CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 04 ottobre 2017, n. 23145 – Accertamento per indebita deduzione delle quote di ammortamento sull’acquisto di autovetture da noleggio

Accertamento – Contenzioso tributario – PVC – Acquisto autovetture da noleggio – Ammortamento

Fatti di causa

L’Agenzia delle Entrate eseguiva una verifica fiscale nei confronti della società A.D.M. spa, conclusa con processo verbale di constatazione del 22.2.2005. Di seguito emetteva un avviso di accertamento, per l’anno di imposta 2003, con il quale effettuava i seguenti rilievi: indebita deduzione di quote di ammortamento sull’acquisto di autovetture da noleggio, effettuata nella misura del 30% mentre doveva essere applicato il minore coefficiente di ammortamento del 25%, con recupero di costi non deducibili pari ad euro 159.841; indebita deduzione di spese per euro 6.929 con conseguente indebita detrazione di Iva per euro 1.369, relative all’acquisto di divise contrassegnate con il marchio della società, qualificate come spese di pubblicità mentre si trattava di spese di rappresentanza.

La società proponeva ricorso alla Commissione tributaria provinciale di Sassari che lo accoglieva parzialmente con sentenza n. 174 del 2006, annullando la ripresa relativa alle spese di rappresentanza ed Iva e confermando nel resto.

La società proponeva appello e l’Agenzia delle Entrate si costituiva proponendo appello incidentale. La Commissione tributaria regionale con sentenza del 2.10.2009 accoglieva l’appello principale della società, rigettava l’appello incidentale dell’Ufficio ed annullava integralmente l’avviso di accertamento. Il giudice di appello, premesso che la società ricorrente svolge il servizio di autonoleggio da rimessa senza conducente, riteneva applicabile il coefficiente di ammortamento del 30% stabilito dal d.m. 31.12.1988 Gruppo XVIII specie 6,7,8,9 previsto indistintamente per le autovetture dal destinare al noleggio da rimessa, senza distinzione tra noleggio con o senza conducente.

Contro la sentenza di appello l’Agenzia delle Entrate propone ricorso per due motivi.

Autonoleggi D. spa resiste con controricorso.

Ragioni della decisione

1. Primo motivo:”falsa applicazione dell’art. 1 legge n. 21 del 1992; dell’art. 86 del t.u.l.p.s. e dell’art. 158 Regolamento del t.u.l.p.s.; del decreto ministeriale 28.3.1996 tabella gruppo XVIII. Violazione del d.P.R. n. 481 del 2001, dell’art. 67 del d.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 e del d.m. 31.12.1988 come sostituito dal d.m. 28.3.1986 e tabella gruppo XVII, in relazione all’art. 360 comma primo n. 3 cod.proc.civ.”, nella parte in cui la Commissione tributaria regionale ha ritenuto di qualificare l’attività di autonoleggio svolta della società quale autoservizio pubblico per il quale è applicabile il coefficiente di ammortamento del 30%.

Il motivo è fondato. La Tabella dei coefficienti di ammortamento dei beni materiali allegata al decreto ministeriale 31.12.1988, emanato in attuazione dell’art. 67 (ora 102) del d.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917, al Gruppo XVIII, specie 6a, 7a, 8a e 9a, stabilisce nella misura del 30% il coefficiente di ammortamento del costo della autovetture utilizzate per “Servizi di trasporto persone con autovettura da piazza e da rimessa” – voce “Autovetture in genere (servizio pubblico)”; con decreto ministeriale del 7.11.1992 è stata aggiunta la voce residuale “autoveicoli, motoveicoli e simili” per la quale è previsto il coefficiente di ammortamento del 25%.

Dal dato testuale riportato risulta che il maggiore coefficiente del 30% è applicabile all’ammortamento del costo della autovetture impiegate per la prestazione di un servizio (pubblico) di trasporto persone da piazza e da rimessa. A norma dell’art. 1 comma 2 della legge 15.1.1992 n. 21 (legge quadro per il trasporto di persone mediante autoservizi pubblici non di linea) costituiscono autoservizi pubblici non di linea il servizio di taxi con autovettura (trasporto “da piazza”) ed il servizio di noleggio autovettura con conducente (trasporto “da rimessa”) L’attività di noleggio di autovetture senza conducente, pacificamente svolta dalla società A.D.M., non è una attività di prestazione di servizi e non integra un contratto di trasporto (art. 1678 cod.civ.), ma si sostanzia nella stipulazione di contratti di locazione (art. 1571 cod.civ.) con il quale il noleggiatore concede l’utilizzo di una cosa mobile (autovettura) all’altra parte per un determinato periodo e verso un determinato corrispettivo. Poiché l’applicazione del maggiore coefficiente di ammortamento del 30% è previsto in riferimento alle sole autovetture utilizzate per il servizio pubblico di trasporto persone da piazza e da rimessa, la diversa attività di autonoleggio (senza conducente) ricade nella applicazione del coefficiente di ammortamento del costo dei beni materiali strumentali, impiegati nell’esercizio di una attività commerciale, determinato nella misura del 25% alla voce generica “autoveicoli, motoveicoli e simili”.

2. Secondo motivo “insufficiente motivazione su fatto controverso e decisivo , in relazione all’art. 360 comma primo n. 5 cod.proc.civ., nella parte in cui la Commissione tributaria regionale ha rigettato l’appello incidentale dell’Ufficio sull’annullamento del recupero a tassazione delle spese di rappresentanza.

Il motivo è inammissibile perché, dopo avere denunciato il vizio di insufficiente motivazione previsto dall’art. 360 comma primo n. 5 cod.proc.civ.), che può concernere esclusivamente l’accertamento e la valutazione dei elementi fattuali decisivi della controversia, sviluppa censure di diritto in ordine alla nozione e distinzione tra spese di rappresentanza e spese di pubblicità, astrattamente riconducibili alla diversa ragione di impugnazione prevista dall’art. 360 primo comma n. 3 cod.proc.civ., non denunciata. (in tal senso Sez. L, Sentenza n. 11883 del 06/08/2003, Rv. 565709 – 01).

La sentenza deve pertanto essere cassata in riferimento all’accoglimento del primo motivo. Non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa deve essere decisa nel merito con rigetto del ricorso introduttivo limitatamente alla ripresa dei costi da ammortamento; nel resto deve essere confermato l’accoglimento del ricorso introduttivo nei termini indicati dalla sentenza di appello nella parte non cassata.

Si compensano le spese di tutti i gradi di giudizio considerata la parziale fondatezza del ricorso introduttivo.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo; dichiara inammissibile il secondo; cassa in relazione al motivo accolto e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della contribuente limitatamente alla ripresa dei costi da ammortamento che conferma; accoglie nel resto il ricorso. Compensa le spese.