CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 08 novembre 2017, n. 26450 – Accertamento IVA ed IRES – Controllo formale della dichiarazione

Tributi – IVA – Ires – Accertamento – Controllo formale della dichiarazione

Premesso

– che con sentenza n. 16 dell’11 marzo 2011 la Commissione tributaria regionale del Piemonte accoglieva l’appello proposto dalla C. s.r.l., in liquidazione, avverso la sentenza di primo grado che aveva respinto il ricorso proposto dalla predetta società avverso la cartella di pagamento emessa a seguito di controllo formale della dichiarazione relativa all’anno di imposta 2004, effettuato ai sensi degli artt. 36 bis d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 bis d.P.R. n. 633 del 1972, e recante l’iscrizione a ruolo delle maggiori imposte dovute a seguito del disconoscimento del credito IVA e delle perdite ai fini IRES di cui al precedente anno di imposta (2003) in relazione al quale non risultava presentata la relativa dichiarazione;

– che i giudici di appello ritenevano la cartella di pagamento impugnata priva di motivazione in ordine alle ragioni dell’iscrizione a ruolo e, in particolare, in ordine al disconoscimento del credito relativo al precedente anno di imposta, sostenendo, altresì, che l’Ufficio neppure aveva fornito la prova della notifica al contribuente del c.d. avviso bonario, adempimento obbligatorio ai sensi dell’art. 36 bis, comma 3, d.P.R. n. 600 del 1973, a pena di nullità della cartella impugnata;

– che avverso tale statuizione l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione sulla base di tre motivi, cui non replicano gli intimati;

Considerato

– che con il primo motivo di ricorso, con cui viene dedotta la violazione e falsa applicazione degli artt 36 bis, comma 3, d.P.R. n. 600 del 1973, anche in combinato disposto dall’art. 6, comma 5, legge n. 212 del 2000, l’Agenzia ricorrente lamenta che la CTR ha erroneamente ritenuto che l’omessa comunicazione del cd. Avviso bonario, peraltro nella specie regolarmente effettuata, determinasse la nullità della cartella di pagamento nonostante neanche sussistessero incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione che obbligasse l’amministrazione finanziaria ad attivare il contraddittorio con il contribuente ai sensi dell’art. 6, comma 5, legge citata;

– che il motivo è fondato e va accolto in quanto l’invio al contribuente della comunicazione di irregolarità è previsto dal D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 36 bis, comma 3 (in materia di tributi diretti) e dal D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 54 bis, comma 3 (in materia di IVA) nelle sole ipotesi in cui dai controlli automatici emergano «un risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione» oppure «un’imposta o una maggiore imposta», avendo la finalità di «evitare la reiterazione di errori e […] consentire la regolarizzazione degli aspetti formali»; evenienza che nella specie non ricorre affatto, in quanto la cartella risulta essere stata emessa a seguito di disconoscimento di un credito IVA e di perdite relative a precedente anno di imposta in cui non risultava presentata la relativa dichiarazione, senza alcuna rettifica delle predette imposte e senza che emergessero errori, ovvero irregolarità nella dichiarazione;

– che, peraltro, secondo l’orientamento consolidato di questa Corte (da ultimo, Cass. n. 13759 e n. 11292 del 2016 e n. 12023 del 2015), l’omesso invio di tale comunicazione, anche ove dovuta, determina non l’invalidità della cartella ma una mera irregolarità e non preclude al contribuente, una volta ricevuta la notifica della stessa, di corrispondere quanto dovuto con riduzione della sanzione, sempre che non si tratti di omessi o tardivi versamenti (come è invece nel caso in esame), perché in tali ipotesi non spetta la riduzione delle sanzioni amministrative ai sensi dell’art. 2, comma 2, del d.lgs. n. 462 del 1997;

