Commissione Tributaria Regionale per il Piemonte Sezione 6 sentenza n. 1698 depositata il 25 ottobre 2018 – Il disconoscimento della detrazione IRPEF per gli interventi di risparmio energetico deve essere effettuato mediante avviso di accertamento, senza che detta contestazione possa essere ricondotta ad un controllo formale ex art. 36-ter del d.P.R. 600/73

All’udienza sono presenti i difensori delle parti.Trattasi degli appelli dell’Agenzia delle Entrate e del contribuente Sig. xxxxxx avverso la sentenza n. 425/16 della sezione 2 della Commissione Tributaria Provinciale di CUNEO che in parziale accoglimento del ricorso introduttivo, annulla la cartella di pagamento impugnata, mandando a rideterminare gli importi dovuti dal contribuente a titolo d’imposta nella misura del 21,22% di quanto recuperato, e dichiara non dovute le sanzioni a spese compensate.

La cartella di pagamento n. xxxxxx relativa al periodo d’imposta 2010 ai fini Irpef, trae origine dall’esito del controllo, che l’ufficio qualifica “formale”, ai sensi dell’art.36 ter d.P.R. 600/73, i cui dati sono stati recepiti dalla comunicazione di irregolarità n. xxxxxx dell’11/11/2013, con cui l’ufficio di Mondovì, territorialmente competente, ha effettuato il seguente rilievo: rigo E 38 Spese per interventi finalizzati al risparmio energetico, l’ufficio rettifica l’importo da euro 16.200,00 ad euro 0,00, in quanto la spesa è stata sostenuta su un fabbricato ristrutturato con ampliamento.

In dettaglio, l’ufficio, alla luce della documentazione fornita in data 27/05/2013 dal marito, Sig. xxxxxxx ha proceduto a recuperare a tassazione l’indebita detrazione delle spese per riqualificazione energetica dell’edificio, sostenute ai sensi del comma 345 dell’art. l della legge n. 296/2006, di ? 16.200,00, poiché non è dimostrato la contribuente con il ricorso introduttivo eccepiva l’illegittimità della procedura ex art. 36ter del d.P.R. 600/73 adottata dall’ufficio per la ripresa fiscale operata, trattandosi di un controllo che, comportando delle valutazioni e interpretazioni di merito, avrebbe dovuto sfociare in un avviso di accertamento, ai sensi degli artt. 38-43 del d.P.R. n. 600/73. Nel merito la parte contestava l’infondatezza della pretesa avanzata dall’ufficio, chiedendo in subordine la riduzione della pretesa in proporzione alle quote millesimali riferite alla superficie originale del 78,78% allegando all’uopo un prospetto che riporta le quote millesimali in cui è ripartito l’immobile in questione.

I giudici di prime cure, quanto alla lamentata illegittimità della forma di accertamento posto in essere, il ricorso sul punto non è fondato: l’ufficio ha – sotto il profilo formale – correttamente proceduto ex art. 36 ter d.P.R. 600/73 operando un controllo basato sulla mera documentazione prodotta e sulla interpretazione del dato normativa, senza necessità di ulteriori attività istruttorie. Nel merito il ricorso è stato parzialmente accolto per quanto concerne la riduzione della pretesa formulata con la domanda subordinata.

L’ufficio appellante eccepisce che nello specifico, l’agevolazione per le spese riferibili al comma 344 dell’art. l della legge n. 296 del 27/12/2006 non spetta in ogni caso, trattandosi di interventi di riqualificazione energetica globale dell’edificio.

Per le spese (comma 345) sostenute per l’intervento sull’involucro dell’edificio per un totale di ? 16.200,00: la deducibilità, laddove, come nel caso in esame, gli interventi tecnici siano realizzati a servizio dell’intero edificio, non può essere riconosciuta sulla parte di spesa riferita all’ampliamento, bensì potrebbe essere calcolata e riconosciuta con riguardo alla parte imputabile all’edificio già esistente. Argomenta sulla debenza delle sanzioni.

