Con l’introduzione del Decreto Legislativo n. 13 del 12 febbraio 2024, il legislatore ha delineato la disciplina del Concordato Preventivo Biennale (CPB), strumento volto a incentivare l’adempimento spontaneo e programmato degli obblighi tributari da parte dei contribuenti di minori dimensioni, soggetti agli Indici Sintetici di Affidabilità Fiscale (ISA).

Le successive modifiche normative, intervenute con il D. Lgs. n. 81 del 12 giugno 2025, hanno ampliato l’elenco delle cause di esclusione e cessazione dall’istituto, introducendo specifiche disposizioni in materia di studi professionali associati e soggetti partecipanti con partita IVA individuale. In tal senso, l’Agenzia delle Entrate, con le FAQ del 25 settembre 2025, ha offerto importanti chiarimenti interpretativi che meritano un’attenta analisi.

Le nuove cause di esclusione: le lettere b-quinquies) e b-sexies) dell’art. 11, comma 1

Il D. Lgs. n. 81/2025, in attuazione della delega contenuta nella legge di riforma fiscale, ha introdotto all’art. 11, comma 1, del decreto istitutivo del CPB, due ulteriori cause di esclusione, riferibili a professionisti associati e società tra professionisti:

  • Lettera b-quinquies): esclude dal CPB il contribuente che, nel periodo d’imposta precedente a quello oggetto della proposta, ha:

    • dichiarato redditi di lavoro autonomo ex art. 54, comma 1, TUIR;

    • partecipato a un’associazione professionale o a una società tra professionisti;

    • salvo che vi sia congiunta adesione al CPB, per i medesimi periodi, sia da parte del contribuente che dell’associazione o società.

  • Lettera b-sexies): preclude l’adesione al CPB all’associazione o società tra professionisti qualora non tutti i soci o associati (che dichiarano redditi ex art. 54, comma 1, TUIR) aderiscano al CPB per gli stessi periodi d’imposta.

Tali disposizioni mirano a evitare che vengano aggirate le finalità del CPB tramite una frammentazione soggettiva delle adesioni, garantendo la coerenza tra posizione individuale e posizione associativa.

Coordinamento delle adesioni tra studio associato e professionisti: flessibilità e sincronizzazione

Un aspetto di rilievo emerso dalle FAQ del 25 settembre 2025 riguarda la flessibilità nella gestione temporale delle adesioni. L’Agenzia chiarisce che:

  • se lo studio ha aderito al CPB per il biennio 2024–2025, i singoli associati (con partita IVA autonoma) possono aderire nel biennio successivo (2025–2026), purché lo studio rinnovi l’adesione per il 2026;

  • specularmente, se i professionisti hanno aderito nel biennio 2024–2025, lo studio può aderire nel biennio 2025–2026, purché gli associati rinnovino l’adesione nel 2026.

In entrambi i casi, il mancato rinnovo dell’adesione da parte di uno dei soggetti (associato o associazione) comporta la cessazione del concordato, ai sensi dell’art. 21, comma 1, lettere b-quinquies) e b-sexies).

Il principio affermato è quello della necessaria sincronia tra l’adesione individuale e quella collettiva per evitare effetti pregiudizievoli.

Adesione anche in presenza di associati esclusi dagli ISA

Altro chiarimento rilevante fornito dall’Agenzia riguarda la possibilità di adesione al CPB da parte dello studio associato e degli associati titolari di partita IVA, anche se uno dei partecipanti è escluso dall’applicazione degli ISA (ad esempio, perché in regime forfettario).

La presenza di un associato escluso non pregiudica l’adesione dell’intero studio né quella degli altri associati. L’unico limite è rappresentato dall’impossibilità, per il singolo soggetto non applicante gli ISA, di aderire al CPB per propria posizione individuale.

Cessione di ramo d’azienda da parte di ditta individuale: nessuna cessazione

Tra le situazioni analizzate vi è anche il caso della cessione di un ramo d’azienda da parte di una ditta individuale che aveva aderito al CPB per il biennio 2024–2025.

L’art. 21, lett. b-ter), prevede la cessazione del CPB in caso di conferimento d’azienda da parte di società o enti. Tuttavia, la cessione operata da un’impresa individuale:

  • non rientra tra le ipotesi di cessazione espressamente previste dalla norma;

  • non produce effetto estintivo del CPB, poiché la disposizione richiama solo società ed enti, escludendo implicitamente le persone fisiche.

