COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE di Roma sentenza n. 38 sez. 39 del 17 febbraio 2015 – L’agente della riscossione non può notificare direttamente, con il mezzo della posta, gli atti di sua competenza

FATTO

L’Agente per la Riscossione per la Provincia di Frosinone, EQUITALIA Sud Spa, aveva emesso l’avviso di intimazione n. … per tributi erariali, nei confronti della Soc. M. Srl.

La sig. T.M., quale legale rappresentante della predetta società, aveva proposto ricorso avverso trentotto intimazioni di pagamento, notificate il 05.05.2012, riferite ad altrettante cartelle di pagamento notificate dall’Equitalia Sud S.p.A. – Agente della Riscossione per la Provincia di Frosinone, tra il gennaio 2005 ed il mese di aprile 2011, per la complessiva somma di €. 859.939,55, di cui €. 713.405,02 per tributi.

La ricorrente aveva precisato che:

a) le intimazioni di pagamento così come notificato erano illegittime per violazione di legge e nulle perché le cartelle cui facevano riferimento non risultavano «ritualmente» notificate e che avverso tali cartelle di pagamento era stato instaurato altro contenzioso tributario;

b) vi era una differenza troppo elevata tra le somme richieste e la sorte principale;

c) le intimazioni opposte erano carenti di motivazione e di tutti quegli elementi necessari al contribuente per esercitare un adeguato diritto di difesa.

La ricorrente aveva eccepito, in via pregiudiziale, la nullità e/o illegittimità e/o annullabilità degli atti opposti, per espressa violazione dell’art. 7 legge 212/2000 ed art. 3 legge 241/90, perché questi non riportavano il tributo di riferimento e l’annualità, né l’indicazione dell’Ente impositore. Nel merito, aveva rilevato l’illegittimità degli stessi atti per mancata indicazione del responsabile del procedimento; la nullità e/o illegittima, invalidità degli stessi per mancata notifica delle cartelle di pagamento presupposte per inesistenza/giuridica della notifica; la nullità degli atti per intempestività della notifica e violazione dell’art. 25 DPR 602/73; la nullità e/o annullabilità e/o illegittimità per mancato assolvimento dell’onere probatorio in violazione dell’art. 2697 c.c.; la nullità degli atti per violazione della legge 212/2000 e per intervenuta prescrizione; omessa indicazione dell’entità e determinabilità delle sanzioni richieste.

Pertanto, aveva chiesto l’annullamento delle intimazioni di pagamento impugnate, con vittoria di spese e trattazione della controversia in pubblica udienza.

Con atto depositato il 24.09.2012 si era costituita in giudizio l’Equitalia Sud Spa chiedendo, in via pregiudiziale, di accertare e dichiarare il difetto di giurisdizione del Giudice adito in favore del Giudice del Lavoro del Tribunale di Frosinone, per tutte le intimazioni riferibili a cartelle relative ad iscrizioni per contributi Inps; in via preliminare, di accertare e dichiarare la intempestività, irritualità ed inammissibilità del ricorso per essere stati impugnati atti non autonomamente impugnabili; nel merito, di respingere il ricorso siccome infondato in fatto ed in diritto.

La parte ricorrente aveva presentato, in data 17.01.2013, memoria integrativa, rilevando che le eccezioni della convenuta facevano tutte riferimento alle cartelle di pagamento e non alle intimazioni di pagamento; inoltre, aveva eccepito la mancata produzione, in originale ma anche in copia conforme, della documentazione comprovante l’avvenuta notifica delle cartelle di pagamento; aveva contestato tutte le eccezioni sollevate dalla convenuta ed aveva ribadito le eccezioni già sollevate.

All’esito del processo tributario, la CTP di Frosinone aveva rilevato, in via pregiudiziale, ai sensi e per gli effetti di cui all’art. 3, comma 1, del D.lgs. 546/92, il proprio difetto di giurisdizione, in quanto incompetente a conoscere del giudizio avverso le ingiunzioni di pagamento impugnate ed aventi ad oggetto il pagamento di somme richieste per omesso pagamento di contributi previdenziali obbligatori, la cui giurisdizione, ex d.lgs. 46/99, appartiene al Tribunale Ordinario in funzione del Giudice del Lavoro.

