Commissione Tributaria Regionale per il Lazio, sezione n. 2, sentenza n. 1272 depositata il 10 marzo 2020 – Ai fini dell’accertamento sintetico ex art. 38, comma 4, del D.P.R. n. 600/1973, l’effettiva capacità contributiva del contribuente va valutata non solo sulla base della mera proprietà o provenienza dei beni ma tenendo in considerazione anche la necessaria attitudine al sostenimento di spese congrue per la loro manutenzione

FATTO

Occorre premettere che nei confronti del contribuente, R.S., veniva notificato dall’Agenzia delle Entrate – DP II di Roma, avviso sintetico n. xxxxxxxxx/2014 ex art. 38 DPR 600/73 in rettifica dell’omesso imponibile Irpef e relative addizionali, essendo emerso a carico del nominato de quo: il possesso di quattro autovetture; di una moto; di essere amministratore o responsabile legale di n. 5 società/ditte; di avere partecipazioni per euro 3.350,00 nella srl “XXXXX” dallo stesso costituita; di avere ulteriori partecipazioni per euro 9.500,00 nella srl “YYYYYY”.

Pertanto, sulla base dell’esame dei dati e degli elementi desunti dal Sistema informatico dell’Agenzia delle Entrate, per la posizione patrimoniale e fiscale del R. per gli anni dal 2007 al 2012, il predetto era risultato avere una capacità di spesa incompatibile con l’assenza di qualsiasi tipologia di redditi, per cui, anche in base alla documentazione esibita, su invito dell’Ufficio tributario, dallo stesso contribuente in sede di preliminare contradittorio, l’Ufficio estrapolava dal complesso dei beni sia un’autovettura M. (in quanto effettivamente utilizzato esclusivamente dalla figlia) sia la moto (in quanto non utilizzata e neanche assicurata), fissando il reddito complessivo netto in euro 66.609,50 per una conseguente maggiore imposta Irpef pari ad euro 21.980,00, più relative addizionali.

Avverso l’avviso l’interessato esperiva ricorso dinanzi la CTP di Roma evidenziando, da un lato, di non produrre la dichiarazione dei redditi in quanto in suo possesso v’erano soltanto redditi esenti e, comunque, non soggetti a denuncia perché soggetti già a ritenuta a titolo di imposta e, dall’altro, come il notificato avviso fosse nullo per decorrenza del termine per la notifica ex art. 43 DPR 600/73. Resisteva l’Ufficio tributario con memoria difensiva del 10 luglio 2015 nella quale veniva sottolineato come parte ricorrente avesse sostenuto di aver ricevuto euro 700.000,00 in eredità dai genitori, di aver ereditato l’appartamento sito in via A. B. n. 2/A e di aver ereditato quote societarie dal padre e che con le suddette disponibilità finanziarie avrebbe eseguito investimenti azionari e assicurativi; nella memoria di costituzione in giudizio, l’Ufficio sottolineava altresì che il soggetto d’imposta aveva fornito copie dei versamenti effettuati c/o la Banca S. adducendo che i fondi provenivano dall’eredità del padre e di aver utilizzato tale provvista per le proprie spese correnti, unitamente agli importi percepiti per compensi e rimborsi della asd “Circolo I. A.”, pari ad euro 7.500,00 .

L’Ufficio quindi determinava che nel periodo 2007-2012 erano stati effettuati acquisti (incrementi patrimoniali) per un totale di euro 416.150,00 (nel 2008 ? per costituzione di società; nel 2009 euro 12.000,00 + 1.300,00 per acquisto auto e moto, euro 250.000,00 + euro 30.000,00 per premi assicurativi versati a WWWWW; nel 2010 euro 50.00,00 + euro 60.000,00 per premi assicurativi versati come sopra; nel 2012 euro 9.500,00 per costituzione società).

Nello stesso periodo risultavano operati disinvestimenti per un totale di euro ………….. (nel 2008 euro 7920,00 + euro 513,00 per liquidazione sinistri; nel 2010 euro ………. + euro 59.844,00 per incasso polizze; nel 2011 euro 254.744,00 per incasso polizze); la differenza tra incrementi e decrementi, ovvero l’incremento patrimoniale del periodo, risultava, pertanto, pari a euro 53.174,00.

Per tali incrementi non erano state dimostrate pregresse disponibilità, per cui l’avviso doveva ritenersi legittimo avendo l’Ufficio considerato tutte le eccezioni mosse dal contribuente, peraltro già avanzate in sede di accertamento con adesione e aveva tenuto conto di tutta la documentazione presentata.

Con sentenza n. 3133/2017, depositata il 9 febbraio 2017, la Commissione tributaria provinciale di Roma, sez. 10, accoglieva il ricorso del contribuente sul presupposto dell’intervenuta decadenza del termine per l’accertamento ex art. 43 DPR n. 600/1973, atteso che non si può invocare – come, invece, dichiara l’Erario – il più lungo termine a causa della omessa presentazione della dichiarazione dei redditi essendo di tutta evidenza che vi può essere ‘omissione’ soltanto se si fosse avuto un obbligo nella presentazione, ma – prosegue sempre la CTP – parte ricorrente “afferma che i redditi sono esenti da dichiarazione” e, sul punto, l’Ufficio nulla contesta; anche la seconda eccezione relativa al vizio di sottoscrizione degli avvisi ex art. 42 DPR 600/73 è – a parere della CTP – fondata posto che agli atti non v’è nessuna delega da parte del direttore provinciale e, dunque, il firmatario, dott. A. S., non risulta delegato dal direttore; insieme all’accoglimento veniva disposta la compensazione delle spese.

