COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE per il Lazio sentenza n. 2471 sez. II depositata il 18 aprile 2019 – Nel caso di risoluzione anticipata, del contratto di locazione, del contratto il contribuente che non avesse adempiuto all’obbligo di registrare tempestivamente l’avvenuta risoluzione anticipata, dare altrimenti adeguata prova di tale cessazione

COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE per il Lazio sentenza n. 2471 sez. II depositata il 18 aprile 2019

Imposta di registro – Contratto di locazione – Risoluzione anticipata – Tardiva comunicazione – Canoni “intermedi” – Omessa percezione – Risoluzione – Prova – Esclusione

F.A. (C.F. omissis) impugnava l’avviso di accertamento n. (omissis), emesso per il periodo d’imposta 2009, per il presunto incameramento di canoni locativi, non dichiarati, relativi al periodo intercorrente tra il giorno 1° gennaio 2009 ed il 31 dicembre 2009.

Il ricorrente esponeva che, in relazione al contratto di locazione stipulato in data 11 giugno 2008 con la Z. S.r.l., registrato in via telematica in pari data, non aveva percepito alcun canone per il 2009; che infatti il contratto era stato bonariamente risolto al 31 dicembre 2008, a causa della morosità della conduttrice; che la circostanza era nota all’Agenzia delle Entrate; che infatti in data 16 gennaio 2012 il contribuente aveva effettuato telematicamente il versamento dell’imposta dovuta ai sensi dell’art. 17 del D.P.R. n. 131/86, unitamente a quanto dovuto per sanzioni ed interessi per il ritardato adempimento della risoluzione anticipata; che l’attestato di versamento dell’imposta dovuta per la risoluzione anticipata del contratto era stato consegnato all’Agenzia delle Entrate.

La CTP ha accolto il ricorso con sentenza n. 14.111 del 2017.

Così motiva la decisione «Il ricorso è fondato. Risulta dagli atti la prova del c.d. ravvedimento operoso del contribuente ai sensi dell’art. 17 del D.P.R. n. 131/86 effettuato in data precedente l’accertamento per cui è ricorso. In siffatta situazione sarebbe stato onere dell’Agenzia dimostrare che la risoluzione anticipata del contratto di locazione sarebbe intervenuta in epoca successiva a quanto dichiarato dal contribuente ai sensi della norma da ultimo citata. In mancanza di questa prova, il ricorso va accolto e l’avviso di accertamento va annullato. Avuto riguardo alle ragioni della decisione, si ritiene di giustizia la compensazione delle spese processuali. P.Q.M. la Commissione Tributaria accoglie il ricorso e, per l’effetto, annulla l’avviso di accertamento n. (omissis); compensa le spese».

Contro tale sentenza propone appello l’Agenzia delle Entrate.

Eccepisce l’appellante che il pagamento della risoluzione del contratto di locazione, avvenuto in data 16.01.2012, non potrebbe essere considerato come valida prova contraria all’omesso versamento dei canoni per il 2009.

A fronte della presunzione, posta dall’Ufficio a fondamento della propria attività di accertamento, controparte non avrebbe prodotto alcuna valida prova contraria che si elevi al di sopra del mero indizio non suffragato da fatti storici attendibili, verificabili e documentabili.

In particolare, obietta che non sarebbe stato prodotto alcun documento dal quale risulti la data certa di risoluzione del contratto, non potendo essere considerato tale la semplice copia della disdetta inviata dal conduttore, irrilevante in quanto non fondata su fatti noti provati in via documentale (quali le fatture attestanti l’assenza di consumi di luce, acqua, gas, ecc.) idonei a supportarla.

Richiama al riguardo la sentenza della Corte di cassazione n. 2402 del 3 marzo 2000.

Evidenzia che poiché sarebbe il ricorrente ad ottenere un innegabile vantaggio dall’accoglimento dell’istanza di autotutela o del ricorso, spetterebbe al medesimo l’onere di fornire la prova di aver risolto in data 31/12/2008 il contratto di locazione stipulato il 11/06/2008, a fronte di una presunzione a sé sfavorevole. Tale prova non sarebbe stata fornita, poiché la semplice scrittura privata stipulata tra le parti non consentirebbe di determinare la data certa di risoluzione.

Né, secondo l’Agenzia, potrebbe essere considerata prova contraria il pagamento della risoluzione del contratto in data 16.01.2012, in quanto tale attività ad iniziativa del ricorrente, con quattro anni di ritardo dalla presunta cessazione, non potrebbe avere effetti su altre attività di controllo come quelle oggetto del presente giudizio.

Conclude pertanto chiedendo la riforma della sentenza impugnata e la condanna alle spese di entrambi i gradi del giudizio.

Si è costituito in giudizio F.A.

Evidenzia che l’imposta di registro sarebbe stata pagata nel 2012, mentre l’avviso di accertamento sarebbe stato emesso due anni dopo.

