COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE per il Lazio sentenza n. 2466 sez. III depositata il 18 aprile 2019 – In tema d’imposta di registro, il negozio complesso, cui si applica, ai sensi dell’art. 21, comma 2, del d.P.R. n. 131 del 1986, la sola tassazione della disposizione soggetta al regime più oneroso, è contrassegnato da una causa unica, mentre ricorre il collegamento negoziale laddove distinti negozi, ciascuno soggetto ad un’imposta, confluiscono in una fattispecie complessa pluricausale, della quale ognuno realizza una parte, ma pur sempre in base ad interessi immediati ed autonomamente identificabili

COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE per il Lazio sentenza n. 2466 sez. III depositata il 18 aprile 2019

Registro – Negozio complesso – Tassazione – Disposizione sottoposta a regime più oneroso – Applicazione – Causa unica – Presupposto

1. La Direzione Provinciale I di Roma propone appello notificato in data 8 ottobre 2018 alle società D. srl e N. srl e depositato in data 10 marzo per la riforma della sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Roma n. 8987.07.18 pubblicata il 23 aprile 2018.

2. La decisione impugnata ha accolto il ricorso avverso gli avvisi di liquidazione n. (omissis) con cui l’Ufficio liquidava la maggiore imposta di registro, da recuperare a tassazione ai sensi dell’art. 21, comma 1, del dpr n. 131/86, dovuta sull’atto per notar L.T., repertorio n. 21017/10110, stipulato in data 29.11.2013 e registrato telematicamente il 23.12.2013 al n. 31714, serie IT, presso la Direzione provinciale I di Roma – Ufficio Territoriale di Roma 2 – Aurelio.

2.1. Il primo giudice ha considerato tempestivo il ricorso della D. srl (acquirente) e tardivo quello della N. srl (venditrice), ma attesa la tempestività del ricorso dell’acquirente ha ritenuto come intervento volontario ad adiuvandum quello della venditrice.

Ed ha anche affermato che la delegazione inserita nell’atto di compravendita non costituisce atto autonomo fiscalmente rilevante, rappresentando la stessa la modalità del saldo del prezzo pattuito.

3. La Direzione Provinciale I di Roma sostiene, con l’appello, la violazione e falsa applicazione dell’art. 21, comma 1, del DPR 131/86.

Osserva che nella fattispecie il pagamento del corrispettivo della cessione realizzato mediante la delegazione di pagamento non è stabilita dalla legge bensì dalla volontà delle parti. Pertanto, tale delegazione rientra nel novero degli “atti diversi da quelli altrove indicati aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale” previsti all’art. 9 della Tariffa parte prima allegata al DPR 131/86 ed è soggetto ad imposta di registro proporzionale con l’applicazione dell’aliquota del 3% alla base imponibile costituita “dall’ammontare dell’obbligazione assunta” (art. 43, comma 1, lett. e) del TUR.

Ritiene corretta la liquidazione dell’imposta effettuata dall’Ufficio e legittimo l’avviso di liquidazione.

Chiede l’accoglimento dell’appello con vittoria di spese e la discussione in pubblica udienza.

4. Parte contribuente appellata contesta, con le proprie controdeduzioni, le argomentazioni dell’appellante.

Ritiene errata l’interpretazione della causa negoziale della delegazione di pagamento.

Fa rilevare che nella fattispecie la D. s.r.l., anziché pagare il corrispettivo della cessione di quote alla propria creditrice N. s.r.l., ha pagato, con effetto liberatorio, detto importo alla creditrice della N. s.r.l., S. s.r.l.. La “Delegazione di pagamento” costituisce un modo di estinzione dell’obbligazione diverso dall’adempimento.

Evidenzia che la delegazione di pagamento de quo inerisce l’atto di acquisto delle quote del Consorzio S.M. s.c.a.r.l. – notaio L.T., Rep. n. 20242/9760 – da parte della S. s.r.l. già sottoposto a regolare tassazione.

