Commissione Tributaria Regionale per l’ Abruzzo, sezione n. 7, sentenza n. 324 depositata il 23 maggio 2022 – L’esenzione dall’IVA è accordata se i requisiti sostanziali sono soddisfatti, prescindendo dall’inadempimento o dall’irregolarità di taluni requisiti formali da parte del soggetto passivo, salvo l’ipotesi in cui la violazione di quest’ultimi abbia l’effetto di impedire la prova degli elementi sostanziali

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La C.T.P. di Pescara, con la sentenza n. 1 del 17-11-2020/7-1-2021, accoglieva il ricorso avanzato dalla società lussemburghese “P.” avverso il provvedimento n. xxx del xx-x-2019 con il quale il Centro Operativo di Pescara aveva rigettato la richiesta di rimborso dell’importo di euro 132.000 a titolo di I.V.A. per il periodo d’imposta 2017.

Il C.O. di Pescara dell’Agenzia delle Entrate chiedeva la riforma della sentenza di primo grado.

MOTIVI DELLA DECISIONE

La tesi di fondo dell’appellante contrasta con l’insegnamento impartito da Cass. sez. V n. 11168 del 7-4/21-5-2014, e cioè che:

” 9. Osserva il Collegio che, indipendentemente dalla specificità dei singoli casi esaminati dal Giudice comunitario, le linee guida dettate con riferimento alla VI direttiva 77/388/CEE del Consiglio in data 17-5-1977, applicabile ratione temporis, possono essere così riassunte:

fermo il principio di parità di trattamento degli operatori economici, di cui il principio di neutralità della imposta è espressione, che costituisce elemento cardine del sistema armonizzato dell’IVA e può subire deroghe esclusivamente se espressamente previste o autorizzate dalle norme comunitarie, occorre distinguere tra “condizioni sostanziali” del diritto alla detrazione d’imposta (individuate dall’art. 17 paragr. 1 e 2 – l’imposta è detraibile soltanto dai soggetti passivi d’imposta che acquistano od importano beni e servizi che vengano reimpiegati in operazioni imponibili; il diritto sorge al momento in cui la imposta diviene esigibile – e dell’art.18 paragr.1- il soggetto passivo deve essere in possesso di una regolare fattura o documento di importazione) ed adempimento di “obblighi formali” da soddisfare “nel regime interno”, previsti dall’art. 22 della medesima direttiva e diretti ad assicurare l’esatto adempimento dell’obbligazione tributaria ed a scongiurare il pericolo di frodi: al riguardo il Giudice comunitario ha inteso ricondurre detta distinzione a quella tra atti costitutivi del diritto alla detrazione che sorge quando l’imposta detraibile diventa esigibile, e requisiti formali a fini di controllo …;

l’inadempimento o l’irregolare adempimento di tali obblighi formali (art. 22 paragr. 1: dichiarazione di inizio, variazione e cessazione dell’attività in qualità di soggetto passivo; paragr. 2: tenuta della contabilità sufficientemente particolareggiata; paragr. 3: emissione di fattura o documento equipollente; paragr. 4: presentazione di dichiarazione periodica con la liquidazione della imposta dovuta e deducibile; paragr. 5: termine entro il quale deve essere versata la imposta) e degli altri obblighi che gli Stati membri “hanno facoltà di stabilire” in quanto li “ritengano necessari ad assicurare la esatta riscossione della imposta e ad evitare frodi” ex art. 22 paragr. 8, non legittima tuttavia gli Stati membri ad escludere il diritto alla detrazione laddove risultino osservati gli obblighi sostanziali, fatto salvo il caso in cui la violazione degli obblighi formali “implichi un rischio di perdite di entrate fiscali” o sottenda una operazione inficiata da frode fiscale od integrante uso abusivo delle norme comunitarie …; l’affermazione della irrilevanza di inadempimento od irregolarità attinenti ad obblighi non incidenti sulle condizioni essenziali, ai fini del riconoscimento del diritto a detrazione (rimanendo indiscussa la legittimazione degli Stati a comminare, in relazione alla gravità della violazione, specifiche sanzioni purchè queste non si risolvano – ad esempio nel caso in cui la entità della sanzione pecuniaria corrisponda all’importo della imposta detratta – in una forma di diniego del diritto a detrazione: Corte giustizia sent. 12.7.2012, causa C-284/11, EMS Bulgaria Transport OOD, punto 68; id. sent. 20.6.2013, causa C-259/12, Rodopi M91 ODD, punti 31, 32 e 38) viene costantemente accompagnata nelle sentenze del Giudice di Lussemburgo dalla esplicita considerazione per cui altro è la violazione dell’obbligo di prescrizioni formali, altro è la necessaria prova della esistenza delle condizioni essenziali previste per l’esercizio del diritto a detrazione, sicchè viene affermato che se “il principio di neutralità fiscale esige, come sostenuto a buon diritto anche dalla Commissione delle Comunità europee, che l’esenzione dall’IVA sia accordata se i requisiti sostanziali sono soddisfatti, anche se certi requisiti formali sono stati omessi da parte dei soggetti passivi” tuttavia “la situazione sarebbe diversa solo se la violazione di tali requisiti formali avesse l’effetto di impedire che sia fornita la prova certa che i requisiti sostanziali sono stati soddisfatti” ….