Avverso tale sentenza ricorre in appello l’Agenzia delle Entrate-Direzione provinciale II di Roma, affermandone l’illegittimità, sia per quanto riguarda l’intervenuta decadenza del termine per l’accertamento ex art. 43 DPR n. 600/1973, atteso la “sostanziale” omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, sia per quel che concerne l’altra eccezione ritenuta fondata dai primi giudici relativa al difetto di sottoscrizione dell’avviso impugnato. Nel merito, insiste sulla fondatezza della ripresa a tassazione dei redditi non dichiarati.

Resiste l’appellato, rappresentato e difeso dal dott. G. G. commercialista ed elettivamente domiciliato presso il suo studio in Roma, controdeducendo in ordine alla pretesa illegittimità della sentenza impugnata per l’esistenza di un obbligo dichiarativo conseguente alla sussistenza di “redditi tassabili”, obbligo che la CTP ha escluso motivando adeguatamente. Né risulterebbe comprovato alcunché dalle posizioni risultanti dall’anagrafe tributaria. Controdeduce inoltre con riferimento alla sussistenza di redditi non soggetti all’obbligo dichiarativo, per quel che riguarda redditi derivanti dall’ASD I. A. che sono entro i limiti di euro 7.500 annui, nonché sulla rilevanza dei beni ricevuti in eredità. Infine insiste sulla nullità dell’avviso per violazione delle norme in tema di sottoscrizione degli atti amministrativi.

All’odierna camera di consiglio la causa è passata in decisione.

DIRITTO

Il ricorso in appello dell’Ufficio appare fondato e meritevole di accoglimento.

In particolare, sul primo motivo di censura accolto dalla CTP, riguardante l’intervenuta decadenza del termine per l’accertamento ex art. 43 DPR n. 600/1973, occorre tener conto della certosina ricostruzione del reddito del contribuente operata dall’Ufficio su base sintetica ex art. 38 DPR n. 600/1973.

Per quanto attiene all’accertata disponibilità delle autovetture, in mancanza di prova contraria da parte del contribuente, il certificato del PRA, dal quale risulta la disponibilità di una o più autovetture (nel caso in esame. l’Ufficio ha accertato il possesso e la disponibilità di una “L.” (cil. 1951 cc), di una “R.” (cil. 3996 cc), di una “N.” (cil. 1598 cc)) costituisce elemento comunque idoneo a giustificare l’accertamento di un maggior reddito sintetico (Cass. n. 15931/2014).

Inoltre, per quanto concerne i beni ricevuti in eredità (immobili ed aziende) se pure in caso di disponibilità di immobili acquisiti in via ereditaria, non v’è un preciso obbligo di denuncia nella dichiarazione dei redditi ex vigente ratione temporis art. 36 Tuir, in base al titolo giuridico vantato (proprietà od altro diritto reale), tuttavia la correlata effettiva capacità contributiva va individuata non in base alla mera proprietà o provenienza degli stessi, bensì valutando anche il necessario sostenimento di spese congrue per il loro mantenimento (Cass. n. 10603/2002 e n. 7408/2011 e n. 23621/2011; idem per quanto concerne la manutenzione dei veicoli immatricolati: Cass. n. 1294/2007 e n. 7408/2011).

Nel caso in esame, si è avuta l’apertura di una prima successione ereditaria nel lontano 1995 (immobili ed aziende), una seconda nel 1999 (azienda) ed una terza nel 2003 (immobile) (cfr.re atti del Registro).

Bene, pur a fronte di tali ricevuti beni, dall’esame della “Banca dati ipotecaria – risultano diversi atti relativi al 1991 al 1994, ma soltanto due relativi (n. 6 e n. 7) alla successione ereditaria: a) accettazione tacita; b) certificazione di denuncia della successione; ciò significa che il mantenimento dei vari immobili e delle aziende ricevute in eredità (come si evince facilmente dall’esame dell’allegato tabulato) si è potuto concretizzare, nel corso degli anni, soltanto attingendo a redditi occultati all’Erario.

Inoltre, il sig. S. R., dal 2014 si è reso irreperibile anagraficamente, cosa che non depone certo a suo favore.

Appare dunque condivisibile quanto affermato dall’Ufficio e cioè che trattasi, nel caso di specie, di omessa dichiarazione dei redditi, per cui l’avviso impugnato è senza dubbio tempestivo in quanto la notifica ritualmente avvenuta in data 15 dicembre 2014 e cioè entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione dei redditi ex vigente art. 43 DPR 600/73.