Calcolo dell’acconto e redditi concordati

In relazione al calcolo dell’acconto per il 2025, per chi ha aderito al CPB per il biennio 2024–2025, la FAQ del 28 maggio 2025 precisa che il metodo storico deve fare riferimento all’imposta dovuta per il 2024 al netto del reddito assoggettato a imposta sostitutiva.

In sostanza, il reddito CPB concordato per il 2024 rileva per la determinazione dell’acconto 2025, ma non nella parte che è stata oggetto di imposta sostitutiva.

Modifiche ATECO: non sempre rilevanti

Altro chiarimento di rilievo è contenuto nella risposta relativa al cambio di codice ATECO nel 2025, in seguito all’aggiornamento della classificazione economica.

L’art. 21, lett. a) prevede la cessazione in caso di modifica dell’attività svolta. Tuttavia, secondo l’Agenzia, la variazione del codice ATECO non implica cessazione se:

  • il contribuente continua a svolgere la medesima attività;

  • si applica ancora lo stesso ISA o, in caso contrario, la modifica deriva da un aggiornamento tecnico della classificazione, non da un mutamento sostanziale dell’attività economica.

Operazioni straordinarie e trasformazione societaria

Una società in nome collettivo trasformata in società a responsabilità limitata nel 2024 non decade dal CPB, in quanto la trasformazione societaria non rientra tra le cause di esclusione o cessazione previste dalla normativa.

Tuttavia, occorre adottare criteri proporzionali nella compilazione delle dichiarazioni fiscali (modelli Redditi e IRAP), suddividendo il reddito e il valore della produzione concordati in base ai giorni antecedenti e successivi alla trasformazione.

Conclusioni

Il regime del Concordato Preventivo Biennale si conferma uno strumento utile per garantire certezza al contribuente e semplificazione al sistema fiscale. Tuttavia, la sua applicazione coordinata negli studi associati richiede attenzione:

  • è necessario allineare le adesioni tra studio e associati;

  • non è richiesta l’unanimità per l’adesione, ma è essenziale che chi intende accedere non ricada in cause di esclusione soggettive (es. mancata applicazione ISA);

  • l’interpretazione estensiva delle cause di cessazione, per analogia, non trova riscontro nella prassi amministrativa, che si mantiene fedele al dato testuale.

FAQ dell’Agenzia delle entrate del 2025

Calcolo degli acconti e imposta sostitutiva (Rif. Artt. 20 e 20-bis del Decreto CPB)

L’articolo 20, comma 1, del decreto legislativo 12 febbraio 2024, n. 13, dispone che «l’acconto delle imposte sui redditi e dell’imposta regionale sulle attività produttive relativo ai periodi d’imposta oggetto del concordato è determinato secondo le regole ordinarie tenendo conto dei redditi e del valore della produzione netta concordati». In forza del dato letterale della norma si ritiene, quindi, che l’acconto, per il periodo d’imposta 2025 (laddove si faccia ricorso al metodo storico), debba essere determinato in base alle modalità ordinarie, vale a dire facendo riferimento all’imposta dovuta ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP per il periodo d’imposta precedente (2024). Si ritiene, inoltre, che ai fini della determinazione dell’acconto non sia da considerare la parte di reddito CPB 2024 assoggettata ad imposta sostitutiva.

Condizioni di accesso e cause di esclusione (Rif. Artt. 10 E 11 del Decreto CPB)

 

Nel caso in esame è possibile richiamare i chiarimenti forniti con la circolare n. 9/E del 24 giugno 2025. In tale documento di prassi si rispondeva al quesito se una società tra professionisti, in quanto titolare di reddito di impresa, potesse accedere al CPB chiarendo che “L’articolo 10 del decreto CPB stabilisce che possono accedere al CPB .[omissis] Nel fornire risposta al quesito è stato affermato il seguente principio ”. Analogamente, nel caso oggetto del presente quesito la presenza per uno degli associati di una causa che impedisce l’applicazione degli ISA quale l’applicazione del regime forfettario, non preclude l’adesione al CPB da parte dell’associazione e degli altri associati per i quali, invece, trovano applicazione gli ISA.

