COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE per il Piemonte sentenza n. 712 sez. 31 depositata il 8 giugno 2016 – La cessione di cubatura non è assimilabile al trasferimento di un diritto reale

COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE per il Piemonte sentenza n. 712 sez. 31 depositata il 8 giugno 2016

Massima

Il contenzioso in questione ha origine dall’impugnativa di un avviso di liquidazione dell’Agenzia delle Entrate nei confronti di un contribuente che aveva venduto il diritto di volumetria relativo ad un suo appezzamento di terreno. L’Ufficio, assimilando la cessione di cubatura al trasferimento di un diritto reale immobiliare, la riteneva infatti assoggetabile alla tassazione dell’8% (art. 1 Tariffa Parte Prima allegata al d.P.R. 131/86) e non del 3%, come invece autoliquidato dal notaio rogante. I giudici di appello, pur ammettendo che la cubatura sia un bene giuridico in grado di soddisfare svariate esigenze anche di tipo abitativo e lucrativo, ritengono che ad essa non sia comunque ascrivibile la valenza “reale”, essendo la qualifica di “bene immateriale” quella meglio pertinente e conforme alla fattispecie.

FATTO E DIRITTO

In data 13/1/2012 l’Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Novara, notificava al Dott. P.D. l’avviso di liquidazione n. — relativo all’imposta di registro.

L’avviso di liquidazione traeva origina dall’atto “Compravendite e Convenzioni” registrato in data 6/12/2011 al n. — con cui la signora V.M. vendeva al signor M.A. il diritto di volumetria (metri cubi 1344), relativo agli appezzamenti di terreno, di sua proprietà, ubicati nel Comune di Borgo Ticino e censiti al foglio — mappale —, —, — per il prezzo dichiarato di euro 26.400,00.

Il Dott. P.D., notaio rogante, relativamente alla vendita delle cubature, autoliquidava e versava per imposta di registro euro 792,00 (3% di euro 26.400,00).

L’ufficio, nel controllare la regolarità dell’autoliquidazione, rilevava un errore nell’autoliquidazione (carente versamento) ritenendo che la cessione di cubatura fosse assimilabile alla categoria dei diritti reali immobiliari, con la conseguenza che era da assoggettare alla stessa tassazione dei trasferimenti immobiliari, ossia l’8% (art. l Tariffa Parte Prima allegata al dpr 131/86).

In particolare la cessione di cubatura era avvenuta per il prezzo di euro 26.400,00 applicando l’aliquota ordinaria dovuta per i trasferimenti di diritti reali immobiliari (8%) l ‘imposta di registro dovuta era pari ad euro 2.112,00.

In autoliquidazione era stata versata la somma di euro 792,00, e l’ufficio, per recuperare l’imposta ancora dovuta pari ad euro 1.320,00 notificava il predetto avviso.

Il Dr. P.D. impugnava l’avviso di liquidazione sulla base dei seguenti motivi:

l) Violazione dell’art. 20 DPR 131/86 in relazione all’art. l Tariffa parte prima allegata allo stesso DPR. Eccesso di potere per travisamento dei fatti;

2) Violazione art. 2 Tariffa parte prima allegata al DPR 131/86. Violazione art.4 tariffa allegata al D.Lgs 347/90.

L’ufficio controdeduceva alle doglianze del ricorrente, puntualizzando le ragioni e i presupposti della pretesa erariale.

In particolare proaffermava che non vi fossero dubbi circa l’interpretazione dell’atto sia nel senso letterale delle parole, sia nelle intenzioni delle parti, che nelle conseguenze giuridiche. Era pacifico che la signora V.M. avesse venduto al signor M.A. la volumetria edificabile (cubatura) di alcuni lotti di terreno di sua proprietà per il prezzo dichiarato di euro 26.400,00.

La cessione di cubatura, affermava l’ufficio, secondo la costante giurisprudenza di legittimità, produce effetti analoghi a quelli propri del trasferimento di diritti reali immobiliari in quanto il proprietario dell’area in cui ineriva la cubatura ceduta perde il diritto di costruire sulla medesima e tale diritto viene acquistato dal proprietario del fondo cui la cubatura è trasferita (Cass. 6707/88; 250/75; 1231/74; 641/73; 2235/72). Quindi alla cessione di cubatura, similmente ad un contratto di vendita immobiliare si devono applicare le normali imposte proporzionali di registro, così come disposto dall’art. l della tariffa Parte Prima allegata al DPR 131/86.

