CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 07 giugno 2017, n. 14114 – ICI individuazione della base imponibile – Correlazione tra iscrizione in catasto e rendita catastale vigente al primo gennaio dell’anno di imposizione – Necessità – Conseguenze – Contestabilità dei dati catastali – Condizioni e limiti

Tributi locali (comunali, provinciali, regionali) – Imposta comunale sugli immobili (ICI) – Individuazione della base imponibile – Correlazione tra iscrizione in catasto e rendita catastale vigente al primo gennaio dell’anno di imposizione – Necessità – Conseguenze – Contestabilità dei dati catastali – Condizioni e limiti

Ritenuto in fatto

1. Con sentenza emessa in data 27.06.2011, depositata in data 06.05.2011, la Commissione tributaria regionale della Lombardia respingeva l’appello proposto dalla contribuente D. N. & F. S.p.A., confermando la sentenza emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale di Mantova, liquidando in favore dell’Ente impositore le spese processuali del grado di giudizio. La controversia ha ad oggetto gli avvisi di accertamento e di liquidazione ICI per l’anno 2000, gli avvisi di liquidazione per gli anni 2001 e 2002 per il recupero ICI, tutti emessi dal Comune di Marmirolo nei confronti della società contribuente; il Comune, in particolare, aveva disconosciuto la natura pertinenziale dell’area ricompresa nel mappale 63 del foglio 48 del catasto urbano, segnatamente disconoscendo il Comune che l’intera area di mq. 23.580 potesse essere considerata come asservita allo stabilimento industriale ivi esistente, ritenendo invece del tutto autonoma e tassabile in quanto fabbricabile una porzione individuata di mq. 12.060.

2. La CTP originariamente adita aveva rigettato il ricorso, osservando che l’area di mq 12.060, per la sua consistenza e in mancanza di specifiche idonee caratteristiche, attualmente destinato a prato e senza alcuna opera che giustifichi che il terreno sia funzionale al fabbricato, non poteva essere considerato pertinenza dell’immobile.

3. La CTR adita a seguito di appello proposto dalla società contribuente, condivideva integralmente la decisione di prime cure, rigettando l’appello ed escludendo quindi la fondatezza della tesi dell’appellante circa la natura pertinenziale del terreno circostanze il fabbricato.

4. Il Comune di Marmirolo si è costituito nei termini dì legge mediante controricorso.

5. Ha depositato memoria ex art. 378 cod. proc. civ. sia il Comune di Marmirolo (insistendo perché vengano dichiarate inammissibili o infondate le argomentazioni svolte in sede di ricorso dalla società contribuente, richiamandosi agli argomenti già sviluppati in sede di controricorso), sia la società contribuente (che, richiamando quanto dedotto in sede di controdeduzioni, evidenzia come il P.G. abbia concluso per l’accoglimento del primo motivo di ricorso in quanto fondato).

6. All’udienza in camera di consiglio del 24.05.2017, esauritasi la relazione da parte del consigliere designato, il ricorso è stato trattenuto in decisione, prendendo atto delle conclusioni scritte rassegnate in data 27.04.2017 da parte del rappresentante della P.G. presso questa S.C., dott.ssa R. S., che ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

Considerato in diritto

7. Contro la prefata sentenza della Commissione tributaria Regionale ha proposto ricorso la società contribuente, impugnando la decisione con cui deduce due motivi, di seguito enunciati nei limiti strettamente necessari per la motivazione.

7.1. Deduce, con il primo motivo, il vizio di cui all’art. 360, co. 1, n. 4 c.p.c., per violazione e falsa applicazione del combinato disposto degli artt. 2, comma primo, lett. a), d. Igs. n. 504 del 1992, 5, commi primo e secondo, D. Lgs. n. 504 del 1992 ed 817, cod. civ.

In sintesi, la censura attinge l’impugnata sentenza in quanto, sostiene la società contribuente, l’area in questione facendo parte, unitamente all’edificio del mappale 63 subalterno 2, così come accatastata – trattandosi di fatto non contestato -, ai fini della tassazione ICI non può che essere ricompresa nella tassazione del predetto mappale di cui è parte.

