che la norma, al fine di stabilire la tassazione applicabile, faccia riferimento, oltre che alle prestazioni che derivano dalla risoluzione, anche all ‘eventuale corrispettivo, porta a ritenere che la presenza o meno di una pattuizione che preveda specificamente il pagamento di un corrispettivo per la risoluzione non sia dirimente ai fini dell’applicabilità delle previsioni recate dall’articolo 28. Né assume rilievo la circostanza che l’atto di risoluzione per ‘mutuo consenso’ sia riferito ad un precedente atto di donazione.”

In buona sostanza l’art.20 TUR qualifica gli atti in base agli effetti prodotti mentre l’art.28 TUR come sostenuta dalla stessa Agenzia delle Entrate non assume rilievo se l’atto di risoluzione per “mutuo consenso” sia riferito ad un precedente atto di donazione. Conseguentemente la revoca dell’atto di disposizione della Sig.ra P.V. va assoggettato all’imposta di registro e non a quella sulle successioni e donazioni. Alla soccombenza segue la condanna alle spese nella misura di cui al dispositivo.

P.Q.M.

La Commissione rigetta l’appello e conferma la sentenza di prime cure, le spese del grado si liquidano in Euro. 3.000 (Tremila) più oneri di legge seguono la soccombenza.