La Commissione Tributaria Provinciale di Novara con sentenza n.99/01/13 depositata il 14/11/2014 accoglieva il ricorso del contribuente.

L’Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Novara proponeva appello ritenendo la sentenza censurabile per errata qualificazione giuridica della cessione di cubatura, punto decisione della controversia.

Controdeduceva il Dott. P.D. chiedendo la conferma della sentenza impugnata ed il rigetto dell’appello.

Le conclusioni delle parti sono le seguenti:

Parte appellante: “Voglia codesta On.le Commissione Tributaria Regionale, reietta ogni contraria istanza, eccezione e deduzione, riformare la sentenzaimpugnata e per l’effetto confermare la debenza della pretesa erariale oggetto dell‘avviso di liquidazione”.

Parte appellata:” .Chiede il rigetto dell’appello con la conseguente conferma della sentenza impugnata e con vittoria di spese del doppio grado econdanna dell’AF. a restituire quanto illegittimamente percepito con il gravame degli interessi”.

Quanto affermato dall’agenzia delle Entrate con il ricorso d’appello sostanzialmente ripropone quanto già scritto nella comparsa di costituzione di primo grado ed entrambi gli scritti ricalcano la Risoluzione n. 250948 del 17 agosto 1976.

Secondo l’ufficio la cessione di cubatura produce effetti analoghi a quelli propri del trasferimento di diritti reali immobiliari in quanto il proprietario dell’area cui la cubatura è ceduta perde il diritto di costruire sulla medesima e tale diritto viene acquistato dal proprietario del fondo cui la cubatura è trasferita.

Quindi, sostiene che alla cessione di cubatura, similmente ad un contratto di vendita immobiliare si applicano le normali imposte proporzionali di registro, così come disposto dall’art. l della tariffa Parte Prima allegata al DPR 131/86. Le aliquote applicabili a tutti gli atti di trasferimento del diritto di proprietà e trasferimento o costituzione degli altri diritti reali di godimento su immobili, generalmente è dell’8% salvo i casi particolari di aliquota ridotta o maggiorata.

L’impugnata sentenza, le cui conclusioni si condividono, parte da una definizione del fatto (cessione di cubatura) per concludere che, nella specie, la cessione ha ad oggetto “una entità immateriale” il cui effetto traslativo è il risultato finale cui si perviene attraverso due atti distinti ma inscindibilmente collegati: quello di natura privatistica, concluso dai proprietari delle aree, con cui viene volontariamente limitata la possibilità edificatoria di un fondo a favore dell’altro; con il secondo atto (provvedimento amministrativo) viene autorizzata dal Comune la realizzazione sul terreno cessionario di un fabbricato, con una cubatura maggiore di quella spettante perchè aumentata di quanta teorica volumetria si è spogliato l’altro fondo. Il rilascio della concessione edilizia maggiorata integra, quindi, a parere di questa Commissione, una condicio iuris cui è subordinata l’efficacia del negozio concluso dai proprietari e oggetto della tassazione.

L’ufficio semplifica il suo ragionamento perché da un lato non dimostra che il bene trasferito (cubatura) abbia un suo corpo ed una sua materialità, mentre si deve rilevare che in assenza di ciò, qualunque affermazione e/o qualificazione del bene ceduto come “immobile o diritto reale” rimane priva di valore.

L’esame svolto dalla commissione tributaria Provinciale di Novara, per un verso ha riconosciuto la natura obbligatoria e non reale del diritto trasferito, ma per altro verso ha escluso la natura di servitù o altro diritto reale dello stesso, fornendo, in tal modo, un esame completo del caso. Non pare quindi censurabile la decisione.

Peraltro l’Agenzia delle Entrate, nella sua analisi critica dell’operato dei primi giudici, oltre all’affermazione di principio circa la realità del diritto trasferito, non espone neppure a quale dei diritti reali sarebbe assimilata o compresa la “cubatura” ceduta.

La sentenza, dopo aver escluso la natura reale del bene trasferito, ben afferma che con l’atto di cessione di cubatura il proprietario di un fondo più che trasferire o costituire un diritto reale, imponga a carico del fondo stesso ed a favore di un fondo confinante appartenente a diverso proprietario, un vincolo di destinazione.