 
 

L’articolo 21, comma 1, lettera b-ter) del D. Lgs. 12 febbraio 2024, n. 13, prevede, tra le cause di cessazione dal concordato, le ipotesi in cui “la società o l’ente risulta interessato da operazioni di fusione, scissione, conferimento”. Con specifico riferimento all’operazione di cessione di ramo d’azienda, la circolare n. 18/E del 17 settembre 2024 ha chiarito che “anche nel caso in cui sia effettuata una cessione di ramo d’azienda ricorra una causa di esclusione dal CPB, attesi i molteplici punti in comune tra la cessione di ramo d’azienda e il conferimento”. Tuttavia, considerando che le società e l’impresa individuale sono soggetti giuridici distinti e che il legislatore ha espressamente fatto riferimento a “società ed enti” e non, in generale, all’imprenditore o al “soggetto giuridico” che ha aderito al concordato, si ritiene che l’ambito soggettivo di applicazione della norma non contempli le imprese individuali e pertanto, stando al tenore letterale della stessa, la causa di cessazione ivi richiamata non sia applicabile al caso in esame.

 
 

 

L’articolo 11 del decreto legislativo n. 13 del 2024, così come modificato dal decreto legislativo 12 giugno 2025, n. 81, prevede che “Non possono accedere alla proposta di concordato preventivo biennale i contribuenti per i quali sussiste anche solo una delle seguenti cause di esclusione:

… (omissis) …

b-quinquies) con riferimento al periodo d’imposta precedente a quelli cui si riferisce la proposta, hanno dichiarato individualmente redditi di lavoro autonomo di cui all’articolo 54, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e, contemporaneamente, partecipato a un’associazione di cui all’articolo 5, comma 3, lettera c), del medesimo testo unico o a una società tra professionisti di cui all’articolo 10 della legge 12 novembre 2011, n. 183, ovvero a una società tra avvocati di cui all’articolo 4-bis della legge 31 dicembre 2012, n. 247. La predetta causa di esclusione non opera se l’associazione o la società partecipata aderiscono al concordato preventivo biennale per i medesimi periodi d’imposta cui aderisce il socio o l’associato;

b-sexies) l’associazione di cui all’articolo 5, comma 3, lettera c), del citato testo unico delle imposte sui redditi di cui al decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986, ovvero la società tra professionisti di cui all’articolo 10 della legge 12 novembre 2011, n. 183, ovvero la società di cui all’articolo 4-bis della legge 31dicembre 2012, n. 247, nelle ipotesi in cui non aderiscono al concordato preventivo biennale, nei medesimi periodi d’imposta, tutti i soci o associati, che dichiarano individualmente redditi di lavoro autonomo di cui all’articolo 54, comma 1, del suddetto testo unico delle imposte sui redditi”.

Tanto premesso si ritiene che:

  • nell’ipotesi di cui al quesito a), gli associati dotati di partita IVA individuale che non hanno aderito al CPB per il biennio d’imposta 2024-2025, potranno aderirvi per il biennio d’imposta 2025-2026. Per il p.i. 2026 gli effetti del CPB continueranno a prodursi al rinnovo dell’adesione da parte dell’associazione professionale;
  • nell’ipotesi di cui al quesito b), in modo analogo, anche lo studio può aderire al CPB per il biennio 2025-2026. Per il p.i. 2026 gli effetti del CPB continueranno a prodursi al rinnovo dell’adesione da parte degli altri associati.

Resta fermo che, per i casi oggetto di risposta, nell’ipotesi di mancato rinnovo del CPB si verifica una causa di cessazione tenuto conto di quanto previsto dall’articolo 21, comma 1 lettere b-quinquies) e b-sexies) del D. Lgs. n. 13 del 2024.

 
 

L’ipotesi prospettata nel quesito appare non rilevante ai fini della cessazione dall’applicazione del CPB. Al riguardo, infatti, occorre ricordare che l’art. 21, comma 1, lett. a) del decreto CPB, nel disporre che il concordato cessa di avere efficacia a partire dal periodo d’imposta nel quale si verifica la modifica dell’attività svolta nel corso del biennio concordatario rispetto a quella esercitata nel periodo d’imposta precedente il biennio stesso, precisa anche che “la cessazione non si verifica se per le nuove attività è prevista l’applicazione del medesimo indice sintetico di affidabilità fiscale di cui all’articolo 9-bis del decreto-legge 24 aprile 2017, n. 50 convertito, con modificazioni, dalla legge 21 giugno 2017, n. 96”.