La contribuente appellante ribadisce che il controllo formale della dichiarazione dei contribuenti di cui all’art. 36 ter del d.P.R. 600/73 è limitato a fattispecie circoscritte e non comprendono interpretazioni e valutazioni di merito che richiedono l’emissione di un ordinario avviso di accertamento o di rettifica.

La rettifica qui in esame ha comportato proprio quelle interpretazioni e valutazioni di merito sulle detrazioni per gli interventi tesi al risparmio energetico che, pertanto, avrebbe dovuto sfociare in un avviso di accertamento da emettere ai sensi degli artt. 38-43 d.P.R. 600/73. Trattandosi, infatti, di un controllo che va oltre a quelli previsti e possibili nell’ambito dell’art.36 ter del d.P.R. 600/73 e, pertanto, il semplice ruolo non preceduto da un avviso di accertamento, è illegittimo.

DECISIONE

La Commissione ritiene meritevole di accoglimento il solo ricorso in appello della signora xxxxxxx e per l’effetto, in parziale riforma della sentenza n. 425/16 della sezione 2 della CTP di CUNEO, annulla quanto deciso dai primi giudici in ordine alla rideterminazione dell’imposta nella misura del 122%, e conferma l’annullamento della cartella di pagamento n. xxxxxxx la compensazione delle spese.

L’attività di controllo formale vero e proprio ·delle di.chiarazioni presentate dai contribuenti e dai sostituti di imposta. La norma che disciplina questa attività di accertamento è contenuta nell’articolo 36 ter del DPR n. 600/1973; il termine per esperire l’attività di controllo formale da parte dell’Amministrazione Finanziaria è il 31dicembre del secondo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione

La procedura di liquidazione prevista dall’art. 36 ter del d.P.R. 600/73, deve essere ritenuta ammissibile quando è eseguibile mediante un mero riscontro cartolare, nei casi eccezionali e tassativamente indicati dalla legge, vertenti su errori materiali e di calcolo immediatamente rilevabili (senza la necessità quindi di alcuna istruttoria), che l’Amministrazione finanziaria ha il potere – dovere di correggere anch.e a vantaggio del contribuente stesso (Sentenza n. 6517 del 18 marzo 2009 della Corte Cassazione, Sezione tributaria). Si tratta di una norma meramente semplificatoria e di stretta interpretazione e la giurisprudenza (cfr., fra le altre, Cassazione civile, sezione 5″, n. 16512 del 19 luglio 2006) è costante .nel ritenere che, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, il procedimento previsto dal d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36 ter, è applicabile esclusivamente in casi tassativi, consistenti nella correzione di errori materiali e di calcolo e nell’esclusione di ritenute o deduzioni non previste dalla legge o non documentate, e non può quindi essere esteso fino a ricomprendere fattispecie suscettibili di interpretazioni diverse, nelle quali è pertanto necessaria l’emissione di un avviso di accertamento motivato in ordine all’interpretazione prescelta dall’ufficio.

L’articolo 36 ter, d.P.R. n. 600/1973, va interpretato nel senso che i casi nello stesso indicati, in relazione ai quali è consentito all’ufficio tributario l’iscrizione a ruolo dei tributi, senza la preventiva notifica dell’avviso di accertamento, devono ritenersi tassativi e non suscettibili di ampliamento, in quanto comportanti una compressione dei diritti di difesa del cittadino.Il principio, secondo cui qualora la liquidazione delle imposte ai sensi dell’art. 36 ter d.P.R. 600/1973 non si sovrapponga alla dichiarazione del contribuente ma si risolva in una rettifica dei risultati della dichiarazione stessa, che comporti una pretesa ulteriore da parte dell’Amministrazione finanziaria, si è in presenza di un’attività impositiva vera e propria, per definizione rientrante in quella di accertamento, con la conseguenza che la cartella di pagamento che rechi la pretesa fiscale non solo va notificata nel termine previsto a pena di decadenza per la notifica dell’avviso di accertamento, ma deve essere anche motivata, ossia deve contenere tutte le indicazioni idonee a consentire al contribuente di apprestare un’efficace difesa (Cfr. Cassazione n. 15042/06, n. 14414/05).