10. Il punto cruciale ai fini della “irrilevanza” della violazione di obblighi formali va dunque individuato nella funzione probatoria o meno che l’adempimento riveste ai fini dell’accertamento delle condizioni essenziali richieste per l’esercizio del diritto a detrazione, tenendo presente che “26. Per quel che riguarda, in secondo luogo, le disposizioni della sesta direttiva riguardanti la prova del diritto a detrazione, dopo che questo e stato esercitato dal soggetto passivo, va rilevato che, come ha giustamente asserito il governo tedesco, l’art. 18 della sesta direttiva si occupa, conformemente al suo titolo, soltanto dell’esercizio del diritto a detrazione e non disciplina la prova di tale diritto dopo che è stato esercitato dal soggetto passivo. 27. Gli obblighi incombenti al soggetto passivo dopo l’esercizio del diritto a detrazione discendono infatti da altre disposizioni della sesta direttiva. Così, l’art. 22, n. 2, dispone che ogni soggetto passivo deve tenere una contabilità che sia sufficientemente particolareggiata da consentire l’applicazione dell’IVA ed il relativo controllo da parte dell’amministrazione tributaria. Peraltro, l’art. 22, n. 8, della sesta direttiva aggiunge che gli Stati membri hanno la facoltà di stabilire altri obblighi che essi ritengono necessari ad assicurare l’esatta riscossione dell’imposta e a prevenire le frodi. 28. È vero che l’art. 22 della sesta direttiva non contiene alcuna norma che disciplini specificamente la prova del diritto a detrazione da parte del soggetto passivo. 29. Tuttavia, dalle summenzionate disposizioni, che attribuiscono agli Stati membri il potere di prevedere ulteriori indicazioni relative alla fattura e qualsiasi altro obbligo necessario per garantire l’esatta riscossione dell’imposta e per prevenire le frodi, risulta che la sesta direttiva riconosce agli Stati membri il potere di stabilire le norme relative al controllo dell’esercizio del diritto a detrazione e, in specie, il modo in cui il soggetto passivo deve comprovare tale diritto. Come ha sottolineato l’avvocato generale nei paragrafi 26 e 27 delle conclusioni, questo potere ricomprende quello di prescrivere la produzione dell’originale della fattura all’atto di verifiche fiscali e quello di autorizzare il soggetto passivo a produrre, se non ne è più in possesso, altre prove inconfutabili attestanti che l’operazione oggetto della domanda di detrazione è realmente avvenuta” (cfr. Corte di Giustizia sent. 5-12-1996, causa C-85/95, Reisdorf).

11. In presenza di una violazione cd. “formale” (intesa come inadempimento ad un obbligo contabile distinto dalle condizioni essenziali previste dalla direttiva comunitaria per l’esercizio del diritto a detrazione) la questione da risolvere ai fini del diritto a detrazione è esclusivamente di natura probatoria: la violazione è da ritenersi irrilevante sul piano del rapporto impositivo (salva in ogni caso, quindi, la applicazione delle previste sanzioni comminate dalla legge per la illecita condotta del contribuente) laddove l’Amministrazione fiscale competente disponga egualmente delle “informazioni necessarie per dimostrare” che il soggetto passivo, in quanto destinatario delle transazioni commerciali, è debitore dell’IVA e quindi titolare del diritto di detrarre l’imposta assolta a monte (cfr. Corte giustizia sent. 8.5.2008 cause riunite C- 95 e 96/07, Ecotrade s.p.a., punto 64; id. sent. 30.9.2010, causa C-392/09, Uszodaepito, punto 40; id. sent. 21.10.2010, causa C-385/09, Nidera Handelscompagnie BV, punto 42; id. sent. 22.12.2010, causa C-438/09, Dankowski, punto 35), trattandosi di circostanza riservata all’accertamento in fatto del Giudice dello Stato membro (cfr. Corte giustizia sent. 12.7.2012, causa C-284/11, EMS Bulgaria Transport OOD, punto 72).

Il sistema dell’accertamento del diritto a detrazione, così delineato, viene a svilupparsi nei seguenti corollari:

a) dal complesso normativo di cui agli artt. 17, 18 e 22 della VI direttiva, risulta che gli Stati membri, in conformità ai propri ordinamenti, possono disciplinare obblighi di documentazione delle operazioni attive e passive al fine di agevolare la dimostrazione della esistenza delle condizioni sostanziali di insorgenza ed esercizio del diritto a detrazione;

b) rimane invece escluso – in quanto eccedente i limiti consentiti dalla direttiva – che gli Stati membri possano individuare “prove legali” di tale diritto così da precludere al contribuente di avvalersi di qualsiasi altro mezzo di prova consentito dall’ordinamento interno per gli altri diritti soggettivi (sul punto è chiarissima Corte Giustizia sent. 27.9.2007, causa C-146/05, Collèe che ha esaminato il caso in cui il diritto a detrazione era stato – illegittimamente – negato in quanto il contribuente non aveva ottemperato nei termini di legge alla registrazione contabile della operazione di cessione intracomunitaria, prevista dalla legislazione tedesca quale prova tipica esclusiva per dimostrare la cessione).”.

La sentenza di primo grado, invece, correttamente accoglieva la tesi della contribuente secondo la quale l’A.F. italiana aveva innanzi un unico – anche se titolare di due partite I.V.A. (una italiana e l’altra lussemburghese) – soggetto giuridico ed economico.

Correttamente, quindi, nell’impugnata sentenza vi era stata l’affermazione che il titolare del diritto alla detrazione ed al rimborso non era la “partita I.V.A.” bensì l’allora ricorrente.

P.Q.M.

rigetta l’appello e condanna l’appellante al pagamento delle spese del presente grado di giudizio che si liquidano in euro 7.000, oltre oneri di legge se dovuti.