Nel merito, il Collegio aveva ritenuto che il ricorso dovesse essere respinto.

Dalla documentazione versata in atti dalla convenuta Equitalia Sud Spa era emerso – secondo il giudice di prime cure – che le cartelle di pagamento cui le intimazioni si riferivano erano state regolarmente e ritualmente notificate alla contribuente presso la sede legale dell’azienda, in parte a mani del legale rappresentante della società ed in parte a soggetto incaricato alla ricezione.

Sull’eccepita nullità radicale della notifica delle cartelle di pagamento presupposte del ricorso, il Collegio aveva ritenuto di condividere pienamente quanto statuito dalla Suprema Corte in merito alla notifica per posta delle cartelle di pagamento, ovvero che in ipotesi di cartella di pagamento, la notifica al contribuente è espressamente disciplinata dal D.P.R. n. 602 del 1973, art. 26, norma la quale ha carattere di specialità rispetto al D.P.R. n. 43 del 1988, art. 127.

Da quanto sopra ne discende che non sussistevano i presupposti per proporre ricorso avverso le intimazioni di pagamento, anche se la ricorrente aveva contestato vizi propri delle stesse.

Sull’eccepita illegittimità delle intimazioni opposte per mancata indicazione del responsabile del procedimento aveva osservato che la stessa eccezione era destituita di fondamento, stante l’indicazione del responsabile del procedimento indicato in calce alla pag. 1 degli atti impugnati.

Sul difetto di motivazione degli atti opposti aveva rilevato che l’avviso di intimazione deve contenere: le generalità del destinatario dell’atto; il riferimento della cartella di pagamento con la data di notifica e la descrizione dei tributi e degli oneri accessori dovuti dal cittadino. Gli atti opposti contengono chiaramente gli elementi sopra indicati a pag. 1. Da ciò conseguiva l’infondatezza della eccezione.

Sulla eccepita nullità degli atti per intempestività delle notifiche aveva rilevato che le cartelle presupposte erano state notificate da non oltre cinque anni.

Sull’eccepito mancato assolvimento, da parte della convenuta Equitalia, all’onere della prova in violazione dell’art. 2697 c.c., il Collegio aveva rilevato che l’eccezione era stata proposta in anticipo su quella che sarebbe stata la memoria di costituzione in giudizio dell’Equitalia. Atteso che la convenuta Equitalia aveva versato in atti la prova dell’avvenuta notifica quelle cartelle di pagamento, il Collegio, comunque, aveva ritenuto che la convenuta Equitalia avesse assolto all’onere della prova richiesta.

Pertanto, la Commissione aveva dichiarato in parte il proprio difetto di giurisdizione e, per la rimanente parte, aveva rigettato il ricorso.

Con ricorso in appello, la società “M. Srl” ha chiesto l’integrale riforma della sentenza impugnata.

In via assolutamente pregiudiziale, ha chiesto di voler sollevare la questione di legittimità costituzionale dell’art. 17 d.lgs. n. 112/1999 delle somme addebitate da Equitalia sud s.p.a. nelle cartelle di pagamento a titolo di “aggi di riscossione”, per irragionevolezza (artt. 3, 23, 53 e 97 della costituzione) previa sospensione del giudizio in corso e delle azioni esecutive sino all’esito della questione.

Inoltre, ha chiesto di ordinare a Equitalia sud s.p.a. (già Equitalia gerit s.p.a.) agente della riscossione per la provincia di Frosinone l’esibizione in originale di tutte le relate di notifica e in uno con le relative cartelle di pagamento, in relazione alle intimazioni di pagamento “de quo”, oltre che il relativo titolo abilitante del soggetto notificante, ivi compresa inoltre la regolarità nelle procedure e tempi con i quali sono stati comunicati i ruoli ad Equitalia e resi “esecutivi”.