Quanto all’altro motivo di censura accolto in primo grado riguardante l’eccepito vizio della “delega di firma”, anch’esso si palesa infondato.

Relativamente alla sottoscrizione dell’accertamento, l’Ufficio ha evidenziato la sostanziale differenza giuridica tra la semplice “delega di firma” ex art. 42 DPR 600/73 e la “delega di funzioni” ex comma l bis art. 17 D. Lgs. n. 165/2001; questioni sostanzialmente diverse tra loro in quanto la “delega di firma” (come nella fattispecie) non comporta nessuno spostamento di competenze da un organo all’altro della struttura interna dell’Ufficio e consente semplicemente al funzionario delegato di sottoscrivere l’avviso di accertamento “per il direttore titolare”; dunque, la “delega di firma” si pone quale atto squisitamente interno all’organizzazione degli Uffici della P.A. che conduce alla nullità/inesistenza dell’atto soltanto quando: il delegante non abbia la qualifica di “direttivo” (non più “dirigente”) o non sia il direttore titolare dell’Ufficio”: rectius “capo dell’Ufficio” ex art. 42 DPR 600/73; la delega sia espressamente vietata dalla Legge.

Nessuna delle due fattispecie si è, nel caso concreto, verificata.

Nel caso in esame l’Ufficio ha provveduto al deposito dell’Ordine di servizio afferente la delega della firma: Ordine di servizio n. 54/2014 del 9 giugno 2014, inerente le deleghe di firma degli Atti emessi dall’Ufficio, nonché l’attribuzione degli incarichi dirigenziali e ordini di servizio di riferimento.

Ha inoltre precisato che, secondo consolidata giurisprudenza, la firma di un delegato funzionario in calce all’atto impositivo ne sancisce sempre e comunque la piena validità ed efficacia, non essendo, infatti, necessario che detta delega rechi la firma autografa del direttore preposto essendo sufficiente che i dati emergenti da quest’ultimo atto consentano comunque di ritenere sicura la “provenienza” del documento dall’Amministrazione e la sua appartenenza all’autore indicato dalle norme positive (Cass. Sent. n. 13512/2011).

Dunque, la “delega di firma”, che tiene inevitabilmente conto delle “esigenze di organizzazione interna” dei Pubblici Uffici, non comporta nessuno spostamento della competenza dal delegante al delegato, ma consente semplicemente al delegato di sottoscrivere l’atto “per il delegante”, fermo restando che la paternità dell’atto sottoscritto rimane sempre direttamente in capo a quest’ultimo; in sostanza, ai fini della validità e dell’efficacia dell’Avviso, ciò che conta è soltanto “la riferibilità dello stesso all’Ufficio”, ossia all’Organo titolare del potere nel cui esercizio è stato adottato; esigenza, peraltro, chiaramente avvertita anche dalla stessa Corte Costituzionale, nella Sent. n. 37/2015 (relativa, come noto, agli atti dei “dirigenti facenti funzioni”), di assicurare comunque la funzionalità dell’Agenzia delle Entrate, nonché ai principi della conservazione degli atti giuridici e della continuità dell’azione amministrativa. Inoltre con la precitata Sent. n. 37/2015, la Consulta ha affermato altresì che: “considerando le regole organizzative interne dell’Agenzia delle entrate e la possibilità di ricorrere all’istituto della delega, anche a funzionari, per l’adozione di alti a competenza dirigenziale – come affermato dalla giurisprudenza tributaria di legittimità sulla provenienza dell’atto dall’ufficio e sulla sua idoneità ad esprimerne all’estemo la volontà: ex plurimis, Corte di Cassazione, sezione tributaria civile, sentenze 9 gennaio 2014, n. 220; 10 luglio 2013, n. 17044; 10 agosto 2010, n. 18515; sezione sesta civile 11 ottobre 2012, n. 17400 – la funzionalità delle Agenzie non è condizionata dalla validità degli incarichi dirigenziali previsti dalla disposizione censurata”. La questione relativa alla validità degli “incarichi dirigenziali” non si riflette, dunque, sull’idoneità degli atti emessi ad esprimere la volontà all’estemo dell’Amministrazione finanziaria, la cui validità ed efficacia non può mai essere messa in discussione.

Nel caso in esame, dunque, non solo l’Ufficio ha fornito prova della correttezza nella sottoscrizione del notificato avviso, ma la stessa eccezione si presenta ictu oculi palesemente infondata nel momento in cui il contribuente non ha mai contestato, neppur indirettamente, la provenienza dell’avviso de quo, per cui anche il disposto dell’art. 42 DPR 600/73 risulta sostanzialmente rispettato.

In relazione a quanto precede, il ricorso in appello dell’Ufficio deve essere accolto, con riforma della sentenza pronunciata in primo grado.

Le spese di giudizio seguono la soccombenza e sono liquidate in favore dell’Ufficio in euro 1.000,00 (mille/00).

La Commissione tributaria regionale per il Lazio, Sezione IVA, accoglie l’appello dell’Ufficio e condanna la parte soccombente al pagamento delle spese di giudizio liquidate in euro 1.000,00 (mille/00) come in motivazione.