Ritiene che nel caso di specie si ravvisa un atto complesso, atteso che la cessione comporta sinallagmaticamente per la N. s.r.l. l’obbligo di trasferire le quote cedute, mentre, per la D. s.r.l. l’obbligo di provvedere al pagamento del prezzo, mediante la delegazione di pagamento, la quale rappresenta proprio la controprestazione della cessione delle quote.

Fa presente che con sentenza n. 22256 del 06/06/2016, depositata in segreteria in data 26/09/2016, la Commissione Tributaria Provinciale di Roma ha annullato l’avviso di liquidazione dell’imposta ed irrogazione delle sanzioni n. (omissis) notificato al dott. L.T., notaio rogante la cessione oggetto dell’avviso impugnato.

Chiede il rigetto dell’appello con vittoria di spese da distrarsi, in subordine inquadrare il negozio come avente una causa del tutto sovrapponibile a quella della cessione di credito, di cui all’art. 6 della Tariffa allegata al D.P.R. 131/1986, con applicazione dell’imposta nella misura proporzionale dello 0,50%, anziché del 3%.

All’udienza odierna sono presenti le parti.

5. L’appello è privo di pregio.

5.1. Il Collegio osserva che in tema d’imposta di registro, il negozio complesso, cui si applica, ai sensi dell’art. 21, comma 2, del d.P.R. n. 131 del 1986, la sola tassazione della disposizione soggetta al regime più oneroso, è contrassegnato da una causa unica, mentre ricorre il collegamento negoziale laddove distinti negozi, ciascuno soggetto ad un’imposta, confluiscono in una fattispecie complessa pluricausale, della quale ognuno realizza una parte, ma pur sempre in base ad interessi immediati ed autonomamente identificabili.

Affinché sia configurabile il rapporto di reciproca derivazione tra più disposizioni contenute nel medesimo atto,che ai sensi dell’art. 21, secondo comma, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 consente eccezionalmente di applicare l’imposta come se l’atto contenesse la sola disposizione che dà luogo all’imposizione più onerosa, occorre che la volontà della legge o l’intrinseca natura delle singole disposizioni determinino tra le stesse un rapporto di connessione oggettiva, necessaria ed inscindibile, non risultando sufficiente che tale rapporto trovi origine nella volontà delle parti.

Nella fattispecie la delegazione di pagamento contenuta nell’atto oggetto dell’avviso impugnato è collegata dalla cessione delle quote intervenuta tra le due società, dovendosi considerare quale mezzo di pagamento dell’unico negozio contenuto nell’atto di che trattasi.

La stessa Agenzia delle Entrate con la circolare n. 44/E del 07/10/2011, precisa che “L’imposta di registro deve essere, quindi, applicata distintamente per ciascuna disposizione solo con riferimento alle disposizioni negoziali dotate di contenuto economico che concretizzano, quindi, un indice di capacità contributiva. Diversamente, nel caso in cui le disposizioni contenute nell’atto non siano suscettibili di una autonoma valutazione economica, non si realizza una espressione di capacità contributiva e, pertanto, non trova applicazione il disposto di cui all’articolo 21”.

La delegazione non ha rappresentato altro che il mezzo di pagamento della cessione di quota senza che la stessa delegazione abbia realizzato alcuna ulteriore espressione di capacità contributiva.

Va al riguardo evidenziato come l’atto di acquisto delle quote del Consorzio S.M. s.c.a.r.l. – notaio L.T., Rep. n. (omissis) – da parte della S. s.r.l., il cui pagamento è stato delegato, sia già stato sottoposto a regolare tassazione.

Va pertanto per le considerazioni espresse rigettato l’appello dell’Ufficio assorbiti i restanti motivi.

6. Per la complessità della materia trattata restano compensate le spese del giudizio.

P.Q.M.

La Commissione Tributaria Regionale di Roma, Sezione n. 3, respinge l’appello e compensa le spese.