Infine, ha chiesto di verificare ed accertare l’estinzione “ab origine” della pretesa tributaria ai fini del proseguimento del processo per prescrizione e decadenza dell’azione di riscossione al recupero delle somme indicate nelle cartelle di pagamento di cui alle intimazioni di pagamento “de quo”.

L’Agente per la riscossione, Equitalia Sud spa, si è costituito in giudizio, eccependo:

– in via pregiudiziale, di voler accertare e dichiarare il difetto di giurisdizione del giudice adito in favore del giudice del lavoro del tribunale di Frosinone per tutte le cartelle relative ad iscrizioni Inps direzione provinciale del lavoro ed Inail ;

– in via preliminare, di voler accertare e dichiarare la intempestività, irritualità, inammissibilità del ricorso di primo grado e dell’appello e, per l’effetto, di rigettarlo;

– in via preliminare, di voler accertare e dichiarare la legittimità della procedura esattoriale con particolare riguardo sia al contenuto del ruolo che a quello delle cartelle esattoriali conformi al modello ministeriale, che alle notifiche delle stesse e per le motivazioni esposte in premessa rigettare l’appello perché inammissibile ed infondato in fatto ed in diritto;

– nel merito, di voler rigettare, per tutti i motivi esposti, l’appello avversario siccome infondato in fatto ed in diritto.

All’udienza di discussione del 3 dicembre 2014, la Commissione, in Camera di Consiglio, ha rinviato, ai sensi dell’art. 35 del D.Lgs. n. 546 del 1992, la deliberazione della decisione.

DIRITTO

1. La controversia in esame concerne la verifica della legittimità delle intimazioni di pagamento, notificate il 05.05.2012, riferite ad altrettante cartelle di pagamento notificate dall’Equitalia Sud S.p.A. – Agente della Riscossione per la Provincia di Frosinone, tra il gennaio 2005 ed il mese di aprile 2011, nei confronti della Società M. Srl.

In primo grado, la ricorrente aveva eccepito, tra l’altro, la nullità di tali intimazioni, perché le cartelle cui esse si riferivano non erano state regolarmente notificate.

Il giudice di prime cure aveva respinto tale eccezione.

2. L’appellante ha nuovamente sollevato, in via preliminare, l’eccezione della nullità delle cartelle di pagamento per vizio insanabile di notifica, ai sensi dell’art. 26 del d.P.R. n. 602/73, dell’art. 60 del d.P.R. 600/72 e dell’art. 137 e ss. c.p.c.

L’eccezione è fondata e, conseguentemente, la sentenza di primo grado deve essere riformata.

3. L’esame di tale eccezione non può non tenere conto dell’acceso dibattito sul tema della legittimità o meno della notifica, eseguita a mezzo posta, da parte del concessionario della riscossione.

In particolare, va rilevato che sono emersi orientamenti sostanzialmente contrapposti e che, qualunque soluzione si intenda prospettare, resta sullo sfondo la sensazione che il quadro normativo di riferimento non sia esente da imperfezioni.

In ogni caso, le elaborazioni giurisprudenziali in materia sono ormai piuttosto consolidate; pertanto, appare opportuno indicarne, sinteticamente, i percorsi argomentativi.

4. Il primo profilo che merita di essere esaminato attiene alla individuazione delle conseguenze che produce il difetto di notifica dei provvedimenti tributari emessi dal concessionario della riscossione.

In proposito, è stato osservato che per tali atti non è possibile la sanatoria “per raggiungimento dello scopo”, a differenza di quanto avviene per gli atti processuali, cui si applica la disposizione di cui all’art. 156 c.p.c.

La differente disciplina deriva dalla diversa natura e funzione di ciascuno di essi.

Mentre per gli atti processuali l’unica finalità della notificazione è quella di provocare la conoscenza dell’atto da parte del contribuente (Cass., SS.UU. n. 14294/2007), per i provvedimenti tributari emessi dal concessionario della riscossione la notificazione costituisce requisito di perfezionamento della loro efficacia giuridica.

In sostanza, la loro natura di atti recettizi richiede che essi conseguono l’efficacia solo mediante la notificazione, che comporta la presunzione di conoscenza legale degli stessi da parte dei destinatari.