Più precisamente, il proprietario del fondo “cedente” si obbliga a non utilizzare l’area di sua proprietà ai fini edificatori; ossia a non modificare lo stato di fatto dell’immobile terreno mediante la costruzione di edifici.

Il proprietario peraltro può godere e disporre del bene in modo pieno ed esclusivo (art. 832 c.c.) e certamente rientra nel contenuto del suo diritto decidere di non costruire sul proprio terreno, scelta che rappresenta comunque un atto di disposizione, seppur negativo, e quindi rientrante nella categoria dei diritti obbligatori e non reali.

Il Comune, assegnando la cubatura dismessa a favore dell’area confinante, “prende atto” della diversa distribuzione dei volumi edificabili programmata dai proprietari dei suoli, ma dal punto di vista urbanistico e reale, ciò avviene sempre sulla medesima preesistente superficie immobiliare.

L’atto d’obbligo portante la costituzione del vincolo, ai sensi del n.2 bis dell’art. 2643 c.c. così come introdotto dalla legge 106/2011, potrà essere trascritto onde assicurare l’apponibilità ai terzi del vincolo di inedificabilità e la conseguente dismissione della cubatura.

Diversamente da quanto sostenuto dall’ufficio è proprio per effetto della novella che è ancor meno sostenibile la definizione di diritto reale in relazione alla cubatura ceduta, l’art. 5 n.3 del D.L. 13/5/2011 n.70 convertito in legge 12/7/2011 n.106 che ha aggiunto il n. 2/bis all’art. 2643 c.c. esordisce infatti testualmente affermando che ”per garantire certezza nella circolazione dei diritti edificatori…..“ ciò significa che i diritti edificatori non sono reali perché, se lo fossero, sarebbero stati autonomamente trascrivibili senza questo intervento del legislatore (vedi n.l o n.10 dello stesso art. 2643 c.c).

Peraltro ancora nell’appello nessuna spiegazione viene data del perché questo diritto edificatorio (presunto reale) non figura tra quelli definiti dall’art. 812 c.c. né del perché non sia trascrivibile un’eventuale preliminare o una sentenza dichiarativa dell’usucapione dello stesso, né come mai su questo diritto (presunto reale) non sia iscrivibile l’ipoteca.

Ma c’è di più. L’ufficio nel suo appello (pag. 4 riga 10 e successivi) sostiene che il n.2/bis dell’art. 2643 c.c. dimostra che il trasferimento di cubatura avviene esclusivamente attraverso il contratto privato a nulla rilevando l’atto autorizzativo comunale che è da considerare semplicemente quale assenso del comune all’operato dei privati.

Ciò non è affatto. Sui diritti reali vige il principio, codificato all’art. 2644 c.c., che, in caso di doppia vendita di un diritto reale, ha la prevalenza quello dei due che trascrive per primo. Se la cubatura fosse davvero un diritto reale, questo principio dovrebbe essere applicato anche a tale fattispecie, mentre, invece, nel caso di doppia cessione di cubatura avrà la prevalenza il primo richiedente che fosse riuscito ad ottenere dal comune il permesso di costruire “maggiorato”.

In buona sostanza, quindi, in ragione del necessario intervento della Pubblica Amministrazione ai fini dello sfruttamento concreto della volumetria acquisita, l’oggetto della cessione tra privati non può che essere il mero “interesse legittimo” all’ottenimento del titolo edilizio costruttivo, interesse legittimo che sul piano civilistico potrebbe essere assimilato ad un’aspettativa di diritto, autonomamente negoziabile. E’ evidente, quindi, che tale posizione giuridica soggettiva, certamente meritevole di tutela e qualificabile come aspettativa, anche ove sia stata debitamente resa pubblica, mediante la trascrizione dell’atto di trasferimento, così come prescritto dall’art. 2643 n.2 bis c.c., non produce effetti reali, in quanto chiunque ottenga il provvedimento edilizio abilitativo è sempre naturalmente destinato a prevalere su qualunque altro avente causa del medesimo proprietario cedente con evidente esclusione dei principi di priorità e continuità della trascrizione. Non vi è, infatti, alcun “diritto di sequela” che costituisce il carattere fondamentale dei diritti reali, che assicuri al cessionario primo trascrivente la prevalenza in ordine al concreto esercizio dei diritti acquisiti rispetto a chiunque, proprietario cedente o altro avente causa dal medesimo, ottenga in concreto dall’autorità pubblica il permesso di costruire anche per volumi edificatori già precedentemente ceduti.