Fermo restando che il cambio del codice attività non è di per sé idoneo a configurare la cessazione dal CPB qualora il contribuente continui ad applicare il medesimo indice sintetico di affidabilità fiscale, si precisa che, con riguardo al caso specifico prospettato, il cambio del codice attività nel corso del 2024 in seguito all’aggiornamento della classificazione delle attività economiche ATECO 2025, ancorché ne derivi l’applicazione di un diverso ISA, non comporta la cessazione dal CPB, in quanto tale variazione non è conseguente a una modifica sostanziale dell’attività esercitata. 

 
 

Nel caso rappresentato nel quesito, il modello REDDITI SP 2024 relativo alla frazione di esercizio compresa tra il 1° gennaio 2024 e la data in cui ha effetto la trasformazione (di seguito “periodo ante trasformazione”) va così compilato:

– nella sezione “ALTRI DATI” del frontespizio va indicato il codice 1 nella casella “Situazioni particolari” per segnalare di trovarsi nella situazione in esame;

– nel quadro RF, rigo RF63, va indicata la quota di reddito concordato relativa al periodo ante trasformazione. In particolare, tale quadro va compilato secondo le regole ordinarie giungendo, attraverso apposite variazioni in aumento o in diminuzione nei righi RF31 o RF55 (utilizzando il codice 99), ad indicare la quota di reddito concordato nel predetto rigo RF63;

– la quota di reddito concordato di cui al punto precedente è determinata moltiplicando il reddito concordato per l’anno 2024 per il rapporto tra il numero di giorni ricompresi nel periodo ante trasformazione e il numero di giorni dell’intero esercizio (365). Tale quota non può essere inferiore all’importo ottenuto moltiplicando 2.000 per il medesimo rapporto.

Nel caso in cui la società abbia applicato per il periodo ante trasformazione le regole di determinazione del reddito per le imprese minori di cui all’art. 66 del TUIR, occorre indicare la quota di reddito concordato nel quadro RG, rigo RG31. In particolare, tale quadro va compilato secondo le regole ordinarie giungendo, attraverso opportune correzioni degli altri componenti positivi o negativi nei righi RG10 o RG22 (utilizzando il codice 99), ad indicare la quota di reddito concordato nel predetto rigo RG31.

Si precisa che, per poter compilare la dichiarazione secondo le indicazioni sopra fornite, è necessario utilizzare il software di compilazione del modello REDDITI SP 2024 messo disposizione dall’Agenzia delle entrate sul proprio sito istituzionale.

Il modello IRAP 2024 relativo al periodo ante trasformazione va così compilato:

– nella sezione II del quadro IP, rigo IP45, va indicata la quota di valore della produzione concordato relativa al periodo ante trasformazione. In particolare, la sezione II di tale quadro va compilata secondo le regole ordinarie giungendo, attraverso apposite variazioni in aumento o in diminuzione nei righi IP37 o IP43 (utilizzando il codice 99), ad indicare la quota di valore della produzione concordato nel predetto rigo IP45;

– la quota di valore della produzione concordato di cui al punto precedente è determinata secondo il medesimo criterio previsto per il calcolo della quota di reddito concordato;

– non vanno compilati i righi da IP67 a IP70 (mentre va compilata la sezione I del quadro IS) e il rigo IP73.

Nel caso in cui la società abbia applicato per il periodo ante trasformazione le regole di determinazione del valore della produzione di cui all’art. 5-bis del d.lgs n. 446 del 1997, occorre indicare la quota di valore della produzione concordato nella sezione I del quadro IP, rigo IP12. In particolare, tale sezione va compilata secondo le regole ordinarie giungendo, attraverso opportune correzioni dei ricavi o dei costi nei righi IP1 o IP5, ad indicare la quota di valore della produzione concordato nel predetto rigo IP12. La restante parte del quadro IP va compilata secondo le indicazioni di cui sopra.