In altri termini, la Commissione tributaria regionale non avrebbe fatto corretta applicazione del combinato disposto degli articoli 2, comma primo, letterale 5, commi primo e secondo, del decreto legislativo n. 504 del 1992 nonché dell’articolo 817, primo comma, del codice civile; l’ICI del mappale in questione, composto dall’opificio industriale e dal terreno circostante, deve essere calcolata moltiplicando la rendita catastale dell’edificio per i moltiplicatori previsti per legge. Ne consegue, dunque, che a seguito dell’accatastamento in un unico mappale, è del tutto irrilevante accertare se nel caso di specie ricorrano i presupposti di cui all’articolo 817 del codice civile per valutare l’effettiva sussistenza di un vincolo pertinenziale del terreno circostante l’edificio rispetto all’edificio stesso, e ciò per l’evidente ragione che non può parlarsi di pertinenza, trattandosi di beni figuranti in un solo mappale, costituendo un unicum giuridico; tale indagine avrebbe dovuto essere svolta esclusivamente dall’Agenzia del territorio in sede di attribuzione o di modifica della rendita catastale, oppure dal giudice tributario nell’ipotesi di impugnazione dell’atto di attribuzione o di modifica della predetta rendita; la società richiama peraltro, a sostegno della propria tesi, giurisprudenza di questa Corte, operando anche un riferimento dottrinario per ribadire l’obbligo per gli enti locali di attenersi alle risultanze dei registri dell’Agenzia del territorio.

Infine, conclusivamente, osserva la società contribuente, il valore della superficie di 12.000 mq. circa, circostante il fabbricato, è concorso a determinare la rendita catastale attribuita al mappale 63 subalterno 302: pertanto, laddove si pervenisse a diverse conclusioni, si porrebbe una inaccettabile parziale duplicazione dell’imposta. Quanto sopra, in sostanza, milita nel senso che non vi è alcuna norma che legittimi i Comuni a disattendere le risultanze catastali ai fini dell’accertamento ICI.

7.2. Deduce, con il secondo motivo, il vizio di cui all’art. 360, co. 1, n. 5 c.p.c., per omessa pronuncia in ordine alla domanda subordinata della contribuente.

In sintesi, la censura attinge l’impugnata sentenza in quanto, sostiene la società contribuente, la CTR avrebbe omesso di pronunciarsi sulla domanda con cui si chiedeva la disapplicazione delle sanzioni.

7.3. Infine, insta la ricorrente affinché sia disposta la riunione, essendovi connessione, tra la presente controversia e quella pendente tra le medesime parti, recante il n. 28156/2011 R.G.

Si tratta di giudizio instaurato dal Comune di Marmirolo riguardante questioni del tutto identiche, benché riferite all’ICI per i periodi di imposta 2005 e 2006, giudizio originato dall’impugnazione della sentenza della CTR della Lombardia, sez. staccata di Brescia, che, in data 27.06.2011 ha invece accolto gli appelli della società contribuente, riconoscendo la natura pertinenziale dell’area di cui si discute.

8. Il Comune di Marmirolo, in sede di controricorso, deducendo sul primo motivo, lo ritiene infondato in quanto basato sull’erronea convinzione della società contribuente, trattandosi di aree fabbricabili e non di fabbricati, che nel caso di specie l’attribuzione della rendita catastale costituisca l’unico presupposto rilevante ai fini ICI. Troverebbe, invece, applicazione, secondo il Comune, la lett. b) dell’art. 5, d. Igs. n. 504 del 1992 secondo cui l’identificazione di un’area fabbricabile è demandata agli strumenti urbanistici o attuativi e non alle risultanze catastali; ciò sarebbe confermato dal successivo comma quinto, che consentirebbe al Comune, nel calcolo dell’imposta, di non essere obbligato ad attenersi alle risultanze catastali. Non sarebbe poi corretta l’affermazione della società ricorrente secondo cui la stessa avrebbe dichiarato espressamente il vincolo pertinenziale, non risultando né in sede di denuncia iniziale né in sede di variazione. Quanto, infine, alla presunta duplicazione dell’imposta, si sostiene che, trattandosi di rendita autoattribuita con sistema DOCFA, il Comune si sarebbe sempre reso disponibile a rideterminare la valorizzazione indicata negli avvisi di accertamento, nel caso la società ricorrente avesse fornito i conteggi utilizzati per la valorizzazione del terreno fatta in sede di accatastamento. Su tale punto, la società contribuente non avrebbe mai fornito quanto richiesto, salvo a svolgere le valutazioni in ricorso, per la prima volta dedotte in una memoria depositata nel corso del giudizio di appello, dunque tardive ed inammissibili. Il Comune, infine, richiama giurisprudenza di questa Corte che ritiene applicabile l’ICI alle aree fabbricabili e che ha ritenuto essersi in presenza di un abuso di diritto ove la società qualifichi arbitrariamente come pertinenza un’area di un determinato immobile, stabilendone il regime fiscale.