5. L’aspetto preliminare all’analisi è costituita dalla individuazione della disciplina positiva in materia.

In generale, per la notificazione degli atti del procedimento amministrativo tributario, e per la notifica a mezzo della posta, l’art. 14, della l. 20 novembre 1982, n. 890, al primo comma espressamente dispone che: “La notificazione degli avvisi e degli altri atti che per legge devono essere notificati al contribuente deve avvenire con l’impiego di plico sigillato e può eseguirsi a mezzo della posta direttamente dagli uffici finanziari, nonché, ove ciò risulti impossibile, a cura degli ufficiali giudiziari dei messi comunali ovvero dei messi speciali autorizzati dall’Amministrazione finanziaria, secondo le modalità previste dalla presente legge. Sono fatti salvi i disposti di cui agli artt. 26, 45 e seguenti del DPR 29/9/1973 n. 602, e 60 del DPR 29/9/1973 n. 600, nonché le altre modalità previste dalle singole leggi di imposta”.

Con specifico riferimento al tema in discussione, l’art. 14, primo comma, dell’art. 26 del dPR 602/73 dispone che “La cartella è notificata dagli ufficiali della riscossione o dagli altri soggetti abilitati dal concessionario nelle forme previste dalla legge ovvero, previa eventuale convenzione tra comune e concessionario, dai messi comunali o dagli agenti della polizia municipale. La notifica può essere eseguita anche mediante invio di raccomandata con avviso di ricevimento; in tal caso, la cartella è notificata in plico chiuso e la notifica si considera avvenuta nella data indicata nell’avviso di ricevimento sottoscritto da una delle persone previste dal secondo comma o dal portiere dello stabile dove è l’abitazione, l’ufficio o l’azienda”.

6. In proposito, si è ormai consolidato un orientamento interpretativo, secondo il quale il secondo periodo della citata disposizione non costituisce altro che la prosecuzione del primo.

Ne consegue che “la prima parte concerne il soggetto che è abilitato dalla legge ad eseguire la notifica, mentre la seconda parte, ferma restante la necessità del soggetto abilitato, dispone in ordine alla modalità con cui può essere eseguita la notifica, chiarendo che essa notifica può essere effettuata, oltre che direttamente ad opera dei soggetti abilitati (indicati nella prima parte della disposizione), anche col mezzo della posta, ma pur sempre ad opera dei predetti soggetti abilitati”. (CTP Campobasso, n. 10 del 21 gennaio 2014).

Tale interpretazione sistematica trova conforto in due considerazioni: da un lato, l’esame storico della disposizione di cui all’art. 26 cit. e, dall’altro, la interpretazione, letterale e logica dell’art. 14, della l. 20 novembre 1982, n. 890.

Per il primo profilo, va rilevato come prima della modifica ad opera dell’art. 12, comma 1, D.lgs. n. 46 del 26 febbraio 1999, nel primo comma dell’art. 26 cit. dopo le parole “La notifica può essere eseguita anche mediante invio …” seguivano le testuali parole “da parte dell’esattore, di lettera raccomandata con avviso di ricevimento…”.

Con tale modifica le parole “da parte dell’esattore” furono soppresse.

Da ciò può trarsi un forte e convincente argomento letterale per affermare che il legislatore abbia inteso limitare la notifica a mezzo della posta solo ai soggetti abilitati alla notificazione, espressamente indicati dalla medesima disposizione, con esclusione della possibilità che la notifica sia effettuata direttamente dall’Agente della Riscossione.

Per il secondo profilo, invece, può rilevarsi come la formulazione dell’art. 14 cit., secondo cui “la notificazione degli avvisi e degli altri atti che per legge devono essere notificati al contribuente deve avvenire con l’impiego di plico sigillato e può eseguirsi a mezzo della posta direttamente dagli uffici finanziari” confermi la volontà del legislatore di riservare la possibilità di notifica diretta solo agli Uffici che esercitano la potestà impositiva e non ai soggetti che sono preposti alla mera riscossione.

7. L’esito della disamina appena compiuta è, pertanto, di escludere che gli agenti della riscossione possano notificare direttamente i propri atti mediante raccomandata, con avviso di ricevimento.