Richiama l’esito del reclamo proposto contro l’Avviso di Liquidazione n. (omissis) relativo al mancato versamento dell’imposta di registro – del contratto per cui è causa – per l’anno 2011, integralmente accolto dall’Agenzia in quanto “Il contribuente ha pagato la risoluzione anticipata del contratto e ne ha dato comunicazione telematica in data 16/01/2012, con le dovute sanzioni e gli interessi”.

Conclude quindi chiedendo il rigetto dell’appello, la conferma della decisione impugnata e la vittoria delle spese.

All’udienza odierna sono comparsi i rappresentanti delle parti che dopo aver discusso la causa hanno confermato le rispettive conclusioni.

Diritto

Ritiene questa Commissione che, in maniera condivisibile, l’Agenzia abbia osservato che la registrazione ed il relativo pagamento dell’imposta di registro in data 16 gennaio 2012, relativo alla risoluzione anticipata del contratto di locazione che sarebbe avvenuta consensualmente il 31 dicembre 2008, non possa essere utilizzato come prova contraria all’omesso versamento dei canoni per il 2009.

Nella sostanza, il contribuente, dopo aver registrato il contratto di locazione nel 2008, e nella vigenza dello stesso, non ha mai effettuato il pagamento delle imposte per i canoni percepiti nel 2009, anno in cui il contratto risultava ancora vigente.

In relazione a tale obbligo, sussisteva la presunzione di vigenza del contratto di locazione derivante appunto dalla previa registrazione dello stesso e dalla durata ivi indicata.

Nel caso di risoluzione anticipata del contratto, a norma dell’art. 17 del D.P.R. n. 131/86, le parti contraenti avrebbero poi dovuto registrare tale evento, con pagamento dell’imposta, entro 30 gg. dal suo verificarsi.

Spettava quindi al medesimo contribuente, sebbene non avesse nemmeno adempiuto all’obbligo di registrare tempestivamente l’avvenuta risoluzione anticipata, dare altrimenti adeguata prova di tale cessazione.

In tal senso non può valere, né bastare – come unico elemento offerto – la tardiva registrazione della risoluzione – a ben quattro anni di distanza – di una disdetta del conduttore priva di data certa, azione che semplicemente pretende di regolare ex post il debito tributario relativo all’imposta di registro, mentre nel giudizio presente si controverte di mancato pagamento dell’IPEF sui canoni locativi.

E’ quindi irrilevante l’esito del reclamo in relazione alla richiesta di pagamento dell’imposta di registro per l’anno 2011.

Peraltro, come osserva l’Agenzia, il locatore avrebbe potuto vincere la presunzione di perdurante vigenza del contratto di locazione producendo altri elementi di prova, quali ad esempio le fatture attestanti l’assenza di consumi di luce, acqua, gas, o la voltura delle utenze, oppure la modifica della sede legale della società locataria, ecc., elementi obiettivi e verificabili, e facilmente disponibili per il ricorrente secondo il principio di vicinanza della prova.

Ammettere il contrario significherebbe consentire al contribuente di far valere, mediante una tardiva registrazione, una retrodatazione degli effetti dell’atto registrato, effetti che invece non possono che valere nei confronti dei terzi – e quindi, deve ritenersi, anche nei confronti dell’Amministrazione finanziaria – solamente dal momento in cui esso acquisisce pubblica certezza.

In tal senso si trova affermato dalla Corte di Cassazione, con la sentenza richiamata dall’appellante, n. 2402 del 03 marzo 2000, che «[…] si deve ritenere, sulla base della normativa tributaria vigente, che il legislatore ha inteso ampliare il concetto di “terzo” cui fa riferimento l’art. 2704 c.c., comprendendovi anche l’Amministrazione finanziaria, titolare di un diritto di imposizione in qualche misura collegato al negozio documentato e suscettibile di pregiudizio per effetto di esso (ad es. con fittizie retrodatazioni)».

Quindi, una volta esclusa la possibilità di far valere anche nei confronti dell’Amministrazione finanziaria effettivi retrodatati rispetto alla data di registrazione dell’atto, si deve rilevare che il ricorrente non ha fornito nessun altro elemento di prova diretto a contrastare la presunzione contraria di perdurante vigenza del contratto di locazione anche nell’anno 2009, questa direttamente derivante dall’originaria durata ricavabile dalla registrazione iniziale di tale contratto (inizio locazione 11 giugno 2008, termine 30 giugno 2014).

Da quanto sopra ne consegue l’accoglimento dell’appello dell’Agenzia, la riforma della sentenza impugnata, il rigetto del ricorso proposto da F.A.. Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate come in dispositivo.

P.Q.M.

Accoglie l’appello dell’Ufficio, respinge l’appello incidentale e condanna la parte contribuente soccombente al pagamento di euro 300,00.