Ciò esplicita un ‘ulteriore differenza rispetto ai diritti reali sui quali diversamente non incide l’atto amministrativo perché si realizzi l’intento dei privati manifestato nel negozio traslativo.

Tenuto conto di quanto precede, le affermazioni sulla natura reale del diritto diventano una pura petizione di principio che peraltro non trova collocazione nella realtà contrattuale intercorsa tra le parti.

E poiché a norma dell’art. 20 legge di registro l’imposta è applicata secondo la natura intrinseca e gli effetti giuridici degli atti, la realtà negoziale di cessione di diritti immateriali, non può quindi essere disconosciuta.

Il richiamo dell’ufficio nel suo appello alla dottrina e alla giurisprudenza è superato dalla sentenza n. 20623 del 24/9/2009 della Cassazione che, con ampio riferimento a precedente giurisprudenza, qualifica obbligatorio il diritto de quo.

In questo senso ha statuito correttamente il Giudice di primo grado che, dopo aver attentamente esaminato l’atto in contenzioso ha escl uso la natura materiale classificandolo “obbligatorio” e certamente escludendone la qualifica di servitù, del tutto disarticolata dal nostro sistema giuridico in tema di diritti reali.

Ma anche sotto il profilo fiscale l’assimilazione della cubatura ai diritti reali è improponibile.

Registro e imposte ipotecarie prevedono sia l’imposta per i trasferimenti immobiliari (8% registro e 2% ipotecaria) che quella per beni diversi dagli immobili aventi comunque contenuto patrimoniale (3% di registro e fissa di ipotecaria) l’applicazione dell’una o dell’altra dipende dalla prevalenza o meno della componente mobiliare su quella immobiliare contenuta nell’atto traslativo e/o costitutivo.

Già in passato la Cassazione aveva escluso che alla cessione di cubatura di applicasse l’Invim (ora abrogata) in quanto la legge disciplinatrice di tale imposta non aveva previsto la cubatura come bene o diritto tassabile.

Il negozio di cessione di cubatura è, in realtà, come già detto, una fattispecie complessa, a formazione progressiva, in cui il primo elemento è rappresentato dall’accordo privato ad effetti obbligatori, mentre il secondo elemento (perfezionativo e non mero requisito di efficacia) è costituito dall’emanazione del provvedimento della Pubblica Amministrazione. In particolare, in forza della convenzione, sorge a carico del “cedente” l’obbligo di non richiedere il titolo abilitativo per lo sfruttamento (in tutto o in parte) della volumetria espressa dal proprio fondo, nonché l’impegno di non opporsi alle richieste del “cessionario” verso l’ottenimento di un permesso di costruire riferito ad una cubatura maggiorata. In questo senso, seppure si possa qualificare la cubatura come bene giuridico in senso tecnico, in grado di soddisfare svariate esigenze (abitative, lucrative), e quindi, come tale, astrattamente trasferibile, esso non assume mai valenza “reale”.

Ne consegue, quindi, che la tesi dell’ufficio non ha nessuna sostenibilità né dal punto di vista civilistico, né da quello negoziate, né da quello fiscale, e che quindi la qualifica di “bene immateriale”, attribuito dai Giudici di primo grado alla cessione di cubatura qui all’esame, è quella più pertinente e conforme rispetto alla fattispecie.

La realtà economico-commerciale conferma che la volumetria rappresenta un valore economico autonomo, in grado di staccarsi dalla proprietà del suolo per formare oggetto di autonoma negoziazione tra i privati; si tratta di un bene in sé, proprio perché giuridicamente del tutto indipendente dalla realizzazione di un fabbricato futuro, edificato in forza di essa, che non può essere esercitato sull’immobile senza l’autorizzazione amministrativa che può ridurre o addirittura vanificare il diritto che, proprio per questo non può essere di natura reale.

La novità della questione dopo la novella del decreto 70/2011, l’alternanza della pregressa giurisprudenza giustificano la compensazione delle spese.

Conferma la sentenza di I grado. Compensa le spese del grado.

Torino, 28/1/2016