Tale facoltà, invero, è attribuita solo agli organi preposti, per legge o per convenzione, alle operazioni di notificazione (ufficiale giudiziario, messo comunale, agente della polizia municipale messo notificatore nominato dal Concessionario).

8. L’ulteriore profilo che merita di essere esaminato è quello relativo agli orientamenti giurisprudenziali in materia.

Per quanto attiene alle pronunce dei giudici di merito, si può registrare una progressiva affermazione dell’indirizzo che esclude la possibilità per gli agenti della riscossione di notificare direttamente i propri atti mediante raccomandata, con la conseguente pronuncia di inesistenza della notifica stessa, (tra le tante: CTP Lecce n. 909/2009, CTR Lombardia n. 141/2009, CTP Genova n. 125/2008 e, più di recente, CTP Lecce n. 533 del 29/12/2010, CTP Campobasso n. 104/11 del 19/5/2011 e n. 10 del 21/01/2014).

Più complessa appare, invece, la situazione con riguardo alle pronunce del giudice di legittimità. In proposito, va rilevato che la Suprema Corte ha più volte espresso un orientamento favorevole alla tesi opposta. Nondimeno, l’esame delle relative pronunce induce a ridimensionare tale affermazione.

In dettaglio: la sentenza n. 14327 del 19/6/2009 risulta emessa in relazione ad un caso in cui era ancora vigente la vecchia formulazione dell’art. 26 DPR 602/73 che prevedeva espressamente la notifica a mezzo posta della cartella direttamente ad opera dell’esattore; l’ordinanza della n. 15498 del 26/5/2010 fa riferimento solo alla inesistenza della relata di notifica, con la precisazione che, per il caso di notifica col mezzo della posta, non è richiesta la relata di notifica poiché la prova dell’avvenuta notifica è data dall’avviso di ricevimento della raccomandata; la sentenza n. 2288/2011 fu emessa in relazione ad una cartella relativa ad IRPEF 1995/1997 e, comunque, riguardava un caso di mancanza di relata; la sentenza n. 11708/2011 in cui il thema decidendum riguardava la validità o meno della notifica per la omessa identificazione del destinatario a causa della non intelligibilità della firma dello stesso sull’avviso di ricevimento; le sentenze n. 15746 del 19/9/2012 e n. 01091/13 del 17/01/2013 nonché l’ordinanza n. 25128/2013 dell’08/11/2013, concernenti la identificabilità del destinatario della raccomandata e riproducenti la pronuncia n. 11708/2011.

In realtà, le pronunce della Cassazione hanno riguardato sempre altri profili delle notifiche a mezzo posta e mai direttamente la questione della legittimazione dell’agente della riscossione per la notifica diretta con il mezzo della posta degli atti di sua competenza, dopo che il D.lgs. n. 46/1999 ha soppresso dall’art.26, 1 comma del DPR 602/73, dopo le parole “mediante invio”, l’inciso “da parte dell’esattore”.

9. La precedente disamina della questione induce a formulare le seguenti conclusioni, rilevanti per il caso di specie:

– l’agente della riscossione non può notificare direttamente, con il mezzo della posta, gli atti di sua competenza;

– la notifica col mezzo della raccomandata postale della cartella di pagamento effettuata dall’agente della riscossione, senza l’intermediazione di uno dei soggetti all’uopo abilitati dalla legge (ufficiali della riscossione o altri soggetti abilitati dal concessionario nelle forme previste dalla legge o, previa eventuale convenzione tra Comune e Concessionario, messi comunali o agenti della polizia municipale), configura un’ipotesi di inesistenza della notificazione;

– l’inesistenza della notificazione determina la nullità della cartella di pagamento;

– la nullità della cartella di pagamento, trattandosi di atto di natura recettizia, non è suscettibile di sanatoria, “per raggiungimento dello scopo”.

P.Q.M.

A scioglimento della riserva ex art. 35 del D.Lgs. n. 546 del 1992, la Commissione, in riforma della sentenza di primo grado, accoglie l’appello del contribuente. Spese compensate.