8.1. Quanto, infine, al dedotto vizio di omessa pronuncia da parte della CTR, il Comune sostiene che i giudici di merito avrebbero risolto la questione dell’accertamento di fatto necessario al fine di dirimere la controversia, ossia la sussistenza delle condizioni che escludono il carattere pertinenziale dell’area; non sussisterebbe quindi alcuna obiettiva situazione di incertezza che giustifichi la disapplicazione delle sanzioni e, dunque, l’accoglimento della domanda subordinata.

9. La Procura Generale presso questa S.C. ha chiesto accogliersi il ricorso, ritenendo fondato il motivo proposto. Evidenzia il P.G. come la sentenza equivochi a proposito del valore del dato catastale, che secondo la CTR potrebbe assumere significatività solo se rafforzativo del rapporti di asservimento; diversamente, sottolinea il P.G., nel caso di specie, come del resto ammesso dalla difesa del Comune, l’area era catastalmente asservita al fabbricato ancor prima dell’acquisto da parte della contribuente, ed il disconoscimento del vincolo funzionale è stato frutto di un’iniziativa dell’Ente locale che ha ritenuto di doversi discosta regalie risultanze catastali ancorché originarie; la tesi del Comune – che attribuisce prevalenza al carattere dell’edificabilità dell’area su quello dell’accessorietà -, dimentica l’insegnamento della Cassazione espresso con la sentenza n. 19638 del 2009 ed altra precedente; ne discenderebbe la fondatezza del motivo di ricorso, attesa l’unicità del complesso comprendente il fabbricato ed il terreno, non potendo ascriversi a quest’ultimo un diverso valore sulla base dell’astratta edificabilità.

10. Il ricorso è fondato e dev’essere accolto.

11. La sentenza della CTR presta il fianco alle censure di violazione di legge svolte dalla società contribuente.

E’ preliminarmente da rilevare che (v. Cass. n. 13334 del 2006) “il regime dell’ICI e delle relative esenzioni non può essere ricavato dalla disciplina normativa regolante l’imposizione diretta, e quindi essenzialmente dal Decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (T.U.I.R.), bensì dalle disposizioni specificamente inerenti alla stessa imposta comunale sugli immobili”. E’ inoltre da rilevare che l’Imposta Comunale sugli Immobili – istituita (con decorrenza “dall’anno 1993”) dal Decreto Legislativo 30 dicembre 1992, n. 504 -, per le sue caratteristiche strutturali, in base alle tradizionali classificazioni dottrinarie, può essere definita come un’imposta territoriale (in considerazione della identica natura dell’ente pubblico impositore – “ciascun comune”-), diretta (perché colpisce una immediata manifestazione di capacità contributiva) e reale siccome considera, come “base imponibile”, il valore in sé del bene immobile, a prescindere, in linea generale, da qualsivoglia condizione personale del titolare del diritto reale sullo stesso considerato dalle afferenti norme (salvo, ex articolo 7, che ai fini dell'”esenzione”).

“Presupposto” dell’imposta, come stabilito dall’articolo 1, comma 2 del Decreto Legislativo istitutivo, è il “possesso” (a) di “fabbricati”, (b) di “aree fabbricabili”, (e) di “terreni agricoli”, siti nel territorio dello Stato, “a qualsiasi uso destinati, ivi compresi quelli strumentali o alla cui produzione o scambio è diretta l’attività dell’impresa”.

Per il n. 1 del successivo articolo 2, poi, per “fabbricato” si intende l'”unità immobiliare iscritta o che deve essere iscritta nel catasto edilizio urbano…”. Ogni “unità immobiliare” già iscritta o che, per le sue caratteristiche, deve essere iscritta nel catasto edilizio urbano, quindi, costituisce, per definizione della legge in esame, “fabbricato” assoggettato all’imposta, con la conseguenza che il “possesso” di una “unità immobiliare” da considerare come “fabbricato” (perché iscritta o da iscrivere nel catasto detto) fa sorgere in capo al “soggetto passivo” (articolo 3) l’obbligo di corrispondere l’ICI afferente.