– che nella specie non ricorre neppure l’ipotesi di cui all’art. 6, comma 5, dello Statuto dei diritti del contribuente (legge n. 212 del 2000), che prevede l’obbligo, questa volta a pena di nullità dell’iscrizione a ruolo, di invio della comunicazione di irregolarità della dichiarazione presentata dai contribuente, ma soltanto «qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione» (Cass., n. 7536 del 2011, n. 795 del 2011, n. 8342 del 2012, n. 459 del 2014, n. 12023 del 2015, n. 15740 del 2016), che è situazione che non ricorre (o comunque non necessariamente ricorre) nel caso di cui dei controlli automatizzati, che suppongono un controllo di tipo documentale sui dati contabili direttamente riportati in dichiarazione, senza margini di tipo interpretativo»; come è nella specie in cui non emerge la sussistenza di una tale situazione; è, peraltro, agevole affermare che, se il legislatore avesse voluto imporre il contraddittorio preventivo in tutti i casi di iscrizione a ruolo derivante dalla liquidazione dei tributi risultanti dalla dichiarazione – come invece si desume dalla statuizione impugnata non avrebbe posto la condizione di cui al citato inciso (In termini, Cass. n. 4024 e 8342 del 2012; n. 459 del 2014);

– che con il secondo motivo, con cui viene dedotta la violazione e falsa applicazione dell’art. 7 della legge n. 212 del 2000, anche in combinato disposto dagli artt. 2 e 3 della legge n. 241 del 1990, la ricorrente lamenta che la CTR aveva ritenuto la cartella di pagamento priva di motivazione in ordine alle ragioni dell’iscrizione a ruolo, nonostante nella stessa fosse chiaramente specificato l’azzeramento del credito e delle perdite relative all’anno precedente ed il contribuente avesse ampiamente dedotto nel ricorso introduttivo sulle ragioni della pretesa tributaria, così dimostrando di essere perfettamente a conoscenza delle stesse;

– che il motivo è fondato stante contenuto della cartella di pagamento, riprodotto per autosufficienza nei ricorso (a pag. 11), risultando espressamente indicata nella stessa la ragione della sua emissione, derivante dall’azzeramento dei credito e delle perdite relative al precedente anno di imposta (2003), in cui non era stata presentata la dichiarazione, mediante l’indicazione «importo dichiarato 11.852,00 – importo calcolato 00,00» con riferimento al credito IVA, e «importo dichiarato 482,00 – importo calcolato 00,00» con riferimento alle perdite ai fini IRES;

– che, peraltro, in tema di motivazione della cartella di pagamento è fermo principio giurisprudenziale quello secondo cui, in ipotesi di controllo cartolare ex artt. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 bis del d.P.R. n. 633 del 1972, com’è quello di specie, a seguito del quale si procede alla liquidazione dell’imposta in base ai dati contenuti nella dichiarazione o rinvenibili negli archivi dell’anagrafe tributaria, l’atto con cui siano rettificati i risultati della dichiarazione e, quindi, sia esercitata una vera e propria potestà impositiva, può essere motivato con il mero richiamo alla dichiarazione, poiché il contribuente è già in grado di conoscere i presupposti della pretesa (Cass. n. 25329 del 2014; n. 26671 del 2009, n. 15564 del 2016);

– che con il terzo motivo di ricorso ha dedotto la violazione e falsa applicazione degli artt. 36 bis d.P.R. n. 600 de 1973, 54 bis d.P.R. n. 633 del 1972, 2, commi 1 e 8, ed 8, commi 1, 2 e 3, d.P.R. n. 322 del 1998, nonché 19, comma 1, e 30 d.P.R. n. 633 del 1972, sostenendo che la CTR, annullando la cartella di pagamento, aveva di fatto riconosciuto alla società contribuente di recuperare gli importi maturati per crediti e perdite nel precedente anno di imposta in cui aveva omesso di presentare la relativa dichiarazione;

– che il motivo è inammissibile in quanto non coglie la ratio decidendi della sentenza impugnata, che non si sofferma ad esaminare la questione dei diritto della società contribuente di beneficiare di eccedenze di imposte per crediti e perdite in un anno successivo a quello di maturazione, in ipotesi di omessa presentazione della relativa dichiarazione;

– che, pertanto, la sentenza impugnata va cassata in relazione ai primi due motivi accolti, con rinvio, anche per le spese del presente giudizio di legittimità, alla CTR dei Piemonte, in diversa composizione;

P.Q.M.

accoglie il primo e secondo motivo di ricorso, dichiara inammissibile il terzo, cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia la causa, anche per le spese del giudizio di legittimità, alla Commissione tributaria regionale del Piemonte, in diversa composizione.