Il Collegio ritiene che il disconoscimento della detrazione IRPEF per gli interventi di risparmio energetico deve essere effettuato mediante avviso di accertamento, senza che detta contestazione possa essere ricondotta ad un controllo formale ex art. 36-ter del d.P.R. 600/73. II ricorso della contribuente è fondato e merita accoglimento; invero il disconoscimento della detrazione in oggetto non può essere “ricondotto” ad un controllo formale ex art. 36 ter d.P.R. , 600/73, in quanto presuppone un’attività amministrativa non ricompresa nella fattispecie teorica della norma richiamata secondo cui senza pregiudizio dell’azione accertatrice a norma degli articoli 37 e seguenti, gli uffici possono: a) escludere in tutto o in parte lo scomputo delle ritenute d’acconto non risultanti dalle dichiarazioni dei sostituti d’imposta, dalle comunicazioni di cui all’art. 20, terzo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre· 1973, n. 605, o dalle certificazioni richieste ai contribuenti ovvero delle ritenute risultanti in misura inferiore a quella indicata nelle dichiarazioni dei contribuenti stessi; b) escludere in tutto o in parte le detrazioni d’imposta non spettanti in base ai documenti richiesti ai contribuenti o agli elenchi di cui all’art. 78, comma 25, della legge 30 dicembre 1991, n.413; c) escludere in tutto o in parte le deduzioni dal reddito non spettanti in base ai documenti richiesti ai contribuenti o agli elenchi menzionati nella lettera b); d) determinare i crediti d’imposta spettanti in base ai dati risultanti dalle dichiarazioni e ai documenti richiesti ai contribuenti; e) liquidare la maggiore imposta sul reddito delle persone fisiche e i maggiori contributi dovuti sull’ammontare complessivo dei redditi risultanti da più dichiarazioni o certificati di cui all’articolo 1, comma 4, lettera d), presentati per lo stesso anno dal medesimo contribuente; f) correggere gli errori materiali e di calcolo commessi nelle dichiarazioni dei sostituti d’imposta”; infatti l’Agenzia, qualora voglia contestare la legittimità della detrazione richiesta, deve utilizzare lo strumento dell’avviso di accertamento con riferimento all’anno in cui i costi sono stati sostenuti, dunque nel rispetto dei relativi termini decadenziali, e, cioè, sono sorti i presupposti che hanno determinato il diritto alla detrazione anche se la stessa viene frazionata in più anni; lo impone la necessità di una puntuale motivazione del comportamento dell’Agenzia a tutela dei diritti del contribuente, tutela che, solo la compiuta motivazione di cui necessita 1’avviso di accertamento, può fornire; non può ravvisarsi, per altro, in questo, alcuna lesione al principio di autonomia fra i diversi periodi di imposta posto che” in ipotesi;’ non esistono “diversi” periodi d’imposta, poiché “unico” è il periodo d’imposta in cui l’Agenzia può contestare le legittimità, ai fini della loro detraibilità delle spese sostenute ed è “quello” in cui le stesse lo sono state; va poi aggiunto che, diversamente ragionando, si determinerebbe un’irrazionale necessità di ripetere per ogni anno d’imposta un avviso d’accertamento del tutto simile, con conseguente, concreto pericolo, come dimostrato dalle narrative delle parti nella fattispecie concreta dedotta in giudizio, di diversità di comportamenti amministrativi e giurisdizionali; facendo ora applicazione del suddetto principio alla fattispecie concreta dedotta in giudizio non può che conseguirne l’illegittimità e dunque nullità dell’atto impugnato, concretizzandosi lo stesso non in avviso di accertamento ma in una cartella di pagamento. I rimanenti motivi di doglianza rimangono assorbiti.

Le spese di lite sono compensate anche per questo grado di giudizio considerata la difficoltà interpretativa della norma di riferimento.

P.Q.M.

In. parziale riforma dell’impugnata sentenza annulla la cartella impugnata. Dichiara integralmente compensate tra le parti le spese del grado.

Così deciso in Torino nella Sez. 6 della CTR, il 18 settembre 2018