“Per i fabbricati iscritti in catasto”, prosegue l’articolo 5, il “valore” costituente la “base imponibile” è determinato “applicando all’ammontare delle rendite risultanti in catasto, vigenti al 1 gennaio dell’anno di imposizione, i moltiplicatori determinati con i criteri e le modalità previsti dall’articolo 52, u.c., primo periodo del citato testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, approvato con Decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131”.

12. Dalle norme richiamate si evince la stretta ed imprescindibile relazione, da esse posta ai fini della individuazione della “base imponibile” – necessaria per la successiva determinazione (con l’applicazione dell’aderente “aliquota vigente” articolo 6, comma 3, Decreto Legislativo) del quantum dell’imposta dovuta -, tra iscrizione (o necessaria iscrivibilità) in catasto di una “unità immobiliare” (con il connesso necessario riferimento alla nozione catastale di “unità immobiliare”) e rendita catastale “vigente al primo gennaio dell’anno di imposizione” (articolo 5, comma 2).

Dalla medesima correlazione, inoltre, discende che il “dato” – sia relativo all’iscrizione che alla classificazione ed alla misura della rendita attribuite dal competente organo pubblico (dal primo gennaio 2001, l’Ufficio locale dell’Agenzia del Territorio; in precedenza, l’Ufficio Tecnico Erariale dell’allora denominato Ministero delle Finanze) – del singolo “fabbricato”, quale risultante dal “catasto”, ai fini della assoggettamento all’imposta e della determinazione del quantum dovuto a titolo di ICI, costituisce un “fatto oggettivo”, non contestabile da nessuna delle parti (Comune e contribuente) del rapporto obbligatorio concernente questa imposta, neppure in via incidentale e limitata a tale rapporto, come impone di ritenere l’inciso dell’articolo 5, comma 2, a mente del quale (come visto) “per i fabbricati iscritti in catasto, il valore” della “base imponibile” è costituito “da quello che risulta applicando all’ammontare delle rendite risultanti in catasto” (cioè iscritte in catasto), “vigenti al primo gennaio dell’anno di imposizione, i moltiplicatori” validi ai fini dell’imposta di registro, ivi richiamati.

13. La suddetta incontestabilità, siccome limitata allo specifico rapporto d’imposta, ovviamente non esclude né limita il potere del contribuente di chiedere la modifica (eventualmente in via di autotutela) ovvero di impugnare (in sede giurisdizionale) l’atto di accatastamento e/o di attribuzione della rendita, con naturale ripercussione (effetto vincolante per le parti del rapporto ICI) del provvedimento definitivo. Analogamente, ove il Comune, ente interessato alla riscossione dell’imposta, intenda discostarsi dalla rendita catastale contestandola, dovrà – al pari del contribuente – provvedere ad una modifica del classamento, motivando le ragioni per le quali ad un terreno (come nella specie, raffigurato in un unico mappale), facente parte di un complesso unico comprendente anche il relativo fabbricato, debba essere attribuito un diverso valore sulla base dell’astratta edificabilità.

14. Nel caso esaminato, l’area in questione costituita da mq. 12.060 di cui la società contribuente invoca la natura pertinenziale risulta catastalmente asservita all’opificio soggetto ad ICI, ancora prima dell’acquisto da parte della stessa società contribuente – dato incontestato -, ed il disconoscimento del vincolo funzionale, come evidenziato dal P.G., risulta essere stato frutto di un’iniziativa dell’Ente locale che ha ritenuto di doversi discostare dalle risultanze catastali ancorché originarie.

Né, si osserva, può essere seguita la tesi dell’Ente impositore che ritiene prevalente il carattere dell’edificabilità dell’area su quello della sua accessorietà. Ed invero, sul punto, questa Corte ha già avuto modo di affermare che in tema di imposta comunale sugli immobili (ICI), l’art. 2, comma primo, lettera a), del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, del 1992, fornendo, ai fini dell’imposta, la nozione di fabbricato ed escludendo l’autonoma tassabilità della relativa area pertinenziale, assoggettata al regime del bene principale, presuppone l’accezione di pertinenza di cui all’art. 817 cod. civ., rendendo irrilevante il regime di edificabilità che lo strumento urbanistico a quell’area attribuisca, di guisa che, quando nella medesima porzione immobiliare coesistano accessorietà ed edificabilità, l’effetto attrattivo che discende dal vincolo di asservimento rende ininfluente l’altra “destinazione”, siccome attinente a fini estranei al rapporto con la cosa principale considerata dalla norma tributaria (Sez. 5, Sentenza n. 6501 del 25/03/2005, Rv. 581501; Sez. 5, Sentenza n. 19638 del 11/09/2009, Rv. 609768; Sez. 5, Sentenza n. 14809 del 18/06/2010, Rv. 613582). Tale principio è stato, anche di recente, ribadito da questa stessa Corte, che ha infatti affermato che in tema di ICI, è esclusa l’autonoma tassabilità di area pertinenziale ad un fabbricato ove ricorrano i presupposti oggettivi e soggettivi di cui all’art. 817 c.c., restando irrilevante il regime di edificabilità attribuito dallo strumento urbanistico all’area pertinenziale nella ricorrenza di un effettivo asservimento della stessa all’immobile principale (Sez. 6-5, Ordinanza n. 1390 del 26/01/2016, Rv. 638623).

15. La sentenza impugnata, conclusivamente, merita censura, laddove non ha ritenuto il rapporto di accessorietà fissato dall’art. 2, comma primo, lett. a), d. Igs. n. 504 del 1992, proprio alla luce dell’unicità del complesso comprendente il fabbricato ed il terreno in questione, non potendosi pretendere da parte dell’Ente impositore di poter ascrivere autonomamente a quest’ultimo un diverso valore sulla base dell’astratta edificabilità. Deve, quindi, essere riaffermato il principio secondo cui in tema di imposta comunale sugli immobili (ICI), la base imponibile è individuata dall’art. 5, secondo comma, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 mediante una stretta ed imprescindibile relazione tra iscrizione (o necessaria iscrivibilità) in catasto di una unità immobiliare e rendita vigente al primo gennaio dell’anno di imposizione, con la conseguenza che i dati catastali del singolo fabbricato, quali risultanti dal catasto, costituiscono un fatto oggettivo, ai fini dell’assoggettamento all’imposta e della determinazione del “quantum” dovuto, non contestabile, neppure in via incidentale, da nessuna delle parti (Comune e contribuente) del rapporto obbligatorio concernente l’imposta, fermo restando che tale incontestabilità, siccome limitata a tale rapporto, non esclude, né limita, la facoltà del contribuente di chiedere la modifica (eventualmente in via di autotutela), ovvero di impugnare (in sede giurisdizionale) l’atto di accatastamento e/o di attribuzione delle rendita, con naturale ripercussione (ed effetto vincolante per le parti del rapporto ICI) del provvedimento definitivo (Sez. 5, Sentenza n. 22124 del 29/10/2010, Rv. 614738).

16. L’accoglimento del primo motivo rende superfluo l’esame di quello residuo, relativo alla omessa pronuncia della CTR sulla istanza di disapplicazione delle sanzioni, atteso che l’accoglimento del primo motivo assume valenza assorbente rispetto al secondo.

17. Per le motivazioni suesposte ed ogni altra eccezione disattesa restando assorbita da quanto prefato, il ricorso della società contribuente dev’essere accolto, con conseguente riforma integrale dell’impugnata sentenza; ricorrendo le condizioni di cui all’art. 384 cod. proc. civ., la causa può essere decisa nel merito, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, con conseguente accoglimento del ricorso introduttivo.

18. Quanto alle spese del giudizio di merito, ricorrono le condizioni per la compensazione. Alla soccombenza nel giudizio di legittimità deve, invece, seguire la condanna dell’Ente impositore al pagamento delle spese di giudizio che vengono liquidate come da dispositivo in misura media, in base ai parametri disciplinati dal DM 55/2014, recante “Determinazione dei parametri per la liquidazione dei compensi per la professione forense ai sensi dell’art. 13 comma 6 della legge 31 dicembre 2012 n. 247”, complessivamente in € 2.200,00 per compensi in ragione del valore della causa (scaglione da € 5.201 a 26.000), oltre rimborso spese forfettarie nella misura del 15% ed accessori di legge.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo.

Compensa le spese del giudizio di merito e condanna il Comune di Marmirolo al pagamento delle spese processuali, liquidate in € 2.200,00, oltre rimborso spese forfettarie nella misura del 15